ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 жовтня 2022 року
м. Київ
справа № 806/768/16
касаційне провадження № К/9901/32790/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Олендера І.Я.,
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Державного підприємства "Житомирський лікеро-горілчаний завод" (далі - Підприємство) на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 21.06.2017 (суддя Черноліхов С.В.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2017 (головуючий суддя - Мацький Є.М., судді - Бучик А.Ю., Шидловський В.Б.) у справі за позовом Державного підприємства "Житомирський лікеро-горілчаний завод" до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Житомирській області (далі - Інспекція) про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2016 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому з урахуванням заяви про зміну позову просило: визнати неправомірними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 23.11.2015 № 0000372202 (частково на суму 177663,00 грн.), від 23.11.2015 № 0000402202, від 10.06.2016 № 0000541400, від 10.06.2016 № 0000551400.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство послалося на те, що: податковий орган безпідставно відніс до складу безнадійної заборгованості суму кредиторської заборгованості Підприємства перед ТОВ "Інвест-Капітал-Груп" за поставлені у вересні 2011 року основні засоби на суму 4847076,00 грн., оскільки дійсність (реальність) операцій з поставки основних засобів від ТОВ "Інвест-Капітал-Груп" на користь Підприємства вже була предметом судового дослідження під час розгляду Житомирським окружним адміністративним судом справи № 806/111/13-а, що свідчить про те, що відбулося переривання перебігу позовної давності у розумінні положень частини першої статті 264 Цивільного кодексу України, а у грудні 2015 року між позивачем та ТОВ "Інвест-Капітал-Груп" проведено залік однорідних вимог на суму 4847075,95 грн., з урахуванням того, що Господарським судом міста Києва розглядалася справа № 5011-62/936-201214.03.12 за позовом Підприємства до ТОВ "Інвест-Капітал-Груп" про стягнення боргу, в процесі розгляду якої досліджувалась кредиторська заборгованість Підприємства перед ТОВ "Інвест-Капітал-Груп" у сумі 4847075,95 грн., зокрема, акти звірки взаємних розрахунків від 01.12.2011 та від 01.02.2012, що також свідчить про те, що перебіг позовної давності перервався та почався заново у 2012 році; реальність господарських операцій між Підприємством та ТОВ "Евентис" підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, внутрішніми документами щодо руху товарно-матеріальних цінностей в рамках виробничого процесу, а також документами щодо реалізації Підприємством готової продукції на експорт; реальність господарських операцій між Підприємством та ТОВ "Бєлтранс" підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, оригінали яких були вилучені в рамках кримінальних проваджень № 32014060000000105 (постачальник олії ТОВ "Вторметексорт") та № 32015060000000015 від 04.02.2015 (постачальник олії ТОВ "Реджина Плюс"), які у своїй сукупності підтверджують реальний економічний зміст господарських операцій, здійснених між Підприємством та зазначеними суб`єктами господарювання; оскільки відрахування частини чистого прибутку розраховуються виходячи із доходу, зменшеного на суму витрат, то з огляду на неправомірність висновків контролюючого органу про заниження Підприємством доходу та завищення витрат, то висновки про заниження Підприємством суми відрахувань частини чистого прибутку також є неправомірними.
Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 21.06.2017, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 13.03.2017, у задоволенні позову відмовив.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій мотивовані тим, що: судом встановлено відсутність переривання трирічної позовної давності щодо кредиторської заборгованості Підприємства, оскільки у справі № 806/111/13-а Підприємство звернулось до суду із позовом про скасування податкових повідомлень-рішень до Інспекції, яка не являється боржником у розумінні частини третьої статті 264 Цивільного кодексу України, з урахуванням того, що зарахування однорідних вимог відбулось у грудні 2015 року та не стосується спірного періоду, за який нараховано суму завищення; Підприємством не було надано до перевірки та під час судового розгляду сертифікатів якості товару - соку вишневого та соку малинового, накладних на кількість товару та рахунків фактур від ТОВ "Евентис"; Підприємством не було надано до перевірки належних первинних документів, необхідних для надання послуг експедирування/транспортування ТОВ "Бєлтранс", тоді як доводи Підприємства про те, що правомірність витрат на послуги експедирування/транспортування була підтверджена під час розгляду у адміністративних справах № 806/2383/14, № 806/1437/14, № 806/2959/14 є безпідставними оскільки у зазначених справах досліджувались операції між Підприємством та ТОВ "Вторметексорт" і ТОВ "Реджина Плюс", які не ставились в залежність від операцій позивача з ТОВ "Бєлтранс".
Підприємство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 27.09.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: Підприємство у період 2011 - 20145 років вчинив дії, які свідчать про визнання свого боргу перед ТОВ "Інвест-Капітал-Груп" у сумі 4847075,95 грн., які переривають перебіг позовної давності, що знайшло своє підтвердження під час розгляду Господарським судом міста Києва справи № 5011-62/936-201214.03.12, а також в межах кримінального провадження № 320120060000000094; Підприємством було надано до суду докази отримання контролюючим органом в ході проведення перевірки усіх копій документів, які підтверджують реальність господарських операцій з ТОВ "Евентис", тоді як відсутність сертифікатів та товарно-транспортних накладних на товар не можуть бути безумовною підставою для висновку про відсутність фактичного здійснення господарських операцій; реальність господарських операцій з ТОВ "Бєлтранс" була предметом дослідження у адміністративних справах № 806/2383/14, № 806/1437/14, № 806/2959/14, під час яких було підтверджено реальність здійснення господарських операцій позивача з ТОВ "Вторметексорт" і ТОВ "Реджина Плюс" щодо придбання Підприємством олії, для перевезення якої Підприємством були укладені договори з ТОВ "Бєлтранс"; Підприємством були проведені розрахунки з ТОВ "Евентис" та ТОВ "Бєлтранс" у повному обсязі.
У запереченні на касаційну скаргу Інспекція просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 03.10.2022 прийняв касаційну скаргу Підприємства до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду та призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 04.10.2022.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела планову документальну виїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску за період з 01.01.2011 по 31.12.2014, результати якої оформлені актом від 18.11.2015 № 1247/06-25-22-02/00375504, за висновками якого Підприємством були порушені вимоги: підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті14, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпунктів 138.10.3, 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, підпунктів 139.1.9, 139.1.11 пункту 139.1 статті 139, пункту 150.1 статті 150, пункту 6 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого Підприємством занижено податок на прибуток за 2014 рік на загальну суму 1943995,00 грн. та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на загальну суму 4432159,00 грн; пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого Підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 14389652,00 грн. (в тому числі по періодах: січень 2014 року - 32276,00 грн., лютий 2014 року - 48725,00 грн., березень 2014 року - 5506,00 грн., квітень 2014 року - 96662,00 грн., жовтень 2014 року - 6405000,00 грн., листопад 2014 року - 4302511,00 грн., грудень 2014 року - 3498972,00 грн.; Закону України "Про управління об`єктами державної власності" та Постанови Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 № 138 "Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями", що призвело до заниження суми відрахувань до бюджету частини чистого прибутку (доходу) на загальну суму 860369,00 грн. (у тому числі по податкових періодах: I квартал 2014 року - 119622,00 грн., ІІ квартал 2014 року - 13625,00 грн., ІІІ квартал 2014 року - 727122,00 грн.
Не погоджуючись із такими висновками, Підприємство 13.10.2015 подало заперечення № 5-652 на акт перевірки від 05.10.2015 № 1247/06-25-22-02/00375504, за результатами розгляду яких, зокрема, питань, що стали предметом оскарження по запереченнях, Інспекцією був складений акт 18.11.2015 № 2246/06-25-22-02/00375504 позапланової виїзної документальної перевірки Підприємства та викладено висновки акту перевірки наступним чином, зокрема, Підприємством були порушені вимоги: підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпунктів 138.10.3, 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, підпунктів 139.1.9, 139.1.11 пункту 139.1 статті 139, пункту 150.1 статті 150, пункту 6 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого Підприємством занижено податок на прибуток за 2014 рік на загальну суму 270947,00 грн. та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на загальну суму 4432159,00;
Пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого Підприємством занижено податок на додану вартість на загальну суму 183169,00 грн. (в тому числі по періодах: січень 2014 року - 32276,00 грн., лютий 2014 року - 48725,00 грн., березень 2014 року - 5506,00 грн., квітень 2014 року 96662,00 грн.; Закону України "Про управління об`єктами державної власності" та Постанови Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 № 138 "Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями", що призвело до заниження суми відрахувань до бюджету частини чистого прибутку (доходу) на загальну суму 860369,00 грн. (у тому числі по податкових періодах: I квартал 2014 року - 119622,00 грн., ІІ квартал 2014 року - 13625,00 грн., ІІІ квартал 2014 року - 727122,00 грн.).
Зокрема, у акті перевірки, з урахуванням результатів розгляду заперечень, вказано, що: кредиторська заборгованість Підприємства по контрагенту ТОВ "Інвест-Капітал-Груп" в сумі 4847076,00 грн по бухгалтерському рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", яка виникла в 3 кварталі 2011 року, є простроченою та неправомірне не була включена Підприємством до складу доходів відповідно до положень підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України; Підприємство неправомірно включило до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, вартість товарів (робіт, послуг), придбаних у ТОВ "Евентис" (щодо придбання екстракту малинового та соку вишневого концентрованого) у розмірі 90833,00 грн ., а також у ТОВ "Бєлтранс" (щодо придбання транспортно-експедиторських послуг) у розмірі 797481,00 грн., а податок на додану вартість, сплачений у складі такої вартості товарів та послуг, у загальному розмірі 177663,00 грн. - до складу податкового кредиту, оскільки: до перевірки Підприємством не було надано договір купівлі-продажу екстракту малинового в кількості 4200 кг та соку вишневого концентрованого в кількості 350 кг, податкових накладних, товарно-транспортних накладних, сертифікатів якості на екстракт малиновий та сік вишневий концентрований; з наданих до перевірки Підприємством актів приймання-передачі транспортних та експедиторських послуг неможливо встановити які послуги були надані та як вони пов`язані із господарською діяльністю Підприємства.
На підставі висновків акта перевірки, з урахуванням розгляду заперечень, а також з урахуванням процедури адміністративного оскарження Інспекція прийняла податкові повідомлення-рішення: № 0000372202 від 23.11.2015, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість 183169,00 грн. - за основним платежем, 91585,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000551400 від 10.06.2016, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 234582,00 грн. за основним платежем та на 58646,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000541400 від 10.06.2016, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) на 860308,00 грн. - за основним платежем та на 215077,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017), суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами 1, 2 пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу.
Порядок визначення доходів та їх склад, який є основою класифікації доходів платника податку, відображається у розрахунках до декларації з податку на прибуток підприємства і є уніфікованим переліком, яким керуються як платники податку, так і податкові органи, встановлений статтею 135 Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Пунктом 135.2 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Положеннями підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Отже, під час збільшення активу підприємства, що зумовлює зростання власного капіталу, за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, визнається дохід такого підприємства.
Враховуючи наведене, у разі збільшення активу підприємства на суму безнадійної кредиторської заборгованості, що зумовлює зростання його власного капіталу, підприємство зобов`язане віднести до складу інших доходів суму такої безнадійної кредиторської заборгованості.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), безнадійна заборгованість - це заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; б) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, що не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості; в) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією; г) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості; ґ) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; д) прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.