ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 вересня 2022 року
м. Київ
справа № 826/25708/15
адміністративне провадження № К/9901/27777/18, № К/9901/27779/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Чумаченко Т.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Луї Дрейфус Компані Україна" (правонаступник ТОВ "Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД") та третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача, - Приватного підприємства "АН Транс" (далі-ПП "АН Транс"), на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.05.2016 (суддя-Кобилянський К. М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016 (головуючий суддя - Шелест С. Б., судді: Глущенко Я. Б., Пилипенко О. Є.) у справі за позовом ТОВ "Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД" до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби-Центрального офісу з обслуговування великих платників, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача, - Приватне підприємство "АН Транс", про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У листопаді 2015 року ТОВ "Луї Дрейфус Комодітіз Україна ЛТД" (правонаступник - ТОВ "Луї Дрейфус Компані Україна"; далі - ТОВ "ЛДК Україна", Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби-Центрального офісу з обслуговування великих платників (правонаступник - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків далі - МГУ ДФС, відповідач), у якому просило визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем 14.09.2015 податкове повідомлення-рішення №0000404050 про збільшення Товариству суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 19ʼ211ʼ 740,50 грн (з яких: 12ʼ 807ʼ 827,00 грн - основний платіж, 6ʼ 403ʼ 913,50 грн - штрафні (фінансові) санкції) (а.с. 4-14, 17 т. І).
На обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що висновки контролюючого органу в акті перевірки про безтоварність операцій з контрагентом ПП "Ан Транс" у 2013 році та відсутність у ТОВ "ЛДК Україна" права на витрати за цими операціями є безпідставними, оскільки спростовуються первинними документами, що свідчать про наявності руху товару та відповідно реальність господарських операцій з названим контрагентом. За результатами документальної перевірки не встановлено фактичних обставин, які б вказували на порушення Товариством вимог податкового законодавства щодо формування витрат для цілей оподаткування податком на прибуток. Наведені в акті порушення стосуються виключно контрагента, за які позивач не повинен нести відповідальність. Крім того, позивач посилався на те, що у даному випадку методологія визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток передбачала врахування в податковому обліку підприємства витрат у зв`язку з придбанням товару (зернових культур) у ПП "Ан Транс" та доходу внаслідок його подальшої реалізації на експорт, проте при розрахунку розміру об`єкту оподаткування податком на прибуток, зменшуючи витрати за операціями, які за висновком акта перевірки фактично не відбувалися, контролюючий орган одночасно не зменшив товариству дохід отриманий від цих операцій.
Відповідач заперечував проти позову і просив суд відмовити в його задоволенні, посилаючись на те, що вироком суду засновника та директора ПП "Ан Транс" ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво). У вироку суду в кримінальній справі встановлено факти реєстрації останнім на своє ім`я суб`єкта господарювання ПП "Ан Транс" за винагороду без мети здійснення підприємницької діяльності та його непричетності до підписання документів, бухгалтерської, податкової звітності цієї юридичної особи і здійснення нею господарської діяльності. Зазначене, як вважає відповідач з посиланням на викладену, зокрема, в постанові від 05.03.2012 у справі №21-421а11 правову позицію Верховного Суду України, вказує на відсутність реальних операцій ТОВ "ЛДК Україна" із ПП "Ан Транс", оскільки від імені останнього діяли невстановлені слідством особи і всі видані первинні документи є неналежні і не можуть братися до уваги (а.с. 95-99 т.І).
Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 12.05.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.06.2016, у задоволенні позову відмовив.
Висновок суду ґрунтується на тому, що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною господарською діяльністю, а видані від імені такого підприємства документи не можуть вважатися первинними для цілей податкового обліку. При цьому суд врахував викладену у постановах Верховного Суду України від 01.12.2015 у справі №826/15036/14, від 12.01.2016 №21-3706а15, від 26.01.2016 у справі №21-4781а15 правову позицію щодо необхідності дотримання при формуванні бухгалтерського і податкового обліку принципу привалювання сутності над формою, згідно з яким господарські операції обліковуються відповідно до їх реальної сутності, а не лише виходячи з правильності їх формального оформлення.
У липні 2016 року ТОВ "ЛДК Україна" подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на зазначені судові рішення, в якій з урахуванням пояснень до касаційної скарги, просило скасувати їх та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції з посиланням на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14.07.2016 відкрив касаційне провадження у цій справі за касаційною скаргою ТОВ "ЛДК Україна".
Також у липні 2016 року касаційну скаргу на зазначені судові рішення подало ПП "Ан Транс".
У касаційній скарзі ПП "Ан Транс" просить скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 31.08.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою ПП "Ан Транс" та за клопотанням останнього відстрочив сплату судового збору у сумі 345ʼ 811,33 грн до ухвалення судового рішення по суті.
Відповідач подав заперечення на касаційну скаргу ПП "Ан Транс", в якому наводить доводи, аналогічні висновкам судів попередніх інстанцій у справі, та просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення без змін.
15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ʼʼПро внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актівʼʼ, яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС) викладено в новій редакції.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ʼʼПерехідні положенняʼʼ КАС в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
У січні 2018 року вказані касаційні скарги було передано на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
На стадії підготовки справи до касаційного розгляду Верховним Судом здійснено заміну відповідача в порядку процесуального правонаступництва, передбаченого статтею 52 КАС, на Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яке діє як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (далі - ЦМУ ДПС).
Касаційний перегляд справи здійснюється в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ʼʼПро внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справʼʼ від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційних скаргах доводи позивача та третьої особи, заперечення відповідача на зазначені касаційні скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційні скарги підлягають задоволенню з таких підстав.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскаржувані судові рішення не відповідають зазначеним вимогам.
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій у справі, за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ЛДК Україна" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ПП "Ан Транс" за період з 01.01.2013 по 31.12.2013 МГУ ДФС складено акт від 27.08.2015 від №46/28-10-40-50/30307207 (а.с. 18 - 36 т. І; далі - акт перевірки).
Правовою підставою проведення позаплановою перевірки в акті зазначено підпункт 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, постанову старшого слідчого ОВС першого ВКР СУФР ГУ Міндоходів в Одеській області, старшого лейтенанта податкової міліції Шишлова В.А. від 29.01.2015 про проведення позапланової перевірки ТОВ "ЛДК Україна" з обставин щодо кримінального провадження від 27.06.20214 №3201416000000149, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно службових осіб ТОВ "Іст Грейнс" за ознаками злочину, передбаченого частиною 3 статті 212, частиною 5 статті 191, частиною 2 статті 15 Кримінального кодексу України, та наказ від 06.08.2015 №713 ʼʼПро проведення документальної позапланової виїзної перевіркиʼʼ.
Згідно з висновками акта перевірки Товариство порушило норми пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі- ПК), що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток у загальній сумі 12ʼ 807ʼ 827,00 грн, в тому числі за 2013 рік - 12ʼ 566ʼ 623,00 грн та за 2014 рік - 241ʼ 204,00 грн.
Перевіркою повноти визначення позивачем валових витрат контролюючий орган встановив їх завищення на загальну суму 67ʼ 480ʼ 146,00 грн, в тому числі за 2013 рік - 66ʼ 140ʼ 122,00 грн та за 2014 рік - 1ʼ 340ʼ 024,00 грн.
Таке порушення полягало у формуванні позивачем валових витрат за наслідками операцій з придбання зернових культур (кукурудза, пшениця, ячмінь) на підставі договорів із ПП "Ан Транс", які, на думку контролюючого органу, не спричинили реального настання правових наслідків, оскільки діяльність названого підприємства - контрагента позивача - має ознаки фіктивного підприємництва. Видані від імені такого підприємства документи бухгалтерського і податкового обліку (податкові та видаткові накладні, платіжні доручення) не можуть вважатися первинними для цілей податкового обліку, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною господарською діяльністю.
Своєю чергою висновок контролюючого органу про фіктивність ПП "Ан Транс" вмотивований тим, що: це підприємство за юридичною (податковою) адресою не знаходиться; не має необхідних виробничих, матеріально - технічних та трудових ресурсів для здійснення реальної підприємницької діяльності; директор та засновник цього підприємства ( ОСОБА_2 ) заперечує свою причетність до фінансово-господарської діяльності підприємства, зокрема й підписання будь-яких первинних документів; вироком Приморського районного суду міста Одеси від 07.11.2014, який набрав законної сили, у справі №522/20533/14-к (№1-кп/522/1053/14) затверджено угоду про визнання винуватості власником та директором ПП "Ан Транс" ОСОБА_2 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України, а саме у придбанні суб`єкта підприємницької діяльності (ПП "Ан Транс") з метою прикриття незаконної діяльності. Цю особу визнано винним у скоєнні зазначеного правопорушення та призначено покарання у вигляді сплати штрафу у розмірі 500 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становило 8500,00 грн.
На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення, яке є предметом спору у цій справі.
Не погоджуючись з такими висновками контролюючого органу позивач оскаржив його у судовому порядку.
Позивач наполягав на тому, що формування витрат на виконання вимог статей 138, 139 ПК підтвердженні належними доказами, зокрема документами:
-листами портових терміналів СП ТОВ "Трансбалктермінал", ПрАТ "СК Авліта", ТОВ "Морський спеціалізований порт Ніка Тера", ТОВ "ТІС-Зерно" про отримання для позивача та розвантаження транспорту з сільськогосподарською продукцією, вантажовідправником якої є ПП "Ан Транс", в яких міститься інформація про номер накладної, транспортний засіб, відвантажену вагу, дату відвантаження та станцію відправника;
-складськими квитанціями ТДВ "Затишанське ХПП";
-залізничними накладними про транспортування товару з елеватору до порту,
-платіжними дорученнями, які свідчать про здійснену позивачем оплату ПП "АН Трасн" за поставлену сільськогосподарську продукцію;
-договорами поставки сільськогосподарської продукції, укладеними між позивачем та ПП "Ан Транс".
На підтвердження реальності господарських операцій з ПП "Ан Транс" позивач надав до суду також товарно-транспортні накладні (далі-ТТН), оформлені останнім на виконання вимог договорів поставки сільськогосподарської продукції.
Своєю чергою, на переконання позивача, матеріали кримінальних проваджень №32014160000000246, №3201416000000149, на які посилається контролюючий орган в акті перевірки, не заперечують здійснення господарських операцій між позивачем та ПП "Ан Транс", оскільки саме по собі порушення кримінальної справи (№3201416000000149) або вирок у кримінальній справі (№32014160000000246) не є фактами, що позбавляють правових наслідків господарських операцій цих товариств.
Аналіз вимог позивача, заперечень відповідача та встановлених судами обставин, дає підстави для висновку, що суть спору, який виник між сторонами, стосувався питання доведеності обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення позивачем господарських операцій, а відтак, і обґрунтованість формування показників податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку.
Оцінюючи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у цій справі, Колегія суддів виходить з такого.
Сплата податків і зборів у порядку та розмірах, встановлених законом є конституційним обов`язком кожного в державі (стаття 67 Конституції України).
Основним нормативно-правовим актом, який регулює відносини у сфері оподаткування є Податковий кодекс України.
Загальність оподаткування є одним з принципів, на якому ґрунтується податкове законодавство, згідно з яким кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу (підпункт 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 ПК).
Згідно з пунктом 36.1 статті 36 ПК податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
У межах цього обов`язку платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1. статті 16 ПК).
Для підтвердження даних, визначених платником податків у податковій звітності, чинне законодавство зобов`язує такого платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (абзаци перший, другий пункту 44.1 статті 44 ПК).
Таким чином ведення бухгалтерського обліку власної господарської діяльності є складовою податкового обов`язку платника податків, пов`язаного з обчисленням податку.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначаються спеціальним Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (у редакції чинній на час виникнення спірних відносин, далі-Закон №996-XIV).
Згідно з цим Законом бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.
Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону №996-XIV ).
Обліку підлягають господарські операцій, тобто дії або події, які викликають зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (абзац п`ятий статті 1, частина перша статті 9 Закону №996-XIV).
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які містять відомості про такі операції та підтверджують факти їх здійснення (абзац одинадцятий статті 1, частина перша статті 9 Закону №996-XIV).
Серед іншого, основним принципом, якому має відповідати ведення бухгалтерського обліку, є превалювання сутності над формою, тобто операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (абзац восьмий статті 4 Закону №996-XIV).
Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій статті.
Наведені правила оформлення первинних документів направлені саме на забезпечення відображення платником податку у бухгалтерському обліку фактичної господарської діяльності.
Аналіз наведених норм чинного законодавства дає підстави для висновку, що формування грошових вимірників у бухгалтерському обліку, як джерела фінансового та податкового обліку, має здійснюватися платником податку на підставі оформлених у встановленому порядку документів, які підтверджують сутність проведених господарських операцій та їх фінансові результати, які вплинули або можуть вплинути на зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.