ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 вересня 2022 року
м. Київ
справа № 200/5007/20-а
адміністративне провадження № К/9901/15978/21 №к/9901/20729/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційні скарги ОСОБА_1 та Головного управління ДПС у Донецькій області на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 30 березня 2021 року (головуючий суддя: Гаврищук Т.Г., Казначеєв Е.Г., Сіваченко І.В.) у справі №200/5007/20-а за позовом Головного управління ДПС у Донецькій області до фізичної особи ОСОБА_1 про стягнення з платника податків податкового боргу, зустрічний позов фізичної особи ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,-
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У червні 2020 року Головне управління ДПС у Донецькій області звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до фізичної особи ОСОБА_1, в якому просить суд стягнути з неї податковий борг в розмірі 236 065,67 грн, а саме: орендна плата з фізичних осіб (код бюджетної класифікації 18010900) в сумі 236 065,67 грн.
17 липня 2020 року через відділ документообігу та архівної роботи суду відповідачем надано зустрічний позов, у якому просив суд:
- скасувати в повному обсязі прийняті ГУ ДФС у Донецькій області податкове повідомлення-рішення N 8748110-1301 від 30.06.2017 податковий період 2017 рік, сума податкового зобов`язання 64212,73 грн; податкове повідомлення-рішення №76360-4710-0522 від 17.04.2018 податковий період 2018 рік, сума податкового зобов`язання 64212,73 грн; податкове повідомлення - рішення №1880633-4710 від 15.04.2019, податковий період 2019 рік, сума податкового зобов`язання 64212,73 грн.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 10.11.2020 зустрічний адміністративний позов фізичної особи ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області (код ЄДРПОУ 43142826, юридична адреса: 87515, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Італійська, 59) про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.
Скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області N 8748110-1301 від 30.06.2017, податковий період 2017 рік, сума податкового зобов`язання 64 212,73 грн; податкове повідомлення-рішення N 76360-4710-0522 від 17.04.2018 податковий період 2018 рік, сума податкового зобов`язання 64 212,73 грн; податкове повідомлення - рішення N 1880633-4710-0522 від 15.04.2019, податковий період 2019 рік, сума податкового зобов`язання 64 212,73 грн.
У задоволенні адміністративного позову Головного управління ДПС у Донецькій області (код ЄДРПОУ 43142826, юридична адреса: 87515, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Італійська, 59) до фізичної особи ОСОБА_1 про стягнення з платника податків податкового боргу - відмовлено.
Стягнуто з Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області (код ЄДРПОУ: 43142826, юридична адреса: 87515, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Італійська, 59) за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 витрати по сплаті судового збору у розмірі 1 926 (одна тисяча дев`ятсот двадцять шість гривень) 39 копійок.
Задовольняючи позовні вимоги зустрічного позову ОСОБА_1, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган, який не є суб`єктом цивільно-правових відносин у цій справі, прийнявши оскаржувані податкові повідомлення-рішення, фактично змінив умови договору в частині визначення збільшення розміру орендної плати, шляхом зміни нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що в свою чергу є порушенням норм матеріального права та умов договору.
Суд виходив з того, що зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками. Зазначене не тягне автоматичну зміну умов договорів щодо розміру орендної плати, а відтак і відповідного донарахування податковим органом суми податкового зобов`язання з орендної плати за 2017, 2018 та 2019 роки за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.
Суд також звернув увагу на те, що відповідачем не надано належних доказів на підтвердження правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень, як і жодних доказів правомірності здійснення нарахування розміру орендної плати на підставі інформації стосовно грошової оцінки земельної ділянки за кадастровим номером 1414170500:01:008:0021 у 2017, 2018 та 2019 роках, яка надана відділом Держземагенства.
Стосовно стягнення податкової заборгованості, суд зазначив, що враховуючи, що за результатом розгляду зустрічного позову, судом було визнано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області N 8748110- 1301 від 30.06.2017, N 76360-4710- 0522 від 17.04.2018, N 1880633- 4710-0522 від 15.04.2019 такими, що підлягає скасуванню, суд указав, що не вбачає підстав для стягнення податкового боргу на підставі зазначених податкових повідомлень-рішень.
Щодо заявленої податковим органом до стягнення пені, суд зазначив, що загальна сума пені, яка підлягає стягненню визначається у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Тобто суд приходить до висновку, що сума пені, яка підлягає сплаті платником податків, визначається у день погашення суми податкового боргу (частини податкового боргу).
Суд зазначив, що нарахована контролюючим органом сума пені може стати податковим боргом (непогашеною пенею, як вказано у підпункті 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України), за умови, що контролюючий орган визначив її у відповідному рішенні (як це передбачено статтею 55 Податкового кодексу України), встановив платнику податків строк для сплати суми пені, а платник податків, за умови неоскарження ним такого рішення, не сплатив суму пені у визначений строк.
Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 30 березня 2021 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року по справі N 200/5007/20-а задоволено частково.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року по справі N 200/5007/20-а скасовано.
У задоволенні зустрічного позову фізичної особи ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про скасування в повному обсязі податкове повідомлення-рішення N 8748110-1301 від 30.06.2017 податковий період 2017 рік, сума податкового зобов`язання 64 212,73 грн; податкове повідомлення-рішення N 76360-4710-0522 від 17.04.2018 податковий період 2018 рік, сума податкового зобов`язання 64 212,73 грн; податкове повідомлення-рішення N 1880633-4710 від 15.04.2019, податковий період 2019 рік, сума податкового зобов`язання 64 212,73 грн відмовлено.
У задоволені позовних вимог Головного управління ДПС у Донецькій області до фізичної особи ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу з орендної плати з фізичних осіб (код бюджетної класифікації 18010900) в сумі 236 065,67 грн- відмовлено.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції, апеляційний суд виходив з того, що відповідальною особою за нарахування позивачу сум орендної плати за землю є контролюючий орган. Суд указав, що до моменту внесення до договору оренди земельної ділянки відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України.
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку про те, що при прийнятті спірних податкових повідомлень-рішень та визначенні розміру орендної плати у спірних правовідносинах, відповідач правомірно керувався положеннями статті 288 Податкового кодексу України та здійснив нарахування орендної плати у мінімальному розмірі - 3 відсотків нормативної грошової оцінки.
Щодо вимог позивача про стягнення з відповідача податкового боргу в розмірі 236 065,67 грн суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що даними інтегрованої картки платника податків не підтверджується наявність у відповідача податкового боргу згідно податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Донецькій області N 8748110- 1301 від 30.06.2017, N 76360-4710-0522 від 17.04.2018, N 1880633- 4710-0522 від 15.04.2019 на загальну суму 192638,19 грн Інших доказів позивачем не надано. На вимогу суду апеляційної інстанції позивачем не було надано копії наведених податкових повідомлень рішень із зазначенням дати вручення, що унеможливлює встановити як факт визначення самого грошового зобов`язання, так і його граничний строк сплати.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку про те, що позивачем не доведено наявність у відповідача податкового боргу згідно податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Донецькій області N 8748110-1301 від 30.06.2017, N 76360-4710- 0522 від 17.04.2018, N 1880633- 4710-0522 від 15.04.2019 на загальну суму 192638,19 грн та пені у розмірі 43 427,48 грн.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що позивач, Головне управління ДПС у Донецькій області, діє на підставі положення про Державну податкову службу України та у своїй діяльності керується Податковим кодексом України.
Статус Державної податкової служби в Україні, її функції та правові основи діяльності, порядок адміністрування податків та зборів, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю визначені Податковим кодексом України.
Відповідач, фізична особа ОСОБА_1, РНОКПП НОМЕР_1, зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 .
У зв`язку з несплатою платником податків ФОП ОСОБА_1 узгоджених податкових зобов`язань, ДФС було сформовано податкову вимогу форми "Ф" від 12.04.2019 N 57341-47 станом на 11.04.2019, яка направлена поштою на адресу боржника 15.04.2019 та поштове відправлення N 8412205133122 отримано відповідачем 18.04.2019.
Як убачається з наданого до суду Головним управлінням ДПС у Донецькій області розрахунку ціни позову, податковий борг у розмірі 236 065,67 грн складається з наступного:
- 18.09.2017, нараховано податок на майно громадян (нерухоме майно, транспортний податок, плата за землю) Податкове повідомлення-рішення (форма ʼФʼ) N 8748110-1301 від 20.07.2017 терм. спл. 18.09.2017 за 2017 рік у розмірі 64 212,73 грн,
- 20.08.2018, нараховано податок на майно громадян (нерухоме майно, транспортний податок, плата за землю) Податкове повідомлення-рішення (форма ʼФʼ) N 76360-4710- 0522 від 21.06.2018 терм. спл. 20.08.2018 за 2018 рік у розмірі 64 212,73 грн,
- 18.12.2019, нараховано податок на майно громадян (нерухоме майно, транспортний податок, плата за землю) Податкове повідомлення-рішення (форма ʼФʼ) N 1880633- 4710-0522 від 19.10.2019 терм. спл. 18.12.2019 за 2019 рік у розмірі 64 212,73 грн,
- пеня у розмірі 43 427,48 грн.
Підставою для прийняття зазначених рішень слугувало наступне.
16 лютого 2012 року між Слов`янською міською радою, як орендодавцем та ОСОБА_1, як орендарем укладено Договір оренди землі N 112-12.
Пунктом 1 Договору визначено, що Орендодавець надає, а Орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку не сільськогосподарського призначення - землі комерційного використання (згідно з рішенням Слов`янської міської ради №28-XV-6 від 07.10.2011), яка знаходиться у АДРЕСА_2 .
Згідно з пунктом 2 договору, в оренду передається земельна ділянка (1414100000:01:008:0021) загальною площею 0,2387 га, в тому числі 0,0590 га - капітальна двоповерхова забудова, 0,0006 га - тимчасова, 0,0042 га - під спорудами, 0,1411 га - під проїздами, проходами та площадками, 0,0338 га - інші.
Відповідно до пункту 5 Договору, нормативна грошова оцінка земельної ділянки становить 693 245,67 гривень (290,43 грн. за м-2).
Пунктом 8 Договору, передбачено, що Договір укладено на 10 (десять) років.
Пункт 9 Договору, визначає, що орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі у розмірі 3 відсотків грошової оцінки землі, що складає: Всього річна: 20 797,37 грн. (8,71 грн.за 1 м-2).
Згідно з пунктом 10 Договору, обчислення розміру орендної плати за земельні ділянки здійснюється з урахуванням їх цільового призначення та коефіцієнтів індексації, визначених законодавством, що заповнюються під час укладання або зміни умов договору оренди чи продовження його дії.
Пунктом 13 Договору, встановлено, що розмір орендної плати переглядається один раз на рік у разі: зміни умов господарювання, передбачених договором; зміни розмірів земельного податку, підвищення цін, тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством; погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини орендаря, що підтверджено документами; в інших випадках, передбачених законом.
Відповідно до пункту 36 Договору, зміна умов договору здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін.
На підставі Акту приймання-передачі об`єкта оренди від 16 лютого 2012 року виконано передачу земельної ділянки загальною площею 0,2387 га, розташованої за адресою: АДРЕСА_2 громадянці ОСОБА_1 .
З розрахунку розміру орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності, грошова оцінка яких проведена на 26.10.2011 убачається:
категорія земель - землі комерційного використання,
площа, гектарів - 0,2387
нормативна грошова оцінка земельної ділянки на 24.10.2011 (гривень) - 693 245,67
ставка земельного податку, встановлена Законом України "Про плату за землю", відсотків нормативної грошової оцінки земельної ділянки - 1,
добуток коефіцієнтів індексації грошової оцінки земельної ділянки за попередні роки - 1,58,
прийнятий для розрахунку розміру орендної плати, відсотків нормативної грошової оцінки земельної ділянки - 3,
розмір земельного податку (річний), гривень - 6 932,46
розмір орендної плати (річна), гривень - 20 797,37.
Згідно з Витягом від 24.10.2011 №23/3173 з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки кадастровий номер - 1414170500:01:008:0021, власник земельної ділянки, землекористувач: громадянка ОСОБА_1, місце розташування земельної ділянки: АДРЕСА_2, площа земельної ділянки: 0,2387 га, нормативна грошова оцінка земельної ділянки складає: 693 245 грн 67 коп.
Згідно з розрахунком грошових зобов`язань з орендної плати за землю по ОСОБА_1, інтегрована картка платника податків НОМЕР_1 за 2017 рік, сума грошового зобов`язання складає 64 212,73 грн (2 140 424,33 (нормативно грошова оцінка ділянки) x 3% (орендна ставка)).
30 червня 2017 року податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення форми "Ф" №8748110-1301, яке було направлено поштою на адресу боржника та поштове відправлення №8412206356826 отримано позивачем 20.07.2017.
Згідно з розрахунком грошових зобов`язань з орендної плати за землю по ОСОБА_1, інтегрована картка платника податків НОМЕР_1 за 2018 рік, сума грошового зобов`язання складає 64 212,73 грн (2 140 424,33 (нормативно грошова оцінка ділянки) x 3% (орендна ставка)). 17.04.2018 податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення форми "Ф" N 76360-4710-0522, яке було направлено поштою на адресу боржника та поштове відправлення N 8412203002098 отримано позивачем 15.06.2018.
Згідно з розрахунком грошових зобов`язань з орендної плати за землю по ОСОБА_1, інтегрована картка платника податків НОМЕР_1 за 2019 рік, сума грошового зобов`язання складає 64 212,73 грн (2 140 424,33 (нормативно грошова оцінка ділянки) x 3% (орендна ставка)).
15 квітня 2019 року податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення форми "Ф" N 1880633-4710-0522, яке було направлено поштою на адресу боржника та поштове відправлення N 8412205408156 отримано позивачем.
До матеріалів справи, ОСОБА_1 надані копії квитанцій про сплату орендної плати за Договором оренди землі від 16.02.2012 N 112-12 на загальну суму 107 500,00, а саме:
- квитанція N 0.0.1360625605.1 від 21 травня 2019 року на суму 14000,00 грн, N 0.0.1360635522.1 від 21 травня 2019 року на суму 14000,00 грн, N 0.0.1360642877.1 від 21 травня 2019 року на суму 14000,00 грн, N 0.0.1360648655.1 від 21 травня 2019 року на суму 14000,00 грн, N 0.0.1360656433.1 від 21 травня 2019 року на суму 2000.0 грн, N 0.0.1593228305.1 від 23 січня 2020 року на суму 14900,00 грн, N 0.0.1593237154.1 від 23 січня 2020 року на суму 14900,00 грн, N 0.0.1593242731.1 від 23 січня 2020 року на суму 14900,00 грн, N 0.0.1593254108.1 від 23 січня 2020 року на суму 4800,00 грн.
Окрім того, у судовому засіданні 27 жовтня 2020 року повноважним представником відповідача надана квитанція про сплату орендної плати від 21.11.2016 N0.0.656342656.1 на суму 33 841,89 грн.
Згідно з листами міськрайонного управління у Слов`янському районі та м. Слов`янську Головного управління Держгеокадастру у Донецькій області від 21.01.2019 та Держгеокадастру від 03.01.2020 N 6-28-0.22-38/2-20, коефіцієнт індексації нормативно-грошової оцінки земель становить:2012 рік-1,0, 2013 рік- 1,0, 2014 рік- 1,249, 2015 рік - 1,433 (крім сільськогосподарських угідь) та 1,2 для сільськогосподарських угідь (рілля, перелоги, сіножаті, пасовища, багаторічні насадження), 2016 рік - для сільськогосподарських угідь (рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги) - 1,0, для земель несільськогосподарського призначення - 1,06, 2017 рік - 1,0, 2018 рік- 1,0.
Податковим органом була сформована податкова вимога від 12 квітня 2019 року N 57431-47 на суму 262 478,08 грн, яка була отримана особисто відповідачем 18.04.2019.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Позивач, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржуване судове рішення.
Скаржник зазначає, що наявні підстави для відступлення від висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 29.08.2019 у справі №805/3967/16-а. Вказує, що судом апеляційної інстанції застосовано практику Верховного Суду, яка сформована при вирішенні правовідносин 2015-2017 років, тоді як спірним періодом у справі є період 2017-2019 роки. Указує, що розмір орендної плати за землю не може бути меншим за розмір земельного податку. Оскільки рішенням Слов`янської міської ради ставка земельного податку визначена у розмірі 1% від нормативної грошової оцінки, вважає, що нараховане податковим органом грошове зобов`язання визначено невірно.
Податковим органом до Суду надано відзив на касаційну скаргу, в якому вказано на безпідставність заявлених в ній вимог. Відповідач зауважує, що відомостями, наданими Слов`янською міською радою, підтверджено ставку орендної плати у розмірі 3%, що встановлена для земельної ділянки з кадастровим номером 1414170500:01:008:0021, власником якої є громадянка ОСОБА_1 . Указує, що така позиція цілком відповідає практиці Верховного Суду, наведеній у постанові від 29.08.2019 у справі №805/3967/16-а. Просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Верховний Суд ухвалою від 24.05.2021 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України -якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
Контролюючий орган, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, також просить скасувати оскаржуване судове рішення та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги про стягнення грошових коштів у повному обсязі.
Вказує, що судом апеляційної інстанції не було взято до уваги, що з моменту скасування рішення Донецького окружного адміністративного суду в частині задоволення позовних вимог про скасування податкових-повідомлень-рішень визначені в них податкові зобов`язання вважаються узгодженими. Вважає, що Верховним Судом не складено правового висновку у вказаних правовідносинах.
ФОП ОСОБА_1 до Суду надано відзив на касаційну скаргу, в якому вказано на безпідставність заявлених в ній вимог. Просила залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Верховний Суд ухвалою від 02.08.2021 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
У відповідності до п. 286.5 ст. 286 Податкового кодексу України нарахування фізичним особам сум податку проводиться контролюючими органами, які видають платникові до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку визначеному статтею 58 цього Кодексу.
Податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення (пункт 287.5 статті 287 Податкового кодексу України).