ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 серпня 2022 року
м. Київ
справа № 816/1054/18
адміністративне провадження № К/9901/36290/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гранд ТД» до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.05.2020, ухвалене у складі головуючого судді Шевякова І.С., та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17.11.2020, прийняту у складі колегії суддів: Бартош Н.С. (головуючий), Подобайло З.Г. , Чалого І.С.
І. Суть спору
1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «Гранд ТД» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило суд визнати неправомірним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.10.2017 №0003894003 про застосування до ТОВ «Гранд ТД» штрафних (фінансових) санкцій за платежем: пальне (код платежу 14021900) у сумі 217674,01 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ «Гранд ТД» зазначило, що прийняте контролюючим органом за наслідками проведення камеральної перевірки оскаржуване податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій за здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку є неправомірним, оскільки позивач здійснював операції з реалізації скретч-карток, а не пального, а відтак не є платником акцизного податку та не має податкового обов`язку щодо реєстрації таким платником /а.с. 4-7 т.1/.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ «Гранд ТД» є юридичною особою, зареєстрованою в установленому законом порядку (номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань № 15851020000009606 (а.с. 9-16 т. 1), основний вид діяльності за КВЕД: 46.90 неспеціалізована оптова торгівля, 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (основний).
4. Головним управлінням ДФС у Полтавській області проведено камеральну перевірку даних ТОВ «Гранд ТД» щодо порушення встановленого порядку взяття на облік (реєстрації) у контролюючих органах (здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального).
5. За результатами перевірки складено Акт про результати камеральної перевірки даних від 12.09.2017 № 4599/16-31-40-03-08/40475283, в якому зафіксовано здійснення ТОВ "Грант-ТД" операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку (а.с. 42-46 т. 1).
6. На підставі висновків акту перевірки, 31.10.2017 Головним управлінням ДФС у Полтавській області винесено податкове повідомлення-рішення 31.10.2017 №0003894003 про застосування до ТОВ «Гранд ТД» штрафних (фінансових) санкцій за платежем: пальне (код платежу 14021900) у сумі 217674,01 грн у зв`язку з порушенням платником податку вимог пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України (а.с. 19 т. 1).
7. Позивач, уважаючи податкове повідомлення-рішення від 31.10.2017 №0003894003 протиправним, звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
8. Справа слухалась судами не одноразово.
9. Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 15.06.2018, залишеним без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2018 адміністративний позов задовольнив.
10. Верховний Суд постановою від 25.06.2019 скасував рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.06.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2018, справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції /а.с. 193-201 т.1/.
11. Скасовуючи попередні судові рішення та направляючи справу на новий судовий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд прийняв до уваги доводи скаржника про те, що згідно наявних в матеріалах справи податкових накладних, в якості найменування товару, що реалізовувався, сторонами вказано відповідну марку дизельного пального та його обсяг. Згідно складених за результатом виконання умов договору купівлі - продажу від 03.04.2017 №03/04-2017 податкових накладних від 17.07.2017 №РН-17/08, від 18.08.2017 №РН-18/08, що наявні в матеріалах справи, позивач фактично здійснював реалізацію ТОВ "Фірма "Вітеко" дизельного палива у вказаних у накладних об`ємах.
12. Верховний Суд уважав, що судами попередніх інстанцій не було надано належної правової оцінки характеру укладеного договору купівлі - продажу від 03.04.2017 №03/04-2017. Не враховано, що реєстрація платником акцизного податку та проведення операцій з реалізації пального, які мають оподатковуватись акцизним податком, є не тотожними в розумінні Податкового кодексу України, що свідчить про передчасність висновків судів попередніх інстанцій про те, що у позивача не виникло обов`язку щодо реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального та складання акцизних накладних, оскільки ним не здійснено фактичного (фізичного) відпуску пального кінцевим споживачам, тобто не відбувся фактичний руху пального через цього суб`єкта господарювання. Метою здійснення реєстрації платником акцизного податку є контроль за обігом підакцизного товару - пального, та виявлення об`єкта оподаткування акцизним податком, а тому законодавець визначив, що обов`язковій реєстрації підлягають особи (платники податку) лише за однієї умови - такі особи планують здійснювати операції з реалізації пального, інші ж умови (обставини), зокрема такі як фактичне отримання пального і його фізичний відпуск кінцевим споживачам, тобто рух пального через суб`єкта господарювання, наявність АЗС тощо, не є умовами такої реєстрації, такі обставини мають значення для оподаткування акцизним податком.
13. Отже, визначальним при новому розгляді цієї адміністративної справи є питання про те, який все ж саме товар був предметом спірної господарської операції - власне пальне, чи скретч-картки на його відпуск.
14. За наслідками нового розгляду Полтавський окружний адміністративний суд ухвалив рішення від 19.05.2020, яким адміністративний позов задовольнив повністю.
15. Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов до висновку, що відповідач не довів суду правомірності прийнятого ним податкового повідомлення-рішення.
16. Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 17.11.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
17. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить скасувати їх рішення, прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
18. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
19. Позивач своїм правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судового рішення.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
20. Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
21. Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
22. Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 Податкового кодексу України).
23. Відповідно до підпункту 14.1. пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і надалі, у редакції чинною на час виникнення спірних правовідносин) акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).
24. За визначенням підпункту 14.1.141-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України пальне - нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу.
25. Слід звернути увагу на те, що Законом України від 20.12.2016 № 1791-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році» (далі - Закон № 1791-VIII), який набрав чинності з 01 січня 2017 року, внесені зміни до Податкового кодексу України у частині акцизного податку.
26. Так, зокрема, підпунктом 2 пункту 1 розділу І Закону № 1791-VIII у підпункті 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України із визначенням терміну «реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» вилучено положення щодо реалізації пального, як фізичного відпуску з автозаправної станції (АЗС) та/або автомобільної газозаправної станції (АГЗС) незалежно від форми розрахунків.
27. Відтак, відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (з урахуванням внесених змін станом на час виникнення спірних правовідносин) реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
28. Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.
29. Реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об`єктах громадського харчування.
30. Тому, суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції, визначені підпунктом 14.1.212 пунктом 14.1. статті 14 ПК України, є особою, яка реалізує пальне, і відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 цього ж Кодексу є платником акцизного податку.
31. Об`єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних (підпункт 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України).
32. Згідно підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 ПК України платником акцизного податку є особа, яка реалізує пальне.
33. Особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики (підпункт 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України).