ПОСТАНОВА
Іменем України
19 вересня 2022 року
Київ
справа №640/18627/18
адміністративне провадження №К/990/12190/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А., Яковенка М.М.,
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я. В.
учасники судового процесу:
позивач - ОСОБА_1
представники відповідача: Сливка А. В., Гармаш В. В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу № 640/18627/18 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2021 року (суддя - Катющенко В. П.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2022 року (головуючий суддя - Ганечко О. М., судді: Кузьменко В. В., Василенко Я. М.),
ВСТАНОВИВ:
У листопаді 2018 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1, позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС), правонаступником якого є Головне управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС, відповідач), у якому просив суд визнати протиправними та скасувати:
- рішення ГУ ДФС про застосування фінансових санкцій від 21 серпня 2018 року № 0015041304, № 0015211304
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 21 серпня 2018 року № Ф-0015051304;
- податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС від 21 серпня 2018 року № 0015081304, № 0015031304, № 0015091304, № 0015071304, № 0015141304, № 0015201304.
На обґрунтування своїх вимог, позивач посилався на те, що висновки акта перевірки, на підставі яких прийняті оскаржувані рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та суперечать положенням чинного законодавства. У акті перевірки контролюючий орган стверджує, що позивачем не було подано декларації про майновий стан та доходи за 2016 та 2017 роки, проте, вказані декларації були подані останнім своєчасно, що підтверджується відповідними відмітками контролюючого органу про прийняття вказаних декларацій. Також, у акті перевірки відповідач стверджує про заниження позивачем валового доходу за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року, однак, вказані доводи не аргументовані відповідачем та не зазначено, з яких документів останній дійшов такого висновку. Позивач стверджує, що відповідач не дослідив матеріальні витрати та не взяв до уваги розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення яких передбачена правилами бухгалтерського обліку та нарахування податку та не вказав про них в акті перевірки. У зв`язку з недоведеністю та необґрунтованістю твердження відповідача щодо заниження валового доходу, необґрунтованим є також і твердження про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Також, позивач вважає, що не відповідає дійсності висновок відповідача про завищення позивачем податкового кредиту перевіреного періоду.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 30 вересня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2022 року, позов задовольнив повністю.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
У період з 05 червня 2018 року по 18 червня 2018 року посадовими особами ГУ ДФС проведено планову документальну виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та з питань нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ) ФОП ОСОБА_1, за період діяльності з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої складено акт від 23 червня 2018 року № 527/10-36-13-04/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки).
В Акті перевірки зроблено висновки про порушення позивачем вимог:
- пункту 44.1 статті 44, підпункту "а" пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині не надання ФОП ОСОБА_1 . Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженої наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року № 481;
- підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.5 статті 177 ПК України в частині несвоєчасного подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік та не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік;
- пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2, пункту 177.4 статті 177 ПК України в частині заниження суми чистого доходу за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року на загальну суму 4880291,70 грн, в тому числі: за 2016 рік на 4597587,68 грн та за 2017 рік на 282407,02 грн, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 878452,50 грн, в тому числі: за 2016 рік на 827265,78 грн та за 2017 рік на 50886,72 грн;
- підпункту "б" пункту 176.1 статті 176 ПК України в частині не подання податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум, утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 4 квартал 2017 року;
- пункту 2 частини першої статті 7, статті 8, частини другої статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон № 2464-VI) в частині заниження чистого доходу з якого відраховується ЄСВ за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року, що призвело до заниження ЄСВ з сум доходу від здійснення підприємницької діяльності, на який нараховується єдиний внесок, в сумі 106136,08 грн;
- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України в частині заниження чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року на суму 4880291,70 грн, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 73204,38 грн;
- пункту 4 частини другої статті 6 Закону № 2464-VI в частині не подання звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску (додаток 5 до Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування) за 2016-2017 роки;
- пункту 187.1 статті 187, пункту 198.1, пункту 198.6 статті 198 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань та завищення податкового кредиту з податку на додану вартість за 2016-2017 роки, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 1541942,86 грн, в тому числі у 2016 році на 1131077,83 грн, у 2017 році - 410865,03 грн;
- підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 217.1 статті 217 ПК України в частині заниження суми податкового зобов`язання з акцизного податку на суму 310823,00 грн, в тому числі: 2016 рік - 275855,00 грн та 2017 рік - 34968,00 грн;
- пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР) в частині неналежного оприбуткування товару, а саме: реалізація товару по безготівковій та готівковій формі розрахунків за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року, який відсутній у обліку оприбуткування придбаного товару на загальну суму 2974030,56 грн.
На підставі виявлених порушень 21 серпня 2018 року ГУ ДФС прийняло такі рішення:
податкове повідомлення-рішення № 0015081304, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 340,00 грн, за платежем: "податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" (далі - ПДФО) (том 1 а.с. 57);
податкове повідомлення-рішення № 0015031304, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з ПДФО на загальну суму 1317678,75 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням - 878452,50 грн; штрафні (фінансові) санкції - 439226,25 грн (т. 1 а.с. 59);
податкове повідомлення-рішення № 0015091304, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 466234,50 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням - 310823,00 грн; штрафні (фінансові) санкції - 155411,50 грн (т. 1 а.с. 60);
податкове повідомлення-рішення № 0015141304, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму 2312914,31 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням - 1541942,86 грн; штрафні (фінансові) санкції - 770971,45 грн (т. 1 а.с. 64);
податкове повідомлення-рішення № 0015071304, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з військового збору на загальну суму 109806,57 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням - 73204,38 грн; штрафні (фінансові) санкції - 36602,19 грн (т. 1 а.с. 63);
податкове повідомлення-рішення № 0015201304, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 5948061,12 грн (т. 1 а.с. 65);
вимогу № Ф-0015051304 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 106136,08 грн (т. 1 а.с. 61);
рішення про застосування штрафних санкцій за не подання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом № 2464-VI, № 0015211304, яким до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 340,00 грн (т. 1 а.с. 58);
рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0015041304, яким до позивача застосовано штрафні санкції в сумі 20107,71 грн (т. 1 а.с. 62).
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що висновки податкового органу, викладені за наслідком проведення перевірки позивача, є необґрунтованими та непідтвердженими документально, суперечать фактичним обставинам справи та дослідженими під час розгляду справи матеріалами та доказами, які не можуть бути не враховані у контексті спірних правовідносин.
Не погодившись з висновками судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що висновки судів ґрунтуються на неправильному застосуванні норм матеріального права, зокрема, на переконання ГУ ДПС, контролюючий орган під час проведення перевірки може використовувати інформацію (дані) самостійно надану платником податків щодо обсягів залишків товарів, а в подальшому визначати обсяги реалізації таких товарів відповідно до наданої інформації, наявних первинних документів, інформаційних систем податкового органу. Цими ж документами можуть підтверджуватися наявні (включені) витрати у разі відсутності Книги обліку доходів і витрат.
Як на порушення норм процесуального права, ГУ ДПС посилається на те, що суди попередніх інстанцій не дослідили зібрані у справі докази, а саме: скріншоти з бази ITC "Податковий блок", які підтверджують факти несвоєчасного подання декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік і неподання декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік; скріншот з бази ITC "Податковий блок", який підтверджує не подання звітності з ЄСВ; податкові накладні, які наявні в матеріалах справи, зокрема, дати їх реєстрації, суми ПДВ, квитанції про реєстрацію податкових накладних; зміст Акта перевірки. ГУ ДПС зауважує, що не заперечує факт реєстрації наданих позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладених (далі - ЄРПН), проте, стверджує, що наявні розбіжності у сумах, зазначених позивачем у розрахунках податкового кредиту, поданих у складі податкових декларацій з ПДВ, та за податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН. Крім того, суди встановили обставини, що мають істотне значення для правильного вирішення справи, на підставі недопустимих доказів. Недопустимими доказами ГУ ДПС вважає Книгу обліку розрахункових операцій від 14 липня 2017 року і Книгу обліку доходів та витрат № 1-2/225112329/324, а їх недопустимість пов`язує із фактом ненадання цих документів до перевірки. Вважає, що на підставі недопустимих доказів у судовому порядку встановлено обсяги доходів та витрат позивача.
При обґрунтуванні доводів касаційної скарги ГУ ДПС посилалося на відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм матеріального права у подібних правовідносинах, а також порушення судами норм процесуального права, які є підставою для скасування судових рішень відповідно до пунктів 1 і 4 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Верховний Суд ухвалою від 14 червня 2022 року відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пунктів 3 і 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
Відзив на касаційну скаргу від ФОП ОСОБА_1 не надходив.
У судовому засіданні представники ГУ ДПС підтримали доводи і вимоги касаційної скарги з підстав, викладених у ній. Зазначали, що під час перевірки була досліджена уся первинна документація позивача, а також інші надані до перевірки документи. Наполягали на наявності у контролюючого органу права використовувати під час проведення перевірки інформацію, самостійно надану платником податків, щодо наявних станом на певне число залишків товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ).
Позивач проти доводів і вимог касаційної скарги заперечував, зазначав, що ним не було допущено порушення вимог податкового та іншого законодавства, а висновки контролюючого органу є безпідставними.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, заслухавши пояснення учасників судового процесу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Ключовим питанням у цій справі є правомірність використання під час проведення перевірки позивача наданої останнім інформації щодо залишків ТМЦ. Як наслідок, правомірність висновків контролюючого органу, здійснених за наслідками дослідження і співставлення такої інформації. Крім того, перед судом поставлено питання перевірки дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права, оскільки за позицією ГУ ДПС деякі висновки судів попередніх інстанцій не відповідають фактичним обставинам та наявним у матеріалах справи доказам, а також при встановленні обставин суди попередніх інстанцій використали докази, які є недопустимими.
З огляду на предмет спору у цій справі, основним порушенням, яке мало вплив на визначення ФОП ОСОБА_1 грошових зобов`язань з ПДФО, акцизного податку, ПДВ, ЄСВ, військового збору, контролюючий орган визнав заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу від здійснення підприємницької діяльності.
Відповідний висновок контролюючий орган зробив в тому числі за результатом дослідження інформації, наданої платником, щодо залишків ТМЦ станом на 01 січня 2016 року, станом на 01 січня 2017 року, станом на 31 грудня 2017 року, обсягів придбаних товарів та обсягів їх реалізації протягом 2016 року та протягом 2017 року. За позицією ГУ ДПС, позивач фактично реалізував товар, проте, у податковій звітності не відобразив суму отриманого доходу.
Визнаючи такі висновки контролюючого органу безпідставними, суд першої інстанції виходив з того, що Акт перевірки не містить конкретного змісту порушення з посиланням на недоліки чи відсутність у позивача первинних документів, що слугували підставами для донарахування податкових зобов`язань з ПДФО. Водночас надані позивачем довідки про залишки ТМЦ не є актами інвентаризації та за відсутності Книги обліку доходів та витрат, відповідач не міг пересвідчитись у достовірності відомостей довідки без аналізу видаткових та податкових накладних. Крім того, відповідач не провів аналіз звітності, поданої позивачем на виконання пункту 7 статті 3 Закон № 265/95-ВР та не відобразив цих показників в Акті перевірки. Суд апеляційної інстанції, підтримуючи ці висновки суду першої інстанції, зазначив, що констатація заниження позивачем суми оподаткованого доходу має ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які свідчать про не повне відображення доходів у податковому обліку. Однак, у цій справі, контролюючим органом не було доведено існування таких обставин. Суди зазначили, що не вбачають правових підстав для надання правової оцінки поданим позивачем до матеріалів справи Книгам обліку доходів та витрат, РРО та первинним документам, на підставі яких формувались витрати та дохід, позаяк у суду відсутні повноваження контролюючого органу.
Колегія суддів вважає висновки судів попередніх інстанцій в цій частині передчасними, з огляду на таке.
Згідно з вимогами статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Отже, наведеними нормами передбачено обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів та надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.
У постановах від 29 травня 2020 року у справі №826/27811/15, від 6 серпня 2019 року у справі №160/8441/18 Верховний Суд сформулював такий висновок. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Як встановлено пунктом 176.1 статті 176 ПК України, платники податку (ПДФО) зобов`язані: а) вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов`язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку. Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику; б) отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого цим Кодексом, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку; в) подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов`язковим. На вимогу контролюючого органу та в межах його повноважень, визначених законодавством, платники податку зобов`язані пред`являти документи і відомості, пов`язані з виникненням доходу або права на отримання податкової знижки, обчисленням і сплатою податку, та підтверджувати необхідними документами достовірність відомостей, зазначених у податковій декларації з цього податку; г) подавати особам, які згідно з цим Кодексом визначені відповідальними за утримання (нарахування) та сплату податку до бюджету, документи на підтвердження права платника податку, який отримує такі доходи, на застосування соціальних податкових пільг; ґ) у порядку, визначеному законом, допускати посадових (службових) осіб контролюючого органу на територію або до приміщень, що використовуються платником податку для отримання доходів від провадження господарської діяльності; д) здійснювати заходи, передбачені цим Кодексом, у разі зміни підстав для отримання податкової соціальної пільги; е) своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов`язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих контролюючим органом, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону № 265/95-ВР.
Пунктом 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року №481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 1 жовтня 2013 року за №1686/24218 (далі - Порядок № 481), передбачено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV ПК України фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат, у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Відповідно до підпунктів 6, 9 пункту 6 означеного Порядку №481 у графі 6 Книги обліку доходів і витрат відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня, а у графі 9 - сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської діяльності (графи 6, 7, 8).
Отже, ведення Книги обліку доходів і витрат є обов`язком фізичної особи-підприємця, яка в обов`язковому порядку має надаватися контролюючому органу під час проведення перевірки платника податків, оскільки саме у такій книзі за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати, пов`язані з отриманням доходу. При цьому, відображення у такій книзі відомостей про залишки товарів або про сукупний розмір усіх понесених витрат, пов`язаних, зокрема із придбанням товарів у відповідний день, законодавство станом на час виникнення спірних правовідносин не передбачало.
Згідно з пунктами 6 і 12 частини першої статті 3 Закону № 265/95-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: забезпечувати зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення; вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Незважаючи на те, що порядок обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації для фізичних осіб-підприємців станом на 2016, 2017 роки не був встановлений відповідним нормативно-правовим актом, колегія суддів вважає, що це не звільняло фізичних осіб-підприємців, які здійснюють розрахунки із використанням реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО), від обов`язку з ведення такого обліку, позаяк Закон № 265/95-ВР встановлює відповідальність суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку (стаття 20 Закону).
Про те, що фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації у порядку, визначеному чинним законодавством, зазначав Верховний Суд у постановах від 12 березня 2020 року у справі № 808/2540/16, від 22 жовтня 2020 року у справі №540/1486/19.
У цій справі ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування та є платником податку на додану вартість. У своїй діяльності здійснює розрахункові операції із використанням РРО. Відтак, позивач має обов`язок з ведення як Книги обліку доходів і витрат, Книги обліку розрахункових операцій, так і обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації.