ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 серпня 2022 року
м. Київ
справа № 825/1746/18
адміністративне провадження № К/9901/6124/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 825/1746/18
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду (суддя Соломко І. І.) від 19 листопада 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Мельничук В. П., Лічевецький І. О., Оксененко О. М.) від 30 січня 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У квітні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» (далі - ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля») звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області), в якому просило визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення № 000042001400 від 20 грудня 2017 року, яким визначено суму грошового зобов`язання в розмірі 834 300 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що під час проведення перевірки фіскальним органом не досліджені первинні документи по спірним господарським операціям, оскільки вони були вилучені у підприємства правоохоронними органами на підставі ухвали слідчого у кримінальному провадженні № 32016100050000055, про що листом повідомлено ГУ ДФС у Чернігівській області.
Позивач зауважує, що в порушення статті 85 Податкового кодексу України (далі - ПК України), ГУ ДФС у Чернігівській області не вчинено відповідних процесуальних заходів щодо витребування документів первинного бухгалтерського обліку в органах досудового слідства та не продовжено термін проведення перевірки, що свідчить про порушення процедури її проведення. Крім того, позивач наголошує, що вирок Сєвєродонецького міського суду Луганської області від 10 травня 2016 року не повинен був покладений в основу оскаржуваного рішення, оскільки останнім не встановлено обставин по господарським операціям з ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля».
3. Справа розглядалася судами неодноразово.
4. Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Чернігівській області від 20 грудня 2017 року № 00004201400.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Чернігівській області на користь ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» судовий збір в розмірі 12514,50 грн та витрати на правову допомогу в розмірі 30 000 грн.
5. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2020 року змінено рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року, виклавши третій абзац його резолютивної частині в такій редакції:
«Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» судовий збір в розмірі 12 514,50 грн (дванадцять тисяч п`ятсот чотирнадцять гривень 50 копійок) та витрати на правову допомогу в розмірі 5 000 грн (п`ять тисяч гривень 00 копійок)».
В іншій частині рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року залишено без змін.
6. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 03 березня 2020 року ГУ ДПС у Чернігівській області звернулось до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» в задоволенні позовних вимог.
7. 03 березня 2020 року касаційну скаргу ГУ ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2020 року передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: ОСОБА_1 - головуючий суддя, Білоус О. В., Усенко Є. А.).
8. Ухвалою Верховного Суду від 17 червня 2018 року, після усунення недоліків, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. Цією ж ухвалою допущено заміну відповідача у справі №825/1746/18 - ГУ ДФС у Чернігівській області на його правонаступника - ГУ у ДПС у Чернігівській області.
9. На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 1774/0/78-21 від 20 вересня 2021 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 07 вересня 2021 року № 1942/0/15-21 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
10. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21 вересня 2021 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
11. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
12. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
13. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі направлення на перевірку від 21 листопада 2017 року № 2405, наказу від 20 листопада 2017 року № 1818 та на виконання ухвали Новозаводського районного суду міста Чернігова від 24 листопада 2017 року у справі № 751/6821/17, провадження № 1-кс/751/2827/17 ГУ ДФС у Чернігівській області була проведена позапланова виїзна перевірка позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість та податку на прибуток за період 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року при здійсненні взаємовідносин з ТОВ «ВЕСТРУМ», ТОВ «ТРИСТАР ЛТД», ТОВ «ПАССАДО», ТОВ «ВКФ УКРІНВЕСТСЕРВІС», ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД», за результатами якої складено акт № 15/14/37308215 від 05 грудня 2017 року.
14. Перевіркою встановлено, що ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» порушено вимоги підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, який перевірявся на загальну суму 834 300 грн, у тому числі за 2015 рік на суму 834 300 грн.
15. З акту перевірки вбачається, що в ході проведення перевірки податковим органом використовувались матеріали кримінального провадження відносно ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» по взаємовідносинах з ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД», а саме: договір купівлі-продажу від 19 жовтня 2015 року № 000047, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні за період з 01 жовтня 2015 року по 30 листопада 2015 року.
16. Також судами встановлено, на виконання умов зазначеного договору позивачем в жовтні - листопаді 2015 року реалізовано газовий конденсат та конденсат газовий стабільний на ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД» на загальну суму 4 635 000 грн.
17. Перевезення товару відбувалось за рахунок ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» найманими перевізниками, а саме ТОВ «Каір-1».
18. При проведенні перевірки була встановлена відсутність документів первинного бухгалтерського обліку у ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля», які були вилучені та направлені до СВ ФР ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві для приєднання до матеріалів кримінального провадження. Згідно протоколу обшуку від 15 грудня 2016 року, який було проведено старшим слідчим відділу фінансових розслідувань ДПІ в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві Люліним І. В. було виявлено та вилучено документи фінансово-господарської діяльності за переліком.
19. На підставі вказаного акта перевірки 20 грудня 2017 року ГУ ДФС у Чернігівській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 00004201400, яким ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 834 300 грн.
20. Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
21. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що вилучення документів первинного бухгалтерського обліку правоохоронними органами, та не надання відповідачем належних та допустимих доказів на підтвердження того, що його посадовими особами під час проведення перевірки здійснювалось ознайомлення з вилученими у ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» документами та дослідження цих документів, унеможливили здійснити відповідачу дослідження первинної документації платника податку, що призвело до необґрунтованості висновків щодо встановлення податкових правопорушень.
22. Посилання відповідача на вирок у кримінальній справі стосовно посадової особи контрагента позивача судом першої інстанції визнано безпідставними, оскільки чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника податків права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання. До того ж, станом на момент формування позивачем податкової звітності по господарським операціям з ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД», вироку суду щодо непричетності посадових осіб вказаного товариства до ведення фінансово-господарської діяльності цього підприємства не існувало.
23. Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку про задоволення клопотання представника позивача про відшкодування витрат на професійну правничу допомогу, які позивач поніс у зв`язку із розглядом справи, та стягнення на користь ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» витрат на професійну правничу допомогу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у розмірі 30 000 грн.
24. Змінюючи частково рішення суду першої інстанції, апеляційний суд виходив з того, що враховуючи складність справи, виконані роботи, принципи співмірності та розумності судових витрат, необхідно зменшити їх розмір та стягнути з ГУ ДФС у Чернігівській області на користь ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» 5 000 грн витрат на професійну правничу допомогу.
25. Стосовно висновків щодо протиправності податкового повідомлення-рішення № 00004201400 апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
26. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
27. Підставою касаційного оскарження рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2020 року скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме застосування судом апеляційної інстанції норм права без врахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду.
28. В доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій безпідставно не були враховані доводи фіскального органу стосовно нереальності господарських взаємовідносин позивача у перевіряємий період з його контрагентом.
29. Зокрема скаржник наголошує, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень безпідставно не був врахований вирок Сєвєродонецького міського суду Луганської області від 10 травня 2016 року (набрав законної сили 10 червня 2016 року), яким ОСОБА_2 (одноособового засновника та керівника ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД») визнано винним у вчиненні фіктивного підприємства ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД», передбаченого частиною другою статті 27, частиною другою статті 28, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України.
30. Також скаржник зазначає, що у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних за операціями з ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД» встановлено такі недоліки: пункт навантаження вказаний - м. Прилуки (адреса навантаження не вказано), пункт розвантаження - м. Київ - Васильків, вул. Парижської Комуни (адреса не вказано). У зазначених товарно-транспортних накладних відмітки отримувача (стосовно фактичного отримання товару) відсутні, тобто в графі «Вантаж одержав/відповідальна особа вантажоодержувача» відсутнє прізвище, ім`я, по-батькові. Отже, в ТТН не зазначено хто фактично одержав товар. Також не вказано номер, серія, дата довіреності та найменування підприємства, яким видана довіреність. ТТН не містять інформації та доказів на фактичне відвантаження товару.
31. При відстеженні номенклатури товарів по ланцюгу постачання та визначенні схеми руху товарів від постачальника ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» до покупця ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД», встановлено, що ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» було реалізовано на ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД» конденсат газовий стабільний та газовий конденсат, тоді як останнє декларувало у податкових органах придбання та реалізацію іншої продукції (дизельне паливо, вугілля, запасні частини, інструменти, будівельні матеріали, послуги по перевезенню товару), що свідчить про відсутність фактичного руху товарів, удаваність відповідних господарських операцій з метою надання їх легального вигляду та з метою ухилення від сплати податків.
32. При цьому скаржник наголошує, що вилучені документи згідно протоколу обшуку від 15 грудня 2016 року стосувались інших контрагентів позивача, а отже жодного відношення до фактів, які вплинули на результати проведеної перевірки, прийняття за її результатами акту перевірки № 15/14/37308215 від 05 грудня 2017 року та оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не мали.
33. Крім того скаржник не погоджується із стягненням із ГУ ДФС у Чернігівській області на користь ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» 5 000 грн витрат на професійну правничу допомогу, оскільки зазначений розмір витрат не відповідає критерію реальності. Скаржник наголошує, що справа не є складною з урахуванням її фактичних обставин, предмету спору, змісту порушення, предмету доказування, аналізу наведених доказів. Адвокатом з моменту укладення договору про надання правової допомоги не було складено жодного процесуального документа такого як позовна заява, відповідь на відзив, пояснення по справі, тощо (крім заяви про відшкодування витрат на професійну правничу допомогу). Судове засідання по суді в суді першої інстанції відбувалось лише одного разу та тривало близько 30 хвилин.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
34. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
Щодо порядку проведення перевірки
35. За змістом абзацу першого пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
36. Абзацом першим пункту 44.6 статті 44 ПК України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
37. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (абзац другий цього пункту).
38. Зміст наведених правових норм дає підстави для висновку, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. У той же час, норма пункту 44.6 статті 44 ПК України містить виняток - виїмка документів або інше вилучення правоохоронними органами.
39. Відповідно до пункту 85.9 статті 85 ПК України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.
Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.
У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
40. Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідачем зроблено запит від 23 листопада 2017 року № 6554/10/25-01-14-04 до ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» про надання пояснення та підтверджуючих первинних документів по взаємовідносинах з контрагентами ТОВ «ВЕСТРУМ», ТОВ «ТРИСТАР ЛТД», ТОВ «ПАССАДО», ТОВ «ВКФ УКРІНВЕСТСЕРВІС», ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД».
41. 23 листопада 2017 року на вказаний запит ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» надано пояснення ГУ ДФС у Чернігівській області що виконання вимог листа на даний час є неможливим у зв`язку з тим, що згідно з протоколом обшуку від 15 грудня 2016 року, на підставі ухвали слідчого судді Оболонського районного суду м. Києва про надання дозволу на обшук від 29 листопада 2016 року у кримінальному провадженні № 32016100050000055 від 30 червня 2016 року, всі документи фінансово-господарської діяльності ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» вилучені в ході обшуку та направлені до СВ ФР ДПІ в Оболонському районі ГУ ДФС у м. Києві для приєднання до матеріалів кримінального провадження № 32016100050000055, копія протоколу обшуку від 15 грудня 2016 року надіслана відповідачу разом з поясненнями.
42. За змістом протоколу обшуку, у ТОВ «Інвестиційний бізнес менеджмент за охорону довкілля» були вилучені документи фінансово-господарської діяльності ТОВ «Інвестиції бізнес менеджмент за охорону довкілля» по відносинах з контрагентами.
43. Роблячи висновки у справі, що переглядається у межах цього касаційного провадження, суди попередніх інстанцій виходили з того, що відповідачем не надано доказів направлення письмового запиту до відповідного правоохоронного органу про надання органу державної фіскальної служби копій вилучених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.
44. Такі висновки судів попередніх інстанцій не можуть вважатися такими, що зроблені на підставі повного, безпосереднього, всебічного, та об`єктивного дослідження доказів та належного аналізу встановлених обставин у межах спірних правовідносин сторін.
45. Заперечуючи проти позову та обґрунтовуючи правомірність оспорюваного податкового повідомлення-рішення, відповідач у судовому процесі посилався на те, що вилучені документи згідно протоколу обшуку від 15 грудня 2016 року стосувались інших контрагентів позивача, а отже жодного відношення до фактів, які вплинули на результати проведеної перевірки, прийняття за її результатами акту перевірки № 15/14/37308215 від 05 грудня 2017 року та оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не мали.
46. Вказані доводи відповідача не знайшли свого відображення у судових рішеннях та не були оцінені судами. При цьому судами не з`ясовано конкретного переліку вилучених документів (в розрізі контрагентів) згідно протоколу обшуку від 15 грудня 2016 року.
47. Вказане свідчить про неповноту оцінки судами першої та апеляційної інстанції всіх обставин, які слугували передумовою звернення з позовом, та є порушенням норм процесуального права.
Щодо реальності господарських операцій позивача та ТОВ «ФОРОИЛ-ЛТД»
48. Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та / або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
49. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
50. За нормою пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
51. Згідно з пунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
52. За змістом пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
53. У пункті 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
54. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
55. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
56. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV).
57. Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
58. Згідно із частиною першою статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
59. Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового обліку наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
60. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
61. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.
62. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.