ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 вересня 2022 року
м. Київ
справа № 440/6862/20
адміністративне провадження № К/9901/46703/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 440/6862/20
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Пирятинський делікатес" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (суддя Довгопол М. В.) від 23 березня 2021 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Подобайло З. Г., Бартош Н. С., Григоров А. М.) від 22 вересня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У листопаді 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Пирятинський делікатес" (далі - ТОВ "Пирятинський делікатес") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000320402 від 13 серпня 2020 року щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 888 726 грн та накладення штрафних санкцій у розмірі 222 181,50 грн; стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені судові витрати у вигляді судового збору у розмірі 16 663,61 грн.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає про протиправність висновків контролюючого органу щодо завищення суми податкового кредиту на суму ПДВ 888 726 грн, сформованого за результатами здійснення господарських операцій протягом січня-березня 2020 року з ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ", з огляду на те, що такі операції мали реальний характер, пов`язані із господарською діяльністю товариства, підтверджуються наданими первинними документами. Також позивач зауважував, що договори поставки, що укладені з ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" не є недійсними в силу вказівки закону, а також відсутні судові рішення про визнання їх недійсними.
Водночас, товариство акцентувало увагу на тому, що відсутність матеріально-технічних та трудових ресурсів у контрагента не може свідчити про фіктивність господарської операції в цілому, оскільки наявна можливість залучення працівників на умовах цивільно-правових договорів, аутсорсингу та аутстафінгу.
3. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 23 березня 2021 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року, позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 13 серпня 2020 року № 0000320402.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "Пирятинський делікатес" витрати зі сплати судового збору в розмірі 16 663,61 грн.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 20 грудня 2021 року Головне управління ДПС у Полтавській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 березня 2021 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ТОВ "Пирятинський делікатес" в задоволенні позову.
Також в касаційній скарзі скаржником заявлено клопотання про зупинення дії рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 березня 2021 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року.
5. Ухвалою Верховного Суду від 23 грудня 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. Цією ж ухвалою відмовлено в задоволенні клопотання про зупинення дії оскаржуваних рішень.
6. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
7. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "Пирятинський делікатес" є юридичною особою (ідентифікаційний код 36313601), номер запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 15761020000000506 від 29 вересня 2009 року, перебуває на податковому обліку у Головному управлінні ДПС у Полтавській області (Лубенське управління (Пирятинська ДПІ) з 30 вересня 2009 року та зареєстрований як платник податку на додану вартість, що не заперечується сторонами у справі та підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
9. На підставі наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 15 червня 2020 року № 876 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Пирятинський делікатес" та направлення від 16 червня 2020 року № 862 головним державним ревізором-інспектором Головного управління ДПС у Полтавській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Пирятинський делікатес" з питань правомірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника ПДВ за квітень 2020 року (податкова декларація з ПДВ від 20 травня 2020 року № 9111161759), за результатами якої складено акт № 435/16-31-04-02-07/36313601 від 17 липня 2020 року.
10. Під час перевірки встановлено порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у результаті чого завищено суму податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинах з ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" за квітень 2020 року по операціях, здійснених у січні-березні 2020 року, в сумі ПДВ 888 726 грн, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування по податковій декларації з ПДВ за квітень 2020 року в сумі ПДВ 888 726 грн.
11. Позивач, не погодившись із висновками акту перевірки № 435/16-31-04-02-07/36313601 від 17 липня 2020 року, подав заперечення від 27 липня 2020 року № 2556 до акту перевірки, в яких просив переглянути та скасувати висновки акту перевірки.
12. Листом № 30605/10/16-31-04-02-07 від 12 серпня 2020 року Головне управління ДПС у Полтавській області повідомило позивача про те, що висновки акту перевірки № 435/16-31-04-02-07/36313601 від 17 липня 2020 року залишені без змін, а заперечення без задоволення.
13. На підставі акту перевірки № 435/16-31-04-02-07/36313601 від 17 липня 2020 року Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 000320402 від 13 серпня 2020 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану на рахунок платника у банку, у розмірі 888 726 грн, та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 222 181,50 грн.
14. Позивач, не погодившись із податковим повідомленням-рішення № 000320402 від 13 серпня 2020 року, подав до ДПС України скаргу № 2839/1 від 27 серпня 2020 року, в якій просив скасувати податкове повідомлення-рішення № 000320402 від 13 серпня 2020 року.
15. Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги № 31372/6/99-00-06-02-01-06 від 30 жовтня 2020 року податкове повідомлення-рішення № 000320402 від 13 серпня 2020 року залишене без змін, а скарга без задоволення.
16. Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшли висновку, що позивач правомірно сформував податковий кредит з ПДВ за результатами господарських операцій із ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" за період січень - березень 2020 року на суму 888 726 грн, яку включив до розрахунку бюджетного відшкодування за квітень 2020 року, а висновок контролюючого органу про завищення позивачем суми податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинах із ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" не підтверджений належними і достатніми доказами.
18. Такий висновок судів обґрунтовано тим, що операції позивача із ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" мали реальний характер, підтверджені належними та допустимими первинними документами, на підставі яких відбувся рух активів у процесі господарської діяльності. Контролюючим органом не надано належних та допустимих доказів на спростування реальності господарських операцій, зокрема не надано до суду жодних доказів порушення кримінальної справи відносно посадових (службових) осіб товариства позивача або за викладеними в акті фактами діяльності платника податків, наявності обвинувального вироку суду відносно контрагента позивача, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином, наявності рішення суду про визнання правочину недійсним. Крім того, наявний зв`язок між фактом придбання товару і господарською діяльністю позивача, що має відповідні умови для результатів господарської і економічної діяльності.
19. При цьому, за висновками судів попередніх інстанцій, узагальнена податкова інформація, що надана іншим контролюючим органом відносно контрагента позивача, не вважає достатнім доказом для висновку про нереальність здійснених контрагентом позивача спірних господарських операцій, оскільки будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
20. Стосовно посилань відповідача на лист СУ ГУ НП в Київській області від 29 квітня 2020 року № 9854/129/23/6-2020, яким повідомлено, що до Єдиного реєстру досудових розслідувань внесено кримінальне провадження № 42019110000000309 від 21 жовтня 2019 року за ознаками злочинів, передбачених частиною п`ятої статті 27, частинами першою, четвертою статті 358, статті 212 Кримінального кодексу України, фігурантом якої є ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" та його контрагенти, то суди зауважили, що наявність кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено вироку суду в кримінальному провадженні або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, в силу приписів частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.
21. Також судами першої та апеляційної інстанцій відхилено посилання відповідача на те, що у товарно-транспортній накладній не зазначено автомобільного перевізника, оскільки окремі недоліки в оформленні документів, або відсутність окремих документів сама по собі не може бути підставою для визнання нереальності конкретної господарської операції. Окремі несуттєві недоліки заповнення первинної документації по оформленню господарських операцій не впливають на право позивача по формуванню податкового обліку за умови підтвердження реальності проведених операцій та доведення зв`язку із господарською діяльністю суб`єкта господарювання.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
22. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
23. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 2 частини четвертої статті 328 КАС України.
24. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає про необхідність відступлення від правових висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 10 вересня 2018 року по справах № 826/8016/13-а та № 826/25442/15, від 11 вересня 2018 року по справі № 810/2677/17 (на які покликався суд апеляційної інстанції) щодо застосування статті 44, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України у подібних правовідносинах, які полягають в тому, що наявна в контролюючого органу податкова інформація про контрагента позивача не є належним доказом безтоварності спірних господарських операцій, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку.
25. На переконання відповідача така позиція щодо оцінки податкової інформації, отриманої в порядку статей 72-74 ПК України та використаної відповідно до статті 83 ПК України під час перевірки, обмежує можливість доведення позиції контролюючого органу щодо нереальності спірних господарських операцій.
26. Скаржник зауважує, що суд апеляційної інстанції, надаючи оцінку доказам у справі, виносячи рішення на користь позивача, залишив поза увагою податкову інформацію стосовно контрагента позивача ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ", яка свідчить про відсутність у останнього необхідних матеріально-технічних ресурсів, зокрема, відповідної площі ріллі для посіву зернових культур, і трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та може слугувати доказом можливого формування останніми необґрунтованої податкової вигоди. Окрім цього, відповідач посилається на лист СУ ГУ НП в Київській області від 29 квітня 2020 року № 9854/129/23/6-2020, яким повідомлено, що до Єдиного реєстру досудових розслідувань внесено кримінальне провадження № 42019110000000309 від 21 жовтня 2019 року за ознаками злочинів, передбачених частиною п`ятої статті 27, частинами першою, четвертою статті 358, статті 212 Кримінального кодексу України, фігурантом якої є ФГ "АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ" та його контрагенти.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
27. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
28. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
29. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
30. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
31. Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
32. Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
33. Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
34. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством України. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
35. Відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
36. Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
37. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
38. Пунктом 198.2 ст.198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
39. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів / послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
При цьому, право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
40. Датою виникнення права платника податку на податковий кредит відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
41. Відповідно до пункту 201.6 статті 201 ПК України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
42. У відповідності до приписів пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний виписати податкову накладну у двох екземплярах та надати покупцю податкову накладну, що має містити визначені за законом певні реквізити, у т. ч. ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні.
43. Відповідно до підпункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пункту 201.11 статті 201 цього Кодексу).
У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.
44. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).
45. Стаття 1 Закону № 996-ХIV передбачає, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
46. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
47. Згідно з частиною другою статті 9 Закону № 996-ХIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
48. Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.