ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 вересня 2022 року
м. Київ
справа №812/1460/16
адміністративне провадження № К/9901/35703/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Олендера І.Я., Васильєвої І.А.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Сєвєродонецьку Головного управління ДФС у Луганській області на постанову Луганського окружного адміністративного суду у складі судді Шембелян В.С. від 06 березня 2017 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Сіваченка І.В., суддів Шишова О.О., Чебанова О.О. від 13 червня 2017 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м.Сєвєродонецьку Головного управління ДФС у Луганській області, третя особа - Сєвєродонецька міська рада Луганської області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
В листопаді 2016 року ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1, позивач) звернулась до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м.Сєвєродонецьку Головного управління ДФС у Луганській області (далі - Інспекція, податковий орган, відповідач), за участю третьої особи - Сєвєродонецької міської ради Луганської області (залученої до участі у справі ухвалою Луганського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2017 року), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 листопада 2016 року №0012441302 про визначення їй грошового зобов`язання з орендної плати в сумі 43 980,85 грн. й застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 10 995,22 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги (з врахуванням додаткових письмових пояснень від 06 березня 2017 року), ОСОБА_1 зазначала, що підставою для винесення податковим органом оспорюваного податкового повідомлення-рішення форми "Р" №0012441302 від 07 листопада 2016 року стали висновки акту №1533/12-14-13-01/ НОМЕР_1 від 12 жовтня 2016 року про результати камеральної перевірки даних податкової звітності по орендній платі за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2014, 2015, 2016 роки про заниження нею сум податкових зобов`язань на 43 980,85 грн. внаслідок визначення цих платежів без врахування додаткової угоди від 07 червня 2011 року до договору №706 від 16 жовтня 2003 року щодо зміни розміру орендної плати; втім, на думку позивача, вказана додаткова угода є нікчемною, адже (на відміну від самого договору оренди) складена в простій письмовій формі (без нотаріального посвідчення) та не пройшла процедури державної реєстрації у встановленому законом порядку; при цьому, розмір орендної плати, яка сплачувалась позивачем в спірний період (3% від нормативно грошової оцінки земельної ділянки), узгоджується як з умовами договору оренди, так і з вимогами статті 288 Податкового кодексу України (далі - ПК України); водночас, ОСОБА_1 зауважувала й на тому, що орендована нею земельна ділянка розташована в зоні проведення АТО.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 06 березня 2017 року позовні вимоги задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 07 листопада 2016 року №0012441302.
Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції, проаналізувавши положення статей 203 - 205, 210, 215, 654 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) та статей 14, 18, 20, 23 Закону України "Про оренду землі" №161-XIV від 06 жовтня 1998 року (далі - Закон №161-XIV), дійшов переконання, що саме по собі недодержання сторонами в момент вчинення правочину (зокрема, укладення додаткової угоди від 07 червня 2011 року до договору №706 від 16 жовтня 2003 року) вимог закону щодо його форми не тягне за собою наслідків недійсності такого правочину; доказів визнання вказаної додаткової угоди недійсною в судовому порядку позивачем також не надано; при цьому, прямих вимог щодо обов`язкової державної реєстрації змін до договору оренди землі, що стосуються зміни орендної плати за землю, як Законом №161-XIV, так і ЦК України на час спірних відносин встановлено не було; в той же час, оскільки орендована ОСОБА_1 земельна ділянка знаходиться в зоні проведення АТО, то відповідно до статті 6 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" №1669-VII від 02 вересня 2014 року (далі - Закон №1669) остання була звільнена від обов`язку зі сплати орендної плати за неї за період з 14 квітня 2014 року до 08 червня 2016 року, а відтак відповідачем безпідставно прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, адже сума збільшеного (без урахування нульових показників зобов`язання з орендної плати з підстав звільнення позивача в цей період від сплати цього податку в силу закону) податковим органом зобов`язання за період з 14 квітня 2014 року по 07 червня 2016 року перевищує суму обґрунтовано збільшеного (на підставі додаткової угоди від 07 червня 2011 року) зобов`язання за період з 01 січня 2014 року до 14 квітня 2014 року та з 08 червня 2016 року по 30 вересня 2016 року. Водночас, суд відмітив й те, що передбачене положеннями статті 6 Закону №1669 звільнення від обов`язку сплати орендної плати не є податковою пільгою та правом позивача, реалізація якого залежить від дотримання певної процедури, а є спеціальною нормою законодавства, яка для суб`єктів господарювання, що здійснюють свою діяльність на певній території протягом певного періоду в часі в силу об`єктивних обставин (проведення АТО) скасовує дію підстав для нарахування і сплати певного податку, що, в свою чергу, відповідає принципу соціальної справедливості, закріпленому в підпункті 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 ПК України.
Постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2017 року рішення суду першої інстанції змінено; позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення 07 листопада 2016 року №0012441302.
Змінюючи рішення суду першої інстанції в частині мотивів задоволення позову, апеляційний суд відмітив, що статтею 6 Закону №1669 не визначено порядку звільнення суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення АТО, від сплати за користування земельними ділянками, в той же час, за змістом статті 30 ПК України використання податкової пільги є правом платника податків, а не його обов`язком; при цьому, позивачем подавались до контролюючого органу податкові декларації та уточнюючі розрахунки з плати за землю за 2014 - 2016 роки, у яких самостійно визначались суми земельного податку, які підлягали сплаті за даними платника, тобто ОСОБА_1 не скористалась податковою пільгою, адже не вказувала про це в податковій звітності; разом з тим, взявши до уваги як положення ЦК України і Закону №161-XIV, так і приписи статті 288 ПК України та Закону України "Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень" від 01 липня 2004 року №1952-IV (далі - Закон №1952-IV), суд прийшов до висновку, що додаткова угода від 07 червня 2011 року до договору №706 від 16 жовтня 2003 року, щодо якої не здійснено процедури її державної реєстрації, не може вважатись вчиненою (укладеною), а тому у податкового органу не було законних підстав для врахування встановлених у ній розмірів орендної плати як таких при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення.
Не погоджуючись з рішеннями судів, відповідач подав до Вищого адміністративного суду касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Так, в касаційній скарзі відповідач, фактично погодившись з позицією суду апеляційної інстанції щодо неможливості застосування до спірних правовідносин положень статті 6 Закону №1669, разом з тим зазначав, що на момент проведення перевірки у позивача не було законних підстав для зменшення податкових зобов`язань з орендної плати за земельну ділянку за 2014 - 2016 роки шляхом подання уточнюючих податкових декларацій, адже додаткова угода до договору оренди землі була чинною; при цьому суд апеляційної інстанції прийшов до помилкового висновку про її недійсність, хоча прямих вимог про обов`язкову державну реєстрацію змін до договору оренди землі (з приводу орендної плати) ані Законом №161-XIV, ані нормами ЦК України не встановлено; крім того, позивачем звітні податкові декларації подавались саме на підставі додаткової угоди, що підтверджує її згоду з умовами останньої.
Відтак, з огляду на зміст касаційної скарги та положень частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), касаційний перегляд справи здійснюється саме в частині доводів скаржника щодо правомірності визначення ним позивачеві згідно спірного податкового-повідомлення-рішення грошового зобов`язання з орендної плати з урахуванням умов додаткової угоди від 07 червня 2011 року.
Позивач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористалась.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" КАС України в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Судами встановлено, ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець та перебуває на податковому обліку у Державній податковій інспекції у м.Сєвєродонецьку Головного управління ДФС у Луганській області.
Посадовою особою податкового органу на підставі підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 й у порядку статті 76 глави 8 розділу II ПК України проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з орендної плати за земельні ділянки держаної або комунальної власності ОСОБА_1 за 2014, 2015, 2016 роки, за результатами якої складено акт від 12 жовтня 2016 року №1533/12-14-13-01/ НОМЕР_1, в якому, в свою чергу, викладено висновки про порушення позивачем пунктів 288.1, 288.5 статті 288 ПК України, оскільки відповідно до інформації, яка відображена в АІС "Податковий борг" щодо декларування річних показників по орендній платі за земельні ділянки державної та комунальної власності за 2014 - 2016 роки, наданих в уточнюючих податкових деклараціях №1600008793 від 28 березня 2016 року (за 2014 рік), №1600008792 від 28 березня 2016 року (за 2015 рік) та №1600008794 від 28 березня 2016 року (за 2016 рік), ОСОБА_1 занизила податкові зобов`язання з орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності на загальну суму 43 980,85 грн. (за січень - грудень 2014 року - на 11 248,69 грн., за січень - грудень 2015 року - на 15 776,43 грн., за січень - вересень 2016 року - на 16 955,73 грн.), адже розраховувала суми такого податкового зобов`язання без врахування останніх змін до договору №706 від 16 жовтня 2004 року, внесених додатковою угодою від 07 червня 2011 року
На підставі висновків акту перевірки 07 листопада 2016 року відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0012441302, згідно з яким позивачеві визначено до сплати грошове зобов`язання в розмірі 54 976,07 грн., з яких: 43 980,85 грн. - за основним зобов`язанням та 10 995,22 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Крім того, суди з`ясували, що між Сєвєродонецькою міською радою (як орендодавцем) та ОСОБА_1 (як орендарем) 16 жовтня 2003 року укладено нотаріально посвідчений договір №706 оренди земельної ділянки, у відповідності до пункту 1 якого орендодавець на підставі рішення сесії Сєвєродонецької міської ради за №837 від 02 вересня 2003 року передав, а орендар - прийняв в оренду земельну ділянку, розташовану за адресою: АДРЕСА_1, площею 0,0114 га, грошова оцінка якої складає 30 670,56 грн., а коефіцієнт орендної плати - 2,7.
Згідно з пунктом 4 договору його зміна можлива за взаємною згодою сторін.
В подальшому, 07 червня 2011 року у зв`язку із прийняттям 29 березня 2011 року на сесії Сєвєродонецької міської ради рішення №431 "Про затвердження нормативно грошової оцінки земель населених пунктів міста Сєвєродонецьк, селища Синенький, селища Павлоград, селища Лісова Дача, села Воєводівка" між орендодавцем (Сєвєродонецькою міською радою) та орендарем ( ОСОБА_1 ) підписано додаткову угоду до вказаного договору оренди земельної ділянки №706, відповідно до пункту 1 якої у розділі "Предмет договору" абзац 4 договору змінено та визначено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки кадастровий №4412900000:06:027:0071 становить 138 255,78 грн.