ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 вересня 2022 року
м. Київ
справа № 300/1826/19
адміністративне провадження № К/9901/18376/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Прикарпатський торговий дім" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 02.12.2019, прийняту у складі головуючого судді Микитин Н.М., та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 17.06.2020 та додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02.07.2020, прийняті у складі колегії суддів: Гуляка В.В. (головуючий), Гудима Л.Я., Ільчишин Н.В.
І. Суть спору
1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "Прикарпатський торговий дім" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДПС в Івано-Франківській області), в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 07.06.2019 №0004721411, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів на суму 2 563 829 грн., в тому числі 1 709 219 грн. за податковим зобов`язанням та 854 610 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ "Прикарпатський торговий дім" зазначило, що підтвердженням факту здійснення господарських операцій є відповідні розрахункові, платіжні та інші первинні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, в т.ч. товарно-транспортні накладні, а підставою для нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість є податкові накладні. При цьому, всі документи в повному обсязі були надані до перевірки, однак не всі документи були враховані, через наявність окремих недоліків у видаткових накладних та товарно-транспортних накладних контрагента товариства, що й призвело до хибних висновків контролюючого органу.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що згідно направлення виданого Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області від 24.04.2019 № 535 відповідно до п. 20.1 ст. 20, п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 ПК України та на підставі наказів Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 19.04.2019 № 614, від 22.04.2019 № 629 головним державним ревізором - інспектором відділу перевірок інших галузей економіки управління аудиту ГУ ДФС в Івано-Франківській області проведена позапланова виїзна документальна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю "Прикарпатський торговий дім" з питань правильності визначення, повноти нарахування та своєчасності сплати податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських операцій з ФГ "Ількон-2016" за березень 2018 року, за результатами якої складено акт від 15.05.2019 № 420/09-19-14-11/23801375( том ІІ а.с. 95-98, том І а.с. 30-72).
4. Перевіркою встановлено порушення ТОВ "Прикарпатський торговий дім":
- п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст. 201 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), п. 5 розділу III, пп. 1 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 29.10.2016 за №159/28289 (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість за березень 2018 року в сумі 1709 219 грн (том І а.с. 30-72).
5. Не погодившись з висновками акту перевірки, з урахуванням приписів п. 86.7 ст. 86 ПКУ, позивачем було подано заперечення до Акту, яке, як вбачається зі змісту відповіді Головного управлінням ДФС в Івано-Франківській області від 05.06.2019, розглянуто та не взято до уваги контролюючим органом, а відтак, висновки Акту перевірки залишено без змін (том І, а.с.80-88, 89-93).
6. На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДФС в Івано-Франківській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 07.06.2019 № 0004721411, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість (14010100) в розмірі 1 709 219 грн та застосовано штрафну санкцію 854610 грн (том І а.с. 73).
7. Позивач, не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, подав скаргу до ДФС України, яку рішенням №13542/5/99-99-11-05-01-25 від 22.03.2019 залишено без задоволення (том ІІ а.с. 38-48, 49-52).
8. Позивач, уважаючи податкове повідомлення-рішення відповідача від 07.06.2019 №0004721411 протиправним звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
9. Івано-Франківський окружний адміністративний суд рішенням від 02.12.2019 позов задовольнив повністю.
10. Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 17.06.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
11. Восьмий апеляційний адміністративний суд додатковою постановою від 02.07.2020 вирішив питання про стягнення на користь позивача судових витрат. Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Івано-Франківській на користь ТОВ "Прикарпатський торговий дім" судові витрати у виді сплачених витрат за надання професійної правничої допомоги в сумі 5500 грн. У задоволенні вимог ТОВ "Прикарпатський торговий дім" про стягнення решта суми витрат за надання професійної правничої допомоги - відмовив.
IV. Касаційне оскарження
12. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить скасувати їх рішення, прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
13. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
14. У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
15. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
16. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
17. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
18. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
19. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
20. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
21. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
22. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
23. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
24. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
25. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
26. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
27. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
28. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
29. дата отримання платником податку товарів/послуг.
30. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
31. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
32. Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
33. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
34. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
35. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
36. Стаття 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
37. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
38. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
39. Частина перша статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
40. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
41. Частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"
42. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VІ. Оцінка Верховного Суду
43. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 07.06.2019 №0004721411, яке ґрунтується на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом ФГ "Ількон-2016".
44. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
45. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
46. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
47. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
48. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
49. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
50. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
51. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
52. Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
53. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
54. Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
55. Cуди відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які не підтверджені належними первинними документами та проведені (оформлені) з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшли висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями проведеними з контрагентом-постачальником, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними.
56. Так, судами встановлено, що 07.03.2018 між ФГ "Ількон-2016" (Постачальник) та ТОВ "Прикарпатський торговий дім" (Покупець) було укладено Договір поставки №П-И0703, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти й оплатити товар на умовах, визначених цим Договором (а.с. 94-97).
57. Відповідно до Додатку №1 до Договору поставки №П-И0703 від 07.03.2018 Продавець продає, а Покупець купує товар: кукурудза 3-го класу, українського походження, врожаю 2017 року. Кількість товару: 2000 тонн; ціна за 1 тонну товару: 5007 грн, в т.ч. ПДВ 20%. Постачальник зобов`язаний здійснити поставку товару не пізніше 31.03.2018 року. Покупець здійснює оплату за товар протягом 30 банківських днів з моменту його поставки, на умовах СРТ: Одесса-порт, ТОВ "Олімпекс Купе Інтернешнл", місто Одеса, Таможена пл.1 (а.с. 98 Т.1).
58. Для підтвердження здійснення господарських операцій із ФГ "Ількон-2016" на підставі Договору поставки №П-И0703 від 07.03.2018 позивачем надано копії наступних документів: - Додаткову угоду від 16.11.2018 №1 до договору поставки №П-И0703 від 07.03.2018 (а.с. 99 Т.1); - видаткові накладні за березень 2018 року щодо поставки товару кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2017 року на загальну суму 10255312,10 грн. (а.с. 100-109 Т.1); - акти приймання-передачі товару за березень 2018 року (а.с. 110-119 Т.1); - посвідчення від 07.03.2018 №043603 про якість зерна видане ПрАТ "Весело-Кутський комбінат хлібопродуктів" (а.с. 120 Т.1); - податкові накладні за березень 2018 року (а.с. 134-143 Т.1); - платіжні доручення за квітень-листопад 2018 року щодо перерахунку коштів на розрахункові рахунки ФГ "ІЛЬКОН-2016" на загальну суму 10255312,08 грн. (а.с. 121-133 Т.1); - картки рахунків за 2018 рік (а.с. 144-148); - товарно-транспортні накладні за березень 2018 року (а.с. 163-238 Т.1).