ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 жовтня 2022 року
м. Київ
справа № 820/2132/16
адміністративне провадження № К/9901/26952/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А., Васильєвої І.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2016 року (суддя Спірідонов М.О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2016 року (головуючий суддя Сіренко О.І., судді: Любчич Л.В., Спаскін О.А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Хумана Харків" до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Хумана Харків" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції м.Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (яку Верховним Судом було замінено правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - Інспекція, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 20 листопада 2015 року №0001182201 про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 237 222,50 грн.; №0001192201 про донарахування податку на додану вартість (далі - ПДВ) в розмірі 37 548,75 грн.; №0001202201, згідно з яким Товариству визначено суму штрафних (фінансових) санкцій.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства та формування відповідних податкових вигод за результатами господарських операцій із контрагентами (ТОВ "ГРАНДБУДУКРАЇНА" та Компанією "Humana People To People Baltic"), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів); водночас, зазначило й про недопущення ним порушень, пов`язаних із оприбуткуванням готівки.
Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2016 року, адміністративний позов задоволено: скасовано податкові повідомлення-рішення від 20 листопада 2015 року №0001182201, №0001192201, №0001202201.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, прийшли до висновку, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Товариством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування податкових вигод й не допущено порушень законодавства з питань регулювання обігу готівки, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального права та неправильне застосування процесуальних норм, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.
В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій з контрагентами ТОВ "ГРАНДБУДУКРАЇНА" та Компанією "Humana People To People Baltic", на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх фактичного здійснення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативних актів; до того ж, Товариством не здійснено належного оприбуткування наявних у його касі коштів.
Позивач в письмовому відзиві (запереченнях) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Суди з`ясували, що Товариство зареєстровано у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб підприємців 18 листопада 2011 року, номер державної реєстрації 14801020000051738, організаційно-правова форма за КОПФГ-240 Товариство з обмеженою відповідальністю, код суб`єкта господарювання за ЄДРПОУ - 37878962.
В період з 21 вересня по 02 листопада 2015 року посадовими особами податкового органу проведено планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт від 09 листопада 2015 року №1330/20-30-22-01/37878962, яким, в свою чергу, встановлено порушення позивачем вимог:
- підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, оскільки занижено суму податку на прибуток всього у сумі 189 778,00 грн., в тому числі: за півріччя 2012 року - в сумі 155,00 грн., за 3 квартали 2012 року - в сумі 490 грн., за 2012 рік - в сумі 8 693,00 грн., за 2013 рік - в сумі 57 028,00 грн., за 2014 рік - в сумі 124 057,00 грн.;
- підпункту 14.1.185 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.8 статті 187, пунктів 198.2, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України внаслідок заниження задекларованих сум в розмірі 50 205,00 грн. за рахунок заниження та завищення сум ПДВ, в тому числі: у травні 2012 року - занижено суму податку в розмірі 11 992,00 грн., у липні 2012 року - занижено на 2 027,00 грн., у серпні 2012 року - занижено на 6 147,00 грн., у листопаді 2012 року - занижено на 518,00 грн., у грудні 2012 року - занижено на 271,00 грн., у лютому 2013 року - занижено на 4 582,00 грн., у березні 2013 року - занижено на 9 191,00 грн., у квітні 2013 року - занижено на 864,00 грн., у травні 2013 року - завищено на 36 399,00 грн., у червні 2013 року - занижено на 30 352,00 грн., у липні 2013 року - завищено на 146,00 грн., у серпні2013 року - занижено на 6 571,00 грн., у вересні 2013 року - занижено на 7 657,00 грн., у жовтні 2013 року - завищено на 122,00 грн., у листопаді 2013 року - занижено на 3 041,00 грн., у грудні 2013 року - завищено на 124,00 грн., у січні 2014 року - занижено на 134,00 грн., у лютому 2014 року - завищено на 1 951,00 грн., у березні 2014 року - завищено на 1 005,00 грн., у квітні 2014 року - завищено на суму 484,00 грн., у травні 2014 року - завищено на 185,00 грн., у червні 2014 року - завищено на 41,00 грн., у липні 2014 року - завищено на 87,00 грн., у серпні 2014 року - завищено на 1 203,00 грн., у вересні 2014 року - занижено на 1 038,00 грн., у жовтні 2014 року - занижено на 92,00 грн., у листопаді 2014 року - завищено на 1 656,00 грн., у грудні 2014 року - занижено на 9 125,00 грн.;
- пунктів 2.6, 3.5 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за №40/10320 (далі - Положення №637), у зв`язку із неоприбуткуванням (неповним та/або несвоєчасним) оприбуткуванням у касах готівки в сумі 8 756,65 грн., перевищення ліміту залишку готівки в касі підприємства напротязі одного дня в загальній сумі 26 955,91 грн.
Такі висновки перевіряючі зробили, дійшовши переконання про те, що господарські операції Товариства із ТОВ "ГРАНДБУДУКРАЇНА" фактично не відбулися, оскільки у 2012 році у ТОВ "ГРАНДБУДУКРАЇНА" була відсутня ліцензія на право здійснення будівельних робіт; до того ж, Товариством не підтверджено безпосередній зв`язок витрат на оплату послуг, наданих Компанією "Humana People To People Baltic", із його господарською діяльністю, як і не доведено їх економічної доцільності; крім того, Товариством не оприбутковано готівкові кошти в сумі 8 756,65 грн., а також видано готівкові кошти з каси на відрядження ОСОБА_1 (видаткові касові ордери від 31 січня 2013 року, 17 травня 2013 року, 29 листопада 2013 року, 10 лютого 2014 року) в загальній сумі 1 860 Євро, проте на платіжних документах відсутній власноручний підпис особи, яка отримувала готівкові кошти, при цьому останні не були повернуті в банк, а відображені в касовій книзі як видані під звіт.
Разом з тим, податковий орган в акті перевірки вказував на те, що відповідно до наявної податкової інформації стосовно ТОВ "Сафір-Маркет", яке в квітні-травні 2012 року було основним постачальником контрагента позивача, внесено запис про його відсутність за місцезнаходженням; інші ж контрагенти-постачальники ТОВ "ГРАНДБУДУКРАЇНА" (ТОВ "Профбудсоюз" (попередня назва ТОВ "Айс-Берг ТМ"), ТОВ "Дельта-Транс", ТОВ "Еккоплюс", ТОВ "Промтекс-М", ТОВ "Абріс-Дизайн") не мали можливості реального здійснення господарських операцій з платниками податків.
20 листопада 2015 року контролюючим органом прийнято податкові повідомлення рішення: №0001182201 про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 237 222,50 грн., з яких: за основним платежем - 189 778,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 47 444,50 грн.; №0001192201, відповідно до якого донараховано ПДВ в сумі 37 548,75 грн., з яких: за основним платежем - 30 039,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 7 509,75 грн.; №0001202201 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 97 775,07 грн.
Вищезазначені податкові повідомлення-рішення були оскаржені Товариством до ГУ ДФС у Харківській області та ДФС України.
Так, рішенням ГУ ДФС у Харківській області про результати розгляду скарги №442/10/20-40-10-04-14 від 27 січня 2016 року податкове повідомлення-рішення №0001202201 скасовано в частині застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки у сумі 13 506,60 грн., в іншій частині податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
Рішенням же ДФС України про результати розгляду скарги №7713/6/99-99-10-01-01-25 від 07 квітня 2016 року спірні податкові повідомлення-рішення з урахуванням рішення, прийнятого за результатами розгляду первинної скарги, залишено без змін.
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
В підпункті 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України закріплено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
За змістом пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу.
Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).
Пунктом 138.2 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За змістом підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138 ПК України до складу інших витрат включаються витрати на збут, які включають витрати, пов`язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг: а) витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції; б) витрати на ремонт тари; в) оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; г) витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів; ґ) витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом; д) витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов`язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); е) витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; є) витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; ж) витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства; з) інші витрати, пов`язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).
Як визначено підпунктом 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПК України, постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Відповідно до пункту 187.8 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення. У випадках, передбачених статтею 191 цього Кодексу, дата виникнення податкових зобов`язань визначається з урахуванням положень статті 191 цього Кодексу.
За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт "а").
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.