ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 жовтня 2022 року
м. Київ
справа № 819/1355/17
адміністративне провадження № К/9901/11009/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Пасічник С.С.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №819/1355/17 за позовом ОСОБА_1 до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Публічне акціонерне товариство "Укрсоцбанк" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.12.2018 (суддя Мірінович У.А.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.03.2019 (головуючий суддя Пліш М.А., судді: Шинкар Т.І., Макарик В.Я.),
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 звернулася до адміністративного суду з позовом до Тернопільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Публічне акціонерне товариство "Укрсоцбанк" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень від 21.11.2016 №0057811302, яким нараховано грошове зобов`язання за податком з доходів фізичних осіб у сумі 77293,58грн. та штрафні санкції в сумі 19323,40грн.; №0057831302, яким нараховано грошове зобов`язання за платежем військовий збір у сумі 6025,39грн., штрафні санкції в сумі 1506,35грн.
Тернопільський окружний адміністративний суд рішенням від 12.12.2018 позовні вимоги задовольнив.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 25.03.2019 рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.12.2018 залишив без змін.
Тернопільська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Тернопільській області звернулася до Верховного Суду з касаційною скаргою.
Ухвалою Верховного суду від 23.05.2019 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача у справі №819/1355/17.
Поряд з цим, податковий орган звернувся до суду з клопотанням про заміну сторони її правонаступником.
Ухвалою суду від 03.10.2022 касаційний розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 04.10.2022.
Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження відповідно до статті 345 КАС України.
Враховуючи приписи статті 52 КАС України, якою встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив, - суд вбачає підстави клопотання відповідача про заміну сторони у справі її правонаступником задовольнити.
Верховний Суд, на підставі встановлених фактичних обставин справи, з`ясував наступне.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015.
Перевіркою встановлено, що позивач не оподаткувала отриманий дохід у вигляді додаткового блага за 2015 рік, чим порушила підпункт "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункт "в" пункту 176.1 статті 176, статті 179, пункт 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України.
За наслідками перевірки складено акт від 05.10.2016 № 3904/19-18-13-02/26070221076, на підставі якого відповідач прийняв:
податкове повідомлення-рішення №0057811302 від 21.11.2016, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачені фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 96616,98грн., в тому числі 19323,40 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
податкове повідомлення-рішення №0057831302 від 21.11.2016, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 7531,74грн., в тому числі 1506,35грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Прийняті відповідачем зазначені податкові повідомлення-рішення позивач вважала протиправними, такими, що підлягають скасуванню та звернулась з адміністративним позовом до суду.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 20.12.2017, яке залишено без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28.03.2018, у задоволенні позову відмовлено.
Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що сума основного боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності, відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України є додатковим благом, а тому підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, у зв`язку з чим визначення позивачу грошових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб та військовому збору є правомірним.
Постановою Верховного Суду від 25.06.2018 рішення судів попередніх інстанцій скасовано, справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд. Касаційний суд не зміг повністю погодитись із висновками судів про відповідність вимогам чинного законодавства оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, вважаючи їх передчасними з огляду на те, що при вирішенні даної справи необхідним є дослідження обставин щодо ознайомлення платника податків у встановлений законом спосіб з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення перевірки до її початку, що дозволить встановити правомірність здійсненого відповідачем позапланового контрольного заходу й, відповідно, наявність правових наслідків такого.
За наслідками нового розгляду, рішенням суду першої інстанції, яке залишено без змін постановою апеляційного суду, позов задоволено. Судові рішення мотивовані тим, що на дату проведення документальної позапланової невиїзної перевірки щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 у відповідача були відсутні відомості щодо отримання позивачем зазначених повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки та копії наказу про проведення зазначеної перевірки, суди дійшли висновку, що відповідач в порушення вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України протиправно провів таку перевірку, як наслідок безпідставно прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Не погоджуючись з позицією судів попередніх інстанцій, вважаючи судові рішення такими, що винесені з порушенням норм матеріального і процесуального права, відповідач оскаржив їх у касаційному порядку. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач викладає обставини спору, що виник між сторонами, а також вказує, що рекомендований лист з повідомленням про вручення надіслано на адресу позивача. При цьому, у контролюючого органу відсутні дані про зміну адреси платника, заяву про зміну адреси платник не надсилав. Відповідно, всі документи з приводу проведення перевірки надсилались за єдино відомою адресою. Також, порушуючи вимоги податкового законодавства, позивач не задекларувала дохід як додаткове благо від анулювання Банком боргу, у результаті чого занижено суму податкових зобов`язань. З урахуванням викладеного, податковий орган у касаційній скарзі просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 12.12.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.03.2019, ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Позивач скористалась процесуальним правом заперечити проти касаційної скарги, у відзиві вказує, що податковий орган приступив до здійснення перевірки, не маючи доказів вручення позивачу повідомлення та наказу про дату перевірки, що правильно встановлено судами попередніх інстанцій. Як вважає позивач, касаційна скарга податкового органу є необґрунтованою, а отже не підлягає задоволенню.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
У справі, що розглядається, на підставі матеріалів судами встановлено, що 04.07.2008 між Акціонерно-комерційним банком соціального розвитку "Укрсоцбанк" та ОСОБА_1 було укладено договір кредиту № 770/38-640-08, відповідно до умов якого кредитор надає позичальнику у тимчасове користування на умовах забезпеченості, повернення, строковості, платності та цільового характеру використання грошові кошти в сумі 100000,00 доларів США, зі сплатою 14 процентів річних, та кінцевим терміном погашення заборгованості по кредиту до 01.07.2023 (арк. справи 64-68).
23.03.2015 між ПАТ "Укрсоцбанк" та ОСОБА_1 було укладено договір про внесення змін № 6 до договору кредиту від 04.07.2008, згідно із пунктами 2.1 та 2.2 якого заборгованість за кредитом в сумі 30937,75 доларів США; заборгованість по процентам за користуванням кредитом в сумі 5985,51 доларів США (арк. справи 69-70).
Надалі, 29.05.2015 між ПАТ "Укрсоцбанк" та ОСОБА_1 було укладено договір про внесення змін № 6 до договору кредиту № 770/38-640-08 від 04.07.2008, згідно із пунктами 2.1 та 2.2 якого заборгованість за кредитом в сумі 29777,58 доларів США; заборгованість по процентам за користуванням кредитом в сумі 6021,84 доларів США (арк. справи 80-81).
Відповідно до пункту 3 даного договору про внесення змін сторони прийшли до взаємної згоди внести наступні зміни до умов кредитування, які викладені в договорі кредиту (з урахуванням усіх змін та доповнень до нього).
Сторони домовились, що сплата строкових (поточних) процентів за користування кредитом, які нараховуються з дати укладення цього договору про внесення змін, здійснюється в загальному порядку, передбаченому договором кредиту (пункт 3.1 договору про внесення змін).
Пунктом 3.2 зазначеного договору передбачено, що якщо позичальник починаючи з дати укладення цього договору про внесення змін до 31.12.2015 здійснить одноразовий платіж в сумі від 500,00 (п`ятсот) доларів США, на підставі заяви про сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням, форма якої зазначена в додатку № 1 до цього договору про внесення змін (далі - Заява), то позичальник набуває право на анулювання (прощення) заборгованості по кредиту, процентам та комісіям в сумі, що дорівнює сумі здійсненого платежу.
Сума залишку заборгованості за договором кредиту, що підлягає анулюванню (прощенню), дата такого анулювання (прощення), а також відповідні положення стосовно повідомлення позичальника про таке анулювання (прощення) та його обов`язок самостійно сплатити податок з таких доходів і відобразити їх у річній податковій декларації відповідно до вимог Податкового кодексу України зазначаються в заяві.
Відповідно до довідки ПАТ "Укрсоцбанк" № 10.1-87/20037 від 23.10.2017 ОСОБА_1 по кредиту згідно договору №770/38-640-08, укладено з ПАТ "Укрсоцбанк" було анульовано 17950,52 доларів США (арк. справи 98).
Зазначене анулювання було проведено відповідно до заяв позивача на сплату заборгованості згідно умов Опції 50-50 з частковим анулюванням від 29.05.2015, від 15.06.2015, від 17.08.2015, від 28.09.2015, від 20.10.2015, від 03.11.2015, від 07.12.2015 відповідно до Договору про внесення змін № 6 від 29.05.2015 (арк. справи 91-97).
Також у вказаних заявах зазначено про те, що позивач належним чином повідомлена банком про суму анулювання (прощення) заборгованості та про свій обов`язок самостійно сплатити податок на доходи з фізичних осіб з суми прощеної основної заборгованості за кредитом, із відображенням такого доходу у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додатковим благом є кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку.
Згідно пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 162.2.17 пункту 16.2 статті 162 ПК України, до якого згідно з підпунктом "д" включається суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.