ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 липня 2022 року
м. Київ
справа № 240/1906/20
адміністративне провадження № К/9901/23520/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2020 року у складі головуючого судді Капинос О.В. та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року у складі колегії суддів: Гонтарука В.М., Шидловського В.Б., Курка О.П. у справі № 240/1906/20 за позовом Дочірнього підприємства «Житомирська механізована колона» Приватного акціонерного товариства «Київсільелектро» до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Дочірнє підприємство «Житомирська механізована колона» Приватного акціонерного товариства «Київсільелектро» (далі - позивач, ДП «Житомирська механізована колона») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Житомирській області, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.02.2020 № 0002780501, № 0002790501.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 02.11.2020, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 20.05.2021, адміністративний позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 20.02.2020 № 0002790501, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 8 597 565 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 4 298 783 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 20.02.2020 № 0002780501, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 6 956 734 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3 478 367 грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Житомирській області на користь ДП «Житомирська механізована колона» судовий збір у розмірі 42 040 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився і суд апеляційної інстанції, виходив із того, що надані позивачем до матеріалів справи документи в сукупності з іншими первинними документами, які надавалися позивачем при проведенні перевірки, є належними доказами на підтвердження дотримання ДП «Житомирська механізована колона» приписів податкового законодавства щодо підтвердження задекларованих ним сум податкового кредиту та витрат за операціями з контрагентами, а тому спірні податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем протиправно.
Додатковою постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31.05.2021 скасовано рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 02.11.2020 в частині стягнення за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Житомирській області на користь ДП «Житомирська механізована колона» судового збору в розмірі 42 040 грн.
У цій частині прийнято постанову, якою стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Житомирській області на користь ДП «Житомирська механізована колона» судовий збір у розмірі 21 020 грн.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
У період з 26.12.2019 по 24.01.2020 ГУ ДПС у Житомирській області, відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, на підставі наказу від 10.12.2019 № 639, проведено планову виїзну документальну перевірку ДП «Житомирська механізована колона» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове держане соціальне страхування за період діяльності з 01.10.2017 по 30.09.2019, за результатами якої складено акт від 31.01.2020 № 39/06-30-05-01/00132405.
Відповідно до висновків указаного акта перевірки, контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства:
- пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового Кодексу України, ст. 4, ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», П(С)БО № 15 «Доходи», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, № 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, внаслідок чого занижено податок на прибуток на загальну вартість 7 038 262 грн, зокрема: 4 квартал 2017 року - 418 857 грн; 1 квартал 2018 року - 67 986 грн; 1 півріччя 2018 року - 872 244 грн; 3 квартали 2018 року - 1 963 546 грн; 2018 рік - 3 989 001 грн;1 півріччя 2019 року - 1 959 902 грн; 3 квартали 2019 року - 2 630 404 грн;
- п. 44.1 ст. 44, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 8 598 176 грн, зокрема: листопад 2017 року - 10 569 грн; грудень 2017 року - 198 429 грн; лютий 2018 року - 167 846 грн; березень 2018 року - 626 619 грн; квітень 2018 року - 310 109 грн; травень 2018 року - 506 600 грн; червень 2018 року - 404 384 грн; липень 2018 року - 923 131 грн; серпень 2018 року - 169 154 грн; вересень 2018 року - 345 279 грн; листопад 2018 року - 491 691 грн; грудень 2018 року - 543 638 грн; лютий 2019 року - 150 096 грн; березень 2019 року - 249 665 грн; квітень 2019 року - 551 038 грн; травень 2019 року - 736 373 грн; червень 2019 року - 324 515 грн; липень 2019 року - 644 540 грн; серпень 2019 року - 400 168 грн; вересень 2019 року - 662 041 грн;
- п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено орендну плату за землю в сумі 3687,21 грн;
- п. 46.1 ст. 46, п. 51.1 ст. 51, пп. "б" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України та пп. 3.2-3.5 п. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4.
Перевіркою дотримання встановленого порядку заповнення Податкового розрахунку, достовірності, повноти відображення в ньому відповідних відомостей встановлено, що податковим агентом допущено ряд помилок при заповненні податкових розрахунків (Форма № 1ДФ), а саме платником допущено помилки при відображенні реєстраційних номерів облікової картки платника податку за IV квартал 2017 року; за І,ІІІ-ІV квартали 2018 року; за І, II квартали 2019 року, а також невірно відображено ознаки доходу по самозайнятій особі ОСОБА_1 , у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку форма № 1ДФ за IV квартал 2018 року.
Податковому агенту потрібно подати уточнюючі податкові розрахунки форма №1ДФ з урахуванням вищевказаного порушення за відповідні періоди.
20 лютого 2020 року на підставі висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0002790501, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 8 598 175 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 4 299 088 грн;
- № 0002780501, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 7 038 262 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 3 519 131 грн.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Не погодившись із судовими рішеннями, ГУ ДПС у Житомирській області звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову у повному обсязі.
На обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що підставою касаційного оскарження судових рішень є пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме судами попередніх інстанцій при постановленні рішень не застосовано правові висновки, викладені в постановах Верховного Суду від 16.06.2020 у справі № 400/987/19, від 11.09.2019 у справі № 814/1932/17, від 26.06.2018 у справі № 816/1422/17, від 31.07.2018 у справі № 808/2549/17, від 27.07.2018 у справі № 810/2775/17, від 18.06.2019 у справі № 2а-1399/11/2670, від 09.04.2019 у справі № 814/2970/13-а, від 06.03.2018 у справі № 804/5444/16, від 30.01.2020 у справі № 814/1145/18, від 31.05.2019 у справі № 808/2359/17, від 19.03.2019 у справі № 825/2073/18, щодо встановленого в ході перевірки порушення заниження задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 01.1 Декларацій «Доходи від продажу товарів (робіт, послуг)» від отриманої безповоротної матеріальної допомоги у вигляді отриманих будівельних послуг від «невстановлених» суб`єктів господарської діяльності, постачання послуг від яких не підтверджено проведеною перевіркою та завищено податковий кредит (п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України.
На думку ГУ ДПС у Житомирській області, судами проігноровано такі доводи:
- відсутність в Єдиному реєстрі податкових накладних інформації щодо придбання контрагентами позивача товарно-матеріальних цінностей або послуг;
- відсутність працівників, власних або залучених трудових ресурсів необхідної спеціальної кваліфікації;
- відсутність ліцензій та дозволів на виконання робіт із підвищеною небезпекою;
- неподання контрагентами позивача, фізичними особами-підприємцями, фінансової звітності;
- акти приймання виконаних будівельних робіт, довідки про вартість виконаних робіт оформлені з порушеннями, оскільки не містять інформації щодо залучення до виконання робіт субпідрядників;
- контрагенти позивача та субпідрядні організації, які залучалися ними до проведення робіт, є фігурантами по порушеним кримінальним справам з ухилення від оподаткування, фіктивного підприємництва;
- первинні документи, подані позивачем до перевірки з питань підтвердження придбання робіт, товарів, послуг у ТОВ «Річтерра», ТОВ «Брайтформ», ТОВ «Мерсер», ТОВ «Кайрас», є дефектними, оскільки у ході проведення перевірки встановлено, що господарські операції з ними не мали реальний характер;
- допитані свідки - директори підприємств ТОВ «Річтерра», ТОВ «Брайтформ», ТОВ «Кайрас» на спростування позиції контролюючого органу щодо неподання звітності та відсутності трудових ресурсів не надали жодного документа, а лише усно зазначили, що наймалися працівники за цивільно-правовими угодами або залучалися субпідрядні організації;
- позивачем не наведено аргументованих доводів щодо економічної доцільності придбання послуг, які охоплюються його статутною діяльністю, у контрагентів-постачальників, які об`єктивно не мали можливості виконати цю роботу взагалі через відсутність матеріально-технічних та трудових ресурсів за умови того, що позивач займається виконанням будівельних та ремонтних робіт, станом на 01.10.2017 чисельність штатних працюючих складала 117 осіб, за цивільно-правовими договорами - 2 особи, станом на 30.09.2019 - штатних працюючих 149 осіб, працюючих на умовах цивільно-правового характеру - 15 осіб.
У відзиві на касаційну скаргу позивач зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є законними, обґрунтованими та такими, що винесені з повним з`ясуванням судами обставин, які мають значення для справи, та правильним застосуванням норм матеріального права без порушень норм процесуального права. Натомість доводи ГУ ДПС у Житомирській області є необґрунтованими та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів врегульовані положеннями Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно зі статтею 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
У статтях 138-140 Податкового кодексу України визначено перелік різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування. Зазначений перелік не містить різниць, що б передбачали коригування фінансового результату до оподаткування на витрати за операціями, які не пов`язані з господарською діяльністю платника податків або операціями, які мають ознаки нереальності.
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За положеннями пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, а також включення витрат до складу оподатковуваного доходу наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.