ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 серпня 2022 року
м. Київ
справа №640/16576/19
адміністративне провадження № К/9901/26373/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 640/16576/19
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Екопюр" до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Шурко О. І., Василенко Я. М., Ганечко О. М.) від 03 червня 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Екопюр" (далі - ТОВ "Екопюр") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20 серпня 2019 року № 3632615147 та № 3642615147.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що не погоджується з висновками Акта перевірки щодо порушення відповідних положень Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки висновки відповідача за наслідками проведеної перевірки щодо порушень позивачем положень ПК України є хибними, базуються виключно на суб`єктивних припущеннях перевіряючих, які не мають підтвердження належними доказами.
Позивач наголошує, що господарські операції за участю ТОВ "Житлобудмонтаж" підтверджуються відповідними розрахунками, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
При цьому позивач вважає, що не можуть братися до уваги посилання відповідача на наявну в нього податкову інформацію та наявність відкритих кримінальних проваджень щодо контрагента позивача як на підставу для висновків про нереальність господарських операцій, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) платника податку-покупця від дотримання контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку.
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року в задоволенні позову відмовлено.
4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 червня 2020 року скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року та прийнято нове рішення, яким позов ТОВ "Екопюр" задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 20 серпня 2019 року № 3632615147 та № 3642615147.
5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 15 жовтня 2020 року Головне управління ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 червня 2020 року, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 лютого 2020 року залишити в силі.
Також, в прохальній частині касаційної скарги скаржник просив замінити Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві його правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві.
6. Ухвалою Верховного Суду від 24 листопада 2020 року, після усунення недоліків, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. Цією ж ухвалою допущено заміну відповідача у справі - Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві його правонаступником - Головним управлінням ДПС у м. Києві.
7. 14 грудня 2020 року до Верховного Суду від ТОВ "Екопюр" надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить залишити касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві без задоволення, а постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 червня 2020 року без змін.
8. 29 січня 2021 року до Верховного Суду від ТОВ "Екопюр" надійшла заява про розподіл судових витрат.
9. Також 29 січня 2021 року до Верховного Суду від ТОВ "Екопюр" надійшло клопотання про закриття касаційного провадження.
10. 15 лютого 2021 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у м. Києві надійшло клопотання про зменшення розміру судових витрат на правничу допомогу.
11. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
12. Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 09 липня 2019 року по 15 липня 2019 року Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Екопюр" з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків при взаємовідносинах з ТОВ "Житлобудмонтаж".
13. За результатами проведеної перевірки Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві складено акт перевірки від 22 липня 2019 року № 150/26-15-14-07-01-10/39373144, яким встановлено порушення ТОВ "Екопюр":
- пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 441 188 грн за 2016 рік;
- пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 409 091 грн за липень 2016 року.
14. 06 серпня 2019 року ТОВ "Екопюр" подані заперечення на акт перевірки. Листом від 19 серпня 2019 року за № 157271/10/26-15-14-07-01-15 Головне управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві повідомило позивача, що висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.
15. На підставі складеного акту перевірки Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві винесено податкові повідомлення-рішення від 20 серпня 2019 року:
- № 3632615147, яким ТОВ "Екопюр" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на прибуток приватних підприємств (код платежу 11021000) в розмірі 551 485 грн, з яких: за податковими зобов`язаннями - 441 188 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 110 297 грн;
- № 3642615147, яким ТОВ "Екопюр" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (код платежу 11021000) в розмірі 511 363,80 грн, з яких: за податковими зобов`язаннями - 409 091 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 102 272,80 грн;
16. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17. Суд першої інстанції відмовляючи в задоволенні позовних вимог дійшов висновку про відсутність факту підтвердження вчинених господарських операцій, у зв`язку із чим відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат, що в свою чергу вказує на правомірність складених відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень.
18. Такий висновок суду обґрунтовано тим, що задекларовані ТОВ "Екопюр" господарські операції з ТОВ "Житлобудмонтаж" були відсутні з огляду на те, що документи бухгалтерської звітності, надані позивачем, не можуть вважатись такими, що відповідають Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що в сукупності з іншими доводами контролюючого органу свідчить про не підтвердження фактичного виконання зобов`язань за договором між позивачем та його контрагентом.
19. Зокрема суд першої інстанції зауважив, що наданий позивачем звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт № 14, не може бути доказом здійснення перевезення товару, оскільки цей звіт складений 11 вересня 2016 року, заправка автомобіля пальним здійснено 11 вересня 2016 року, в той час як поставка товару здійснена 29 вересня 2016 року.
20. Також суд першої інстанції вказав на наявність істотних недоліків в документах, що містять відомості про господарську операцію. Зокрема видаткова накладна не містить інформації про посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, що унеможливлює ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції.
21. При цьому, суд відхилив надані позивачем докази на підтвердження факту використання придбаного обладнання у власній господарській діяльності, оскільки відповідно до специфікації, позивачем придбано у ТОВ "Житлобудмонтаж" насосну станція подачі підживлювальної води, продуктивності 3х200 м3/ч, проте при виконанні робіт з монтажу технологічних трубопроводів та обладнання позивачем використано насосну станція подачі підживлювальної води, продуктивності 3х300 м3/ч (пункт 44 акту приймання виконаних будівельних робіт).
22. Також суд першої інстанції на спростування реальності господарських операцій між ТОВ "Екопюр" та ТОВ "Житлобудмонтаж" покликається на податкову інформацію та наявність відкритого кримінального провадження стосовно контрагента позивача.
23. Суд апеляційної інстанції скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позовних вимог виходив з того, що наданими позивачем доказами підтверджується, що спірна господарська операція є реальною, відповідає дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами.
24. При цьому апеляційний суд зауважив, що недоліки в заповненні товарно-транспортної накладної та видаткової накладної не свідчать про нереальність вчинення позивачем господарських операцій, оскільки дефекти в первинних документах, у разі якщо зазначена в них інформація дозволяє можливість ідентифікувати суб`єктів господарювання та господарські операції самі по собі не можуть свідчити про нереальне вчинення поставки та розглядатися як підстава для позбавлення платника податку (постачальника) обов`язку відобразити у бухгалтерському та податковому обліку доходу та врахувати його при визначенні податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств.
25. Також суд апеляційної інстанції вказав, що судом першої інстанції необґрунтовано було відхилено надані позивачем докази на підтвердження факту використання придбаного обладнання у власній господарській діяльності, оскільки невідповідність числового значення продуктивності придбаної позивачем у ТОВ "Житлобудмонтаж" насосної станції (п. 44 акту приймання виконаних будівельних робіт), обумовлено опискою, що підтверджується Додатком № 1 до Договору № 11 від 10 червня 2016 року, укладеного з ТОВ "Декоплюс", де закріплено специфікацію № 1, згідно з якою позивач зобов`язався передати ТОВ "Декоплюс": п.7 - насосну станцію подачі УФ-пермеата на установку зворотного осмосу, 2x300 м3/год; п.8 - насосну станцію подачі живильної води, 3x200 м3/год.
26. Водночас апеляційний суд відхилив посилання відповідача на податкову інформацію щодо діяльності ТОВ "Житлобудмонтаж", оскільки позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за порушення продавцем правил здійснення господарської діяльності. При цьому невиконання своїх податкових зобов`язань контрагентами платника податків не можуть бути безумовним свідченням недостовірності даних податкового обліку платника податків, який ці дані задекларував. Також, наявність або відсутність матеріально - технічної бази у контрагента господарюючого суб`єкта не є передумовою для визначення господарської компетенції останнього та не має правового значення для вирішення питання про наявність наміру сторін на реальне настання правових наслідків, обумовлених укладеними угодами або порушення позивачем правил оподаткування.
27. Щодо посилання відповідача на порушення кримінальної справи відносно ТОВ "Житлобудмонтаж" суд зауважив, що вирок по вказаним кримінальним провадженням відсутній, а факт відкриття кримінального провадження не є підставою для прийняття відповідного рішення та не стосується предмету доказування по даній справі.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
28. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки апеляційним судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
29. Підставою касаційного оскарження постанови суду апеляційної інстанції у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
30. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції застосував пункт 44.1 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункт 135.1 статті 135, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), без урахування висновків щодо застосування вказаних норм права у подібних правовідносинах, викладені Верховним Судом у постановах від 18 квітня 2018 року у справі № 2а/0470/14206/12, від 13 лютого 2020 року у справі № 826/14627/15, від 21 січня 2020 року у справі № 826/6170//16, від 12 травня 2020 року у справі № 826/4880/15, від 13 лютого 2020 року у справі № 826/14627/15, від 26 червня 2018 року у справі № 816/1422/17, від 27 березня 2018 року у справі № 826/1588/13-а.
31. Також скаржник наголошує, що судом апеляційної інстанції не було надано належної оцінки доводам контролюючого органу стосовно нереальності спірної господарської операції, недоліків первинних документів складених за наслідками такої операції, а також протоколу допиту директора ТОВ "Житлобудмонтаж" (колишня назва ТОВ "БК "Альтор") ОСОБА_1, яка заперечує свою причетність до здійснення діяльності зазначеного підприємства.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
32. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування апеляційним судом норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
33. В частині другій статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
34. Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.
35. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
36. Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
37. Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1 статті 135 ПК України).
38. За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
39. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт "а").
40. Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
41. У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
42. Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
43. За визначенням статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
44. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
45. Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
46. У відповідності до статті 1 Закону № 996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
47. Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
48. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
49. Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
50. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.
51. У справі, яка розглядається, судами встановлено, що між позивачем (як покупцем) та ТОВ "БК "Альтор" (нава назва ТОВ "Житлобудмонтаж"), як постачальником, 19 липня 2016 року укладено договір поставки № 1907, за умовами якого постачальник зобов`язується поставити (передати у власність), а покупець - прийняти товар в асортименті, кількості і за ціною, погодженою сторонами у додатках (специфікаціях) до цього договору.
52. Пунктом 3.1 договору визначено, що терміни та умови поставки товару (відповідно до Інкотермс 2010) вказується постачальником в додатках (специфікаціях) на товар, що буде постачатися. Оплата покупцем виставленого рахунку-фактури означає фактичну згоду із зазначеними термінами.
53. Приймання товару по кількості проводиться згідно з відвантажених документів, за якістю - згідно до сертифікату якості при його наявності (п. 4.3 Договору).
54. Відповідно до Специфікації № 1 від 19 липня 2016 року, постачальник зобов`язується передати, а покупець прийняти наступне обладнання: насосна станція подачі УФ-пермеата на установку зворотнього осмосу, продуктивністю 2х300 м3/ч, насосна станція подачі підживлювальної води, продуктивності 3х200 м3/ч загальною вартістю 2 454 545,45 грн, в тому числі ПДВ - 409 090,91 грн.