ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 липня 2022 року
м. Київ
справа № 806/143/18
адміністративне провадження № К/9901/69691/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Ханової Р.Ф., Бившевої Л.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року (головуючий суддя Драчук Т.О., судді: Полотнянко Ю.П., Загороднюк А.Г.) у справі №806/143/18 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправними і скасування вимоги та податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, підприємець) звернувся до суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 15 грудня 2017 року №Ф-0026421305, податкові повідомлення-рішення від 15 грудня 2017 року №0026411305, №0026401305, №0026391305, №0026431305.
Позовні вимоги мотивовані тим, що при проведенні перевірки підприємцем підтверджено належними первинними документами факт понесення витрат при здійсненні господарських операцій в повному обсязі. Суми амортизаційних відрахувань на основні засоби правомірно включались позивачем до складу витрат, оскільки позивачем вівся відповідний бухгалтерський облік.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 11 червня 2018 року позов задоволено. Визнано протиправними і скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 15 грудня 2017 року № Ф-0026421305 та податкові повідомлення-рішення від 15 грудня 2017 року №0026411305, №0026401305, №0026391305 та №0026431305.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що законодавець надає фізичній особі - підприємцю право вести спрощений облік доходів і витрат, при цьому не позбавляє його права вести бухгалтерський облік валових витрат основних фондів, що підлягають амортизації та витрат на утримання основних засобів, придбання пально-мастильних матеріалів. Висновок податкового органу про відсутність у позивача права здійснювати облік основних засобів та (як наслідок) включати до валових витрат вартість амортизаційних відрахувань, є невірним.
За наслідками апеляційного перегляду судового рішення першої інстанції, постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року апеляційну скаргу податкового органу задоволено повністю. Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 11 червня 2018 року скасовано, прийнято нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Відмовляючи у задоволені позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року позивач не мав права включати до складу витрат при визначенні чистого оподатковуваного доходу за 2015-2016 роки амортизацію основних засобів, які використовуються при здійсненні господарської діяльності. Судом не встановлено використання позивачем для здійснення господарської діяльності обладнання для виробництва сухарної продукції та складських приміщень для її зберігання, не встановлено укладання договорів на переробку хлібобулочної продукції, видами діяльності позивача не передбачено здійснення діяльності з виробництва хліба, хлібобулочних виробів та сухарної продукції. Крім того, податковим органом правовірно нараховану суму податкового зобов`язання з ПДВ, як "компенсаційного", оскільки у придбаного маргарину закінчився строк придатності, що свідчить про не можливість його використання у господарській діяльності.
Не погодившись із рішеннями суду апеляційної інстанції, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що судами не враховано, що положення Податкового кодексу України (далі - ПК України) не містять прямої заборони як на застосування амортизації так і права платника на включення таких витрат до складу інших витрат. Факт реалізації хлібобулочних виробів підтверджено первинними бухгалтерськими документами, суми зобов`язань з податку на додану вартість в повному обсязі задекларовано на підставі належним чином зареєстрованих податкових накладних та відображено у податковій звітності, за підсумками податкового періоду сплачено до бюджету. Зауважує, що судом апеляційної інстанції не надано оцінку доводам позивача про помилкове включення ним до складу доходу суми акцизного податку та під час визначення бази оподаткування податковим органом не враховано факт завищення загального оподатковуваного доходу, отриманого від господарської діяльності в сумі 91829 грн.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанцій, просить у задоволені касаційної скарги відмовити та залишити без змін оскаржуване судове рішення.
Верховний Суд, переглянувши рішення суду апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з таких підстав.
Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, що податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку підприємця з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства та повноти нарахування і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт перевірки від 21 листопада 2017 року №825/06-30-13-05/2274904091 (далі - акт перевірки).
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 15 грудня 2017 року №0026411305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 189458,42 грн за податковим зобов`язанням та 47364,61 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; №0026401305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір у розмірі 15330,09 грн за податковим зобов`язанням та 3832,52 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; №0026391305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 167180 грн за податковим зобов`язанням та 41795 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; рішення від 15 грудня 2017 року №0026431305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нараховано єдиного внеску, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 23632,95 грн. Також було сформовано та вручено вимогу від 15 грудня 2017 року №Ф-0026421305 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску в сумі 160866,87 грн.
Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2, підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України, що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 1022006 грн, внаслідок чого визначено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення діяльності за період, що перевірявся на загальну суму 189458,42 грн; підпунктів 1.1, 1.2, 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ, пункту 162.1 статті 162, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України, що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 1022006 грн, внаслідок чого занижено військовий збір, який підлягає сплаті до бюджету в сумі 15330,09 грн; пункту 1 частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 2 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 8 липня 2010 року №2464-VІ (далі - Закон №2464-VІ), що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 605672,52 грн та заниження суми єдиного внеску на загальну суму 160866,87 грн; підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 44.1 статті 44, пункту 177.10 статті 177 ПК України, Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року №481, абзацу "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 167180 грн; пункту 1201.1 статті 1201, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого несвоєчасно зареєстровано у Єдиному реєстрі по податкові накладні.
Стосовно податкового повідомлення-рішення від 15 грудня 2017 року №0026411305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 189458,42 грн за податковим зобов`язанням та 47364,61 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, колегія судді зазначає наступне.
В акті перевірки зазначено, що позивачем до складу витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року безпідставно віднесено амортизаційні нарахування основних засобів (автомобілів) на загальну суму 1022006 грн.
Судами попередніх інстанцій установлено, що позивачу, як фізичній особі на праві власності належать основні засоби, зокрема, автомобілі для перевезення хліба та хлібобулочних виробів в кількості 27 шт., комп`ютер в кількості 1 шт., та 2 касові апарати. Вказані основні засоби придбані під час здійснення підприємницької діяльності та використовуються позивачем виключно для здійснення ним господарської діяльності, в тому числі шляхом надання послуг по перевезенню хлібобулочних виробів.
На підтвердження ведення бухгалтерського обліку основних засобів та їх амортизації, позивачем надано суду журнал обліку основних засобів.
ФОП ОСОБА_1 займається такими видами діяльності: Код КВЕД 46.38 Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; Код КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; Код КВЕД 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; Код КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний); Код КВЕД 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.
Частиною 3 статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що суб`єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.
Положеннями пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Пункт 177.4 статті 177 ПК України доповнено підпунктом 177.4.6 згідно із Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21 грудня 2016 року №1797VІІІ, який набрав чинності з 1 січня 2017 року.
Відповідно до підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.
Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).
Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, а саме: земельних ділянок, об`єктів житлової нерухомості, легкових та вантажних автомобілів.
Ураховуючи, що понесені позивачем витрати стосуються витрат на утримання автомобілів за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, понесені позивачем до набрання чинності Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21 грудня 2016 року №1797VІІІ (набрав чинності з 1 січня 2017 року), Верховний Суд погоджується з висновком апеляційного суду, що позивач не мав права на включення до складу витрат при визначенні чистого оподатковуваного доходу за 2015-2016 роки амортизаційні нарахування основних засобів (автомобілів), які використовуються при здійсненні господарської діяльності на загальну суму 1022006 грн.
Верховний Суд не приймає до уваги посилання позивача на практику Верховного Суду України, зокрема, на постанову від 15 квітня 2014 року у справі №21-53а14, який висловив правову позицію щодо нормативно-правових актів, які станом на час вирішення даної справи втратили свою юридичну силу.