ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 серпня 2022 року
м. Київ
справа № 2-а-7354/08
адміністративне провадження № К/9901/46455/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді Блажівської Н.Є.,
суддів: Желтобрюх І.Л., Шишова О.О.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
Позивача: ОСОБА_1 ,
представника Позивача: Січевлюка В.А.,
представника Відповідача: Андріюк О.О.,
розглянувши у режимі відеоконференції касаційну скаргу ОСОБА_1
на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року (головуючий суддя: Кузьмишин В.М., судді: Смілянець Е.С., Сушко О.О.)
у справі за позовом ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Вінницькій області
про скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ
ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
ОСОБА_1 (надалі також - Позивач, ОСОБА_1 , скаржник) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (надалі також - Відповідач), в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2008 року №0014521721/0.
В обґрунтування позовних вимог Позивач зазначав, що ним було отримано у 2003 році дохід від відчуження цінних паперів внаслідок виконання за іншу особу зобов`язань з передачі акцій на підставі договору поруки. Водночас, Позивачем й понесено у цьому ж році витрати на придбання акцій на суму, яка дорівнює отриманому доходу від відчуження акцій, що в свою чергу призвело до нульового об`єкту оподаткування.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Справа розглядалась неодноразово.
Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2013 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року, в задоволенні позову ОСОБА_1 відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 19 травня 2015 року скасовано постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2013 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Скасовуючи судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій суд касаційної інстанції не погодився з висновками судів попередніх інстанцій про те, що за нормою статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26 грудня 1992 року №13-92 в обрахунку прибутку громадян від операцій з цінними паперами приймають участь виключно операції з продажу Позивачем акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" як операцій, за результатами яких отримано дохід, та операції з придбання саме цих акцій, для обрахунку витрат понесених при їх придбанні. Натомість операції з придбання Позивачем інших акцій (ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників") протягом цього ж податкового періоду сукупний дохід не зменшують і на обрахунок прибутку не впливають аж до моменту їх продажу.
При цьому судом касаційної інстанції зроблено висновок, що положення пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не встановлюють обмежень можливості відносити до витрат витрати по придбанню акцій лише щодо одного емітента та не ставить таке право у залежність від їх подальшої реалізації.
Суд касаційної інстанції також звернув увагу й на те, що судами першої й апеляційної інстанцій не зазначено з посиланням на відповідні норми матеріального права підстави виключення з витрат суми по придбанню акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат", яка увійшли до суми 68673800,00 грн неприйнятих податковим органом витрат.
Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 21 липня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 7 жовтня 2015 року, позовну заяву залишено без розгляду.
Залишаючи позов без розгляду суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції, виходив з того, що ОСОБА_1 допустив третю підряд неявку в судове засідання без поважних на те причин, заяв про розгляд справи без його участі суду теж не подав, що згідно з пунктом 4 частини першої статті 155 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України; у редакції на час ухвалення судового рішення) є підставою для залишення позовної заяви без розгляду.
Ухвалою Верховного Суду від 13 лютого 2018 року скасовано ухвалу Вінницького окружного адміністративного суду від 21 липня 2015 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 7 жовтня 2015 року, а справу направлено для продовження розгляду до суду першої інстанції.
Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 30 липня 2018 року позовну заяву залишено без розгляду на підставі пункту 4 частини першої статті 240 КАС України (за наслідком неприбуття Позивача до суду та не повідомлення про причини неявки).
Застосувавши положення пунктів 15 та 15.5 розділу VII Перехідних положень КАС України в редакції від 15 грудня 2017 року, у зв`язку з порушенням Позивачем порядку подачі апеляційної скарги її поданням безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду, ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2018 року апеляційну скаргу ОСОБА_1 повернуто особі без розгляду.
Постановою Верховного Суду від 15 березня 2019 року ухвалу Сьомого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2018 року скасовано, а справу направлено для продовження розгляду до суду апеляційної інстанції.
Скасовуючи судове рішення апеляційного суду судом касаційної інстанції констатовано наявність права скаржника звернутися з апеляційною скаргою в порядку, встановленому статтею 297 КАС України, тобто безпосередньо до суду апеляційної інстанції.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 1 серпня 2019 року апеляційну скаргу ОСОБА_1 задоволено. Ухвалу Вінницького окружного адміністративного суду від 30 липня 2018 року скасовано, а справу направлено до Вінницького окружного адміністративного суду для продовження розгляду.
Скасовуючи судове рішення суду першої інстанції, ухвалене із застосуванням наслідків повторної неявки Позивача до суду, колегія суддів апеляційного суду виходила з того, що за відсутності в матеріалах справи доказів направлення повісток про виклик представнику ОСОБА_1 суд не може вважати, що Позивач був належним чином повідомлений про дату, час і місце судового розгляду. Окрім того, судом апеляційної інстанції встановлено направлення повісток про виклик до суду за неналежною адресою реєстрації Позивача, неурахування зазначення представником Позивача про розгляд справи за їх відсутності та не заперечення представниками Відповідача щодо розгляду справи за відсутності Позивача.
Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 9 січня 2020 року провадження у справі закрито.
Ухвалюючи це судове рішення суд першої інстанції виходив з того, що податковий борг в сумі 27447808,75 грн з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, списано 29 вересня 2017 року на підставі ухвали Господарського суду Вінницької області від 11 квітня 2017 року у справі №902/690/16 про припинення провадження у справі про банкрутство. Оскільки відповідно до положень пункту 60.1 статті 60 ПК України податкове повідомлення-рішення вважається відкликаним у разі, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2008 року №0014521721/0 є відкликаним, відтак слід вважати, що оскаржуване порушення самостійно виправлено суб`єктом владних повноважень. Наведене й слугувало підставою для закриття провадження згідно з пунктом 8 частини 1 статті 238 КАС України.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 5 березня 2020 року скасовано ухвалу Вінницького окружного адміністративного суду від 9 січня 2020 року, а справу направлено до Вінницького окружного адміністративного суду для продовження розгляду.
Скасовуючи ухвалу суду першої інстанції апеляційний суд виходив з того, що аналіз наведених положень підпункту 60.1.4 пункту 60.1, пункту 60.2 статті 60 ПК України у взаємозв`язку з приписами пункту 8 частини першої статті 238 КАС України дає підстави для висновку, що відкликання податкової вимоги у зв`язку зі списанням податкового боргу у зв`язку з банкрутством не може вважатися виправленням суб`єктом владних повноважень порушень, що стали підставою для звернення до суду із позовом про оскарження рішення останнього, оскільки індивідуальний акт не скасований, а відкликаний у зв`язку з припиненням діяльності Позивача у зв`язку з його банкрутством.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду 17 лютого 2021 року позов задоволено.
Задовольняючи позовні вимоги ОСОБА_1 суд першої інстанції виходив з того, що протягом грудня 2003 року згідно з договорами купівлі-продажу цінних паперів Позивачем було здійснено реалізацію цінних паперів (акцій) на загальну суму 107109070 грн. Водночас витрати, понесені Позивачем на придбання цінних паперів, склали 107153989,20 грн, відтак доходи від продажу акцій не перевищили витрат, понесених внаслідок їх придбання, і оподатковуваний дохід, який підлягає оподаткуванню прибутковим податком з громадян відповідно до частини четвертої статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26 грудня 1992 року №13-92, у Позивача не виник, що спростовує висновок Відповідача у акті перевірки про отриманий чистий дохід на суму 68628771 грн.
Такі висновки суду першої інстанції мотивовано тим, що ОСОБА_1 брав участь по відношенню до ЗАТ "Подільський агроторговий дім" у двох зобов`язаннях, будучи по відношенню до ЗАТ "Подільський агроторговий дім" одночасно кредитором по одному зобов`язанню (як це випливає з Угоди (про новацію) щодо правочинів, пов`язаних з виконанням простроченого зобов`язання по договору поруки №24/12-03-1 від 24 грудня 2003 року, укладеного на забезпечення виконання зобов`язання боржника по договору купівлі-продажу цінних паперів №01-12/03-1 від 1 грудня 2003 року" від 25 грудня 2003 року (о 17:00 год.), та боржником по іншому зобов`язанню, як це випливає з умов "Угоди (про новацію) щодо правочинів, пов`язаних з виконанням зобов`язання по Договору купівлі-продажу цінних паперів №02-12/2003-2 від 2 грудня 2003 року від 25 грудня 2003 року (строк виконання по всіх зазначених зобов`язаннях настав), своєю заявою від 25 грудня 2003 року, 18:35 год. (вих. №25-12/2003-7) Позивач здійснив зарахування зустрічних вимог на суму 68673800,00 грн, які виникли та існували між ОСОБА_1 та ЗАТ "Подільський агроторговий дім". Зарахування ж зустрічних однорідних грошових зобов`язань відповідно до заяви ОСОБА_1 від 25 грудня 2003 року кваліфікується як сума коштів, сплачена ОСОБА_1 продавцю цінних паперів як компенсація їх вартості, що дає право відповідно до вимог Закону України "Про оподаткування прибутку" віднести цю суму до витрат на придбання цінних паперів.
Витрати ж ОСОБА_1 на придбання акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" на суму 38435270,00 грн по договору №31-12/2003-1 ВЦП документально підтверджуються актом приймання-передачі цінних паперів від 30 грудня 2003 року, згідно з яким ОСОБА_1 передав ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" 3843527 штук акцій ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" на суму 38435270,00 грн. Наслідком цієї передачі (по договору поруки) стало виникнення боргу ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ОСОБА_1 , у погашення якого він отримав від ЗАТ "Подільський агроторговий дім" акцій ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" на суму 38435270,00 грн. Передача акцій ЗАТ "Українська спілка підтримки асоційованого розвитку товаровиробників" на суму 38435270,00 грн кваліфікується як вартість майна, сплачена платником податку продавцю цінних паперів як компенсація їх вартості.
Надаючи юридичну оцінку доводам Відповідача щодо визнання Позивача банкрутом та відсутність юридичних наслідків оскаржуваного податкового повідомлення-рішення суд першої інстанції зазначив про те, що обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду, відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення як акт індивідуальної дії не виключає можливості його оскарження.
Відхиляючи доводи податкового органу про те, що спірне податкове повідомлення-рішення є відкликаним в силу приписів підпункту 60.1.1 пункту 60.1 статті 60 ПК України суд першої інстанції зауважив на тому, що апеляційний суд в постанові від 5 березня 2020 року у цій справі вказав на те, що аналіз положень підпункту 60.1.4 пункту 60.1, пункту 60.2 статті 60 ПК України у взаємозв`язку з приписами пункту 8 частини першої статті 238 КАС України дає підстави для висновку, що відкликання податкової вимоги у зв`язку із списанням податкового боргу у зв`язку з банкрутством не може вважатися виправленням суб`єктом владних повноважень порушень, що стали підставою для звернення до суду із позовом про оскарження рішення останнього, оскільки індивідуальний акт не скасований, а відкликаний у зв`язку з припиненням діяльності Позивача у зв`язку з його банкрутством.
Щодо доводів Позивача про порушення Відповідачем процедури заходу податкового контролю суд першої інстанції, відхиляючи доводи Позивача, зазначив про відсутність відповідного змісту позовних вимог у поданій до суду позовній заяві.
Крім того, судом першої інстанції враховано й те, що Позивач вже оскаржував у судовому порядку дії ДПІ у м. Вінниці щодо проведеної у 2008 році перевірки ОСОБА_1 , зокрема щодо зазначення невірних правових підстав для перевірки та зазначення неповного обсягу мети перевірки в направленні на перевірку ОСОБА_1 №1157/10/17 від 12 травня 2008 року.
Так, постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 26 грудня 2008 року по справі №2а-10629/08 в задоволені позовних вимог відмовлено. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 8 вересня 2010 року це рішення скасовано, постановлено нове, яким позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними дії ДПІ у м. Вінниця щодо зазначення невірних правових підстав для перевірки в направленні №1157/10/17 від 12 травня 2008 року та результатів перевірки, визначеним в акті перевірки №1010/17/ НОМЕР_1 від 16 травня 2008 року в частині перевірки дотримання ОСОБА_1 вимог валютного законодавства. Ухвалою ВАСУ від 7 червня 2012 року рішення судів першої та другої інстанцій скасовано, провадження у справі закрито з підстав того, що оскаржені дії податкового органу не породжують для платника податків настання будь-яких юридичних наслідків та не впливають на його права та обов`язки.
Позивачем також оскаржено до суду дії ДПІ у м. Вінниці щодо порушення порядку оформлення акта перевірки №1010/17/2336815170 від 16 травня 2008 року, який не відповідає меті, вказаної в направленні на перевірку №1157/10/17 від 12 травня 2008 року в частині перевірки дотримання Позивачем вимог валютного законодавства. Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 15 листопада 2010 року у справі №2-а-10488/08, залишеною без змін ухвалою суду апеляційної інстанції від 26 січня 2011 року та ухвалою суду касаційної інстанції від 12 березня 2014 року, в задоволенні позову відмовлено.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції у цій справі дійшов висновку про відсутність підстав для оцінки дій Відповідача щодо проведення перевірки, оскільки відповідні доводи Позивача були предметом судового розгляду, за наслідками чого прийняті рішення, які набрали законної сили.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року рішення Вінницького окружного адміністративного суду 17 лютого 2021 року скасовано та прийнято нове, яким відмовлено в задоволенні позову.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи рішення про відмову в позові апеляційний суд зробив висновок, що відповідно до положень Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26 грудня 1992 року №13-92, врахуванню підлягають документально підтвердженні витрати, понесені громадянином, однак збільшення відчужувачем номінальної вартості цінних паперів при внесенні до статутного фонду чи при виконанні договорів поруки не є витратами в розумінні закону.
При цьому суд апеляційної інстанції виходив з того, що до ОСОБА_1 перейшло право власності на суму 107109070,00 грн, в тому числі корпоративним правом: часткою статутного фонду ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 30196867 акцій на суму 49414502 грн та ЗАТ "УкрСПАРТ" в кількості 5946616 акцій в сумі 57694568 грн. Документально ж підтвердженими витратами є витрати по придбанню ОСОБА_1 у фізичних осіб акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" (м. Чернівці) у кількості 132278 шт. на загальну суму 44919 грн, відчуження акцій ЗАТ "УкрСПАРТ" в адресу ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" на суму 38435270 грн, а також сплата за проведення нотаріальних дій у сумі 110 грн. Отже, документально підтвердженими витратами визнано суму 38480299 грн, відтак сума чистого доходу становить 68628771 грн.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати рішення апеляційного суду, залишивши в силі рішення суду першої інстанції.
Відповідач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, оскільки рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з правильним застосуванням норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Наказом ДПІ у м. Вінниці від 12 травня 2008 року №820/17п призначено позапланову виїзну перевірку громадянина ОСОБА_1 з 12 травня 2008 року по 14 травня 2008 року терміном 3 робочих дні відповідно до підстав проведення перевірок, визначених у пункті 8 частини шостої статті 11-1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", згідно з яким видано направлення від 12 травня 2008 року №1157/10/17.
За наслідками проведеної позапланової виїзної документальної перевірки ОСОБА_1 складено Акт перевірки від 16 травня 2008 року №1010/17/2336815170 про результати позапланової виїзної документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства громадянина фізичної особи ОСОБА_1 .
На підставі висновків Акта перевірки Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 травня 2008 року №0014521721, яким Позивачу донараховано прибутковий податок з громадян на суму 27447808,75 грн.
За висновками перевірки сукупний дохід громадянина ОСОБА_1 за 2003 рік становить 107109070,00 грн, документально підтверджені витрати склали 38480299,00 грн. Отже, сума чистого оподатковуваного доходу за рік становить 68628771 грн, що обраховано як різницю 107109070,00 грн - 38480299,00 грн, яку Позивач мав відобразити у Декларації про доходи за 2003 рік та перерахувати до бюджету відповідний прибутковий податок з громадян в сумі 27448071,00 грн. Проте, Позивачем за основним місцем роботи у ЗАТ "УкрСПАРТ" у 2003 році перераховано до бюджету лише 262,25 грн прибуткового податку з громадян, що призвело до заниження суми відповідного податкового зобов`язання на суму 27447808,75 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Скаржник стверджує, що апеляційний суд дійшов помилкових висновків, що витрати Позивача, понесені ним на придбання цінних паперів, не є документально підтвердженими згідно із Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР та Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26 грудня 1992 року №13-92, а тому врахуванню не підлягають. Зазначає, що усі факти придбання та відчуження ОСОБА_1 акцій, що мали місце у грудні 2003 року, підтверджено документально: договорами, передавальними розпорядженнями, актами приймання-передачі акцій та іншими документами, що є достатніми підставами для визнання витрат на придбання акцій відповідно до пункту 7.6.3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Натомість апеляційним судом помилково підтримано висновки контролюючого органу, що лише витрати на суму 38480299 грн знайшли документальне підтвердження. Вважає, що суд апеляційної інстанції допустився помилки роблячи висновки про те, що документально підтвердженими є лише ті витрати, що понесені по визначених партіях акцій окремих емітентів, придбаних та проданих Позивачем в межах одного звітного періоду (2003 року), натомість витрати на придбання акцій без факту наступного їх продажу у межах звітного періоду не є документально підтвердженими витратами для цілей оподаткування. Висновки суду апеляційної інстанції щодо вилучення понесених Позивачем витрат у сумі 68673690,20 грн не містять правового підґрунтя, як і відповідних посилань суду в оскаржуваному рішенні на норми Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян", якими врегульовано питання оподаткування за спірними операціями на час їх проведення.
Зауважує, що апеляційним судом зроблено помилкові висновки, що мало місце збільшення відчужувачем номінальної вартості цінних паперів при внесенні до статутного фонду чи при виконанні договорів поруки, оскільки ані збільшення номінальної вартості акцій, що б зумовило збільшення статутного капіталу акціонерного товариства, ані внесення цінних паперів до статутних капіталів господарських товариств, матеріалами справи, як і у ході податкової перевірки, не підтверджено. Апеляційним судом також не було враховано й не надано жодної оцінки листам, роз`ясненням податкового органу щодо визначення об`єкту оподаткування за правочинами щодо цінних паперів, якими керувався Позивач, експертним висновкам в матеріалах справи.
Скаржник пояснює, що право власності на акції набувалось Позивачем внаслідок виконання своїх обов`язків як поручителя (зокрема, за Договором поруки за №24/12-03-1 від 24 грудня 2003 року, Договором поруки №25-12/2003-1 від 25 грудня 2003 року, Договором поруки за №25-12/2003-2 та Договором поруки за №29-12/2003-2 від 29 грудня 2003 року), при цьому закон не обмежує виду угоди щодо переходу права власності на цінні папери, а згідно з пунктом 6.3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу витрат включається також сума будь-якої заборгованості покупця, яка виникає у зв`язку з таким придбанням.
Тому стверджує, що правильне тлумачення та застосування положень статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" та пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у цій справі та вірне визначення розміру податкових зобов`язань Позивача за результатами здійснення операцій з цінними паперами передбачає встановлення доходів ОСОБА_1 від продажу акцій не лише одного емітента, а сукупно за грудень 2003 року, а також витрат, понесених на придбання акцій за грудень 2003 року, та визначення на цій основі суми сукупного річного доходу за 2003 рік, що підлягає оподаткуванню. Саме на це звернув увагу Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 19 травня 2015 року у цій справі, що не було враховано судом апеляційної інстанції в оскаржуваному рішенні. Суд касаційної інстанції також вказав на правильне правозастосування норми пункту 7.6 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", якою не встановлено обмеження можливості віднесення до витрат виключно витрати по придбанню акцій лише щодо одного емітента та не поставлено таке право у залежність від подальшої реалізації придбаних цінних паперів.
Поряд з цим, скаржник акцентує на відмінності позиції Позивача й Відповідача у цій справі, оскільки Позивач стверджує про незаконність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яким зафіксовано неіснуючий податковий борг. Натомість Відповідач наполягає на законності нарахування податкового боргу, однак за наслідком завершення ним же ініційованої процедури банкрутства Позивача стверджує про відкликання спірного податкового повідомлення-рішення згідно з підпунктом 60.1.1 пункту 60.1 статті 60 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) як погашеного органом стягнення. Звертає увагу, що сума грошового зобов`язання за спірним податковим повідомленням-рішенням не набула статусу узгодженого зобов`язання, оскільки акт індивідуальної дії перебуває й досі у процедурі судового оскарження, натомість норми статті 60 ПК України, на яку посилається Відповідач, визначає погашення податкового боргу, що визначається у податковій вимозі, що не є предметом оскарження у цій справі.
3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Відповідач стверджує, що оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції є законним та обґрунтованим.
Акцентує, що Позивачем не взято до уваги вимоги Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР та розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26 грудня 1992 року №13-92 щодо обов`язкового документального підтвердження понесених витрат. Судом апеляційної інстанції обґрунтовано враховано, що загальна сума витрат, яка підтверджена документально під час проведення позапланової виїзної документальної перевірки, складає 38480299 грн, відповідно, сума чистого доходу, що підлягає оподаткуванню - 68628771 грн.
В ході проведення оперативного відпрацювання отримання доходів фізичною особою ОСОБА_1 податковим органом виявлено певну схему ухилення від сплати прибуткового податку з громадян під час здійснення операцій з купівлі-продажу цінних паперів (акцій) шляхом укладення угод купівлі-продажу або відчуження цінних паперів, з використанням договорів поруки та шляхом взаємозаліку заборгованості. У такий спосіб ОСОБА_1 перейшло право власності на акції певних емітентів на загальну суму 107109070,00 грн, в тому числі акції ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" в кількості 30196867 шт. на суму 49414502,00 грн, та ЗАТ "УкрСПАРТ" в кількості 5946616 шт. акцій на суму 57694568,00 грн. Натомість, документально підтвердженими є витрати по придбанню у фізичних осіб акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" у кількості 132278 шт. на загальну суму 44919,00 грн та витрати щодо відчуження акцій ЗАТ "УкрСПАРТ" в адресу ЗАТ "Адампільський хлібокомбінат" на суму 38435270,00 грн, сплата за проведення нотаріальних дій 110 грн (загальна сума підтверджених витрат склала 38480299 грн).
Отже, Відповідач стверджує, що в результаті виконання відповідних угод у грудні 2003 року Позивачем було отримано 68628771 грн чистого доходу (107109070,00 грн - 38480299 грн), однак не подано декларацію про доходи, отримані в 2003 році.
Зазначає, що при реалізації цінних паперів (відчуженні) Позивачем не сплачувався прибутковий податок з посиланням на підпункт "е" пункту 1 статті 5 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" №13-92 від 26 грудня 1992 року, згідно з яким до сукупного оподатковуваного доходу не включаються суми, одержувані в результаті відчуження майна, за нотаріальне посвідчення або за операції з відчуження якого сплачується державне мито чи плата за вчинення нотаріальних дій. Проте, відповідні угоди щодо відчуження акцій нотаріально не посвідчувались та, відповідно, Позивачем мито не сплачувалось.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 КАС України, колегія суддів виходить з такого.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, спірне податкове донарахування грошового зобов`язання здійснено Відповідачем за фактом вчинення Позивачем ряду операцій з акціями українських підприємств в період грудня 2003 року на підставі цивільно-правових договорів різного типу, як-от: договорів купівлі продажу цінних паперів, договорів відчуження, договорів поруки.
Так, на підставі договору купівлі-продажу цінних паперів №03-12/2003-1 від 3 грудня 2003 року у власність ОСОБА_1 перейшли акції ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 2279 шт. номінальною вартістю 0,25 грн та договірною вартістю 2279,00 грн.
Згідно з випискою з реєстру ТОВ "ВЕТРЕЄСТР" від 9 грудня 2003 року Позивач є власником 213371 акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" номінальною вартістю 0,25 грн за акцію на загальну номінальну вартість пакета цінних паперів 53342,75 грн.
На підставі договору купівлі-продажу цінних паперів №22-12/2003-2 КПЦП від 22 грудня 2003 року та акта прийому-передачі цінних паперів від 22 грудня 2003 року громадянка України ОСОБА_2 продала громадянину України ОСОБА_1 акції прості іменні ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 129999 штук номінальною вартістю 0,25 грн за акцію та договірною вартістю 42640,00 грн.
Отже, Позивач набув у власність акції емітента ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343370 шт. номінальною вартістю 0,25 грн всього на суму 85842,50 грн (виписка з реєстру ТОВ "ВЕТРЕЄСТР" від 23 грудня 2003 року).
В свою чергу, між ЗАТ "Подільський торговий дім" (м. Вінниця ) - (продавець) та ЗАТ "Вінницький хліб" (м. Вінниця ) - (покупець) укладено договір купівлі-продажу цінних паперів від 1 грудня 2003 року за №01-12/03-1, за яким продавець зобов`язується в термін до 22 грудня 2003 року передати у власність покупця пакет акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" (м. Чернівці) у кількості 343369 шт. на суму 68673800 грн (номінальна вартість акцій 0,25 грн).
Оскільки ЗАТ "Подільський торговий дім" умови цього договору не виконало (акції в строк до 22 грудня 2003 року не передано), 24 грудня 2003 року між ЗАТ "Вінницький хліб" (Кредитор), ЗАТ "Подільський агроторговий дім" (Боржник) та громадянином України ОСОБА_1 (Поручитель) було укладено трьохсторонній договір поруки за №24/12-03-1, яким передбачено, що у разі не виконання Боржником умов договору №01-12/03-1 в строк до 25 грудня 2003 року Поручитель погашає заборгованість Боржника по договору купівлі-продажу цінних паперів №01-12/03-1 від 1 грудня 2003 року шляхом відчуження на користь Кредитора акцій ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" у кількості 343369 шт. номінальною вартістю 0,25 грн/акція, загальною номінальною вартістю 85842,25 грн, та загальною ринковою вартістю 68673800 грн.
25 грудня 2003 року між ОСОБА_1 (Поручитель) та ЗАТ "Вінницький хліб" (Кредитор) укладено договір №25/12-03-1 відчуження цінних паперів, який є доповненням до Договору поруки №24/12-03-1 від 24 грудня 2003 року, відповідно до умов якого ОСОБА_1 погашає заборгованість ЗАТ "Подільський агроторговий дім" перед ЗАТ "Вінницький хліб" шляхом відчуження належних Позивачу на праві власності акції ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343369 штук, номінальною вартістю 0,25 грн за акцію та договірною вартістю за пакет акцій на суму 68673800,00 грн.
25 грудня 2003 року також укладено Угоду (про новацію) щодо правочинів, пов`язаних з виконанням простроченого зобов`язання по Договору поруки №24/12-03-1 від 24 грудня 2003 року, укладеного на забезпечення виконання зобов`язання Боржника по Договору купівлі-продажу цінних паперів №01-12/03-1 від 1 грудня 2003 року.
ОСОБА_1 , як Поручитель, належно виконав зобов`язання відповідно до умов Договору поруки №24/12-03-1 від 24 грудня 2003 року, про що свідчить Акт приймання-передачі цінних паперів від 25 грудня 2003 року. Порука припинилася з припиненням забезпеченого зобов`язання, до Поручителя як до Кредитора перейшли усі права первісного Кредитора у цьому зобов`язанні.
З моменту виконання ОСОБА_1 . Договору поруки №24/12-03-1 від 24 грудня 2003 року як "Поручителем", для ЗАТ "Подільський агроторговий дім" настали обставини, за яких воно не може повернути Кредитору пакет акцій, а саме: цінні папери емітента: ВАТ "Чернівцізооветпромпостач" в кількості 343369 штук, що становить близько 65 % статутного фонду емітента.