ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
21 липня 2022 року
м. Київ
справа № 826/14391/16
адміністративне провадження № К/990/14933/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Пасічник С.С.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року (суддя Скочок Т.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року (судді: Бужак Н.П. (головуючий), Костюк Л.О., Степанюк А.Г.) у справі № 826/14391/16.
У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 001301/306 від 31.08.2016.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач є фізичною особою, а не фізичною особою-підприємцем, придбавав та реалізовував об`єкти нерухомого майна для особистих цілей, сплатив податки у повному обсязі, тоді як податки, визначені відповідачем у акті перевірки та податковому повідомленні-рішенні, винесеному контролюючим органом, не підлягають сплаті як такі, що не передбачені Податковим кодексом України, оскільки податковий обов`язок по сплаті ПДВ є припиненим внаслідок скасування Податковим кодексом України попередніх законів і попередньої системи оподаткування. Крім того, позивач зазначив, що він, володіючи цивільною правоздатністю та цивільною дієздатністю, у відповідності до Цивільного кодексу України та Конституції України, володіючи на праві власності земельною ділянкою та квартирами, укладено договори купівлі-продажу нерухомого майна, а нараховані податковим агентом (нотаріусом) податкові зобов`язання позивачем були сплачені у повному обсязі.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року, позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві від 31.08.2016 № 001301/306.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки контролюючим органом не було доведено та надано належних, достатніх та допустимих доказів на підтвердження порушення позивачем вимог чинного законодавства. Крім того, судами попередніх інстанцій зазначено, що реєстрація фізичної особи підприємцем проводиться лише за наявності відповідного наміру (волевиявлення), який реалізується шляхом подання відповідної заяви, тоді як законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу фізичної особи-підприємця в обхід встановленій процедурі, в тому числі й за рішенням будь-якого суб`єкта владних повноважень, а оскільки у справі, що розглядається позивач не є та ніколи не був зареєстрованим як фізична особа-підприємець (суб`єкт господарювання) оподаткування його доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених Податковим кодексом України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДПС у м. Києві подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань повноти та своєчасності сплати податків та зборів за період з 01.01.2009 по 31.12.2015. За результатами перевірки складено акт перевірки від 05.08.2016 № 1155/13-06/ НОМЕР_1 . В акті перевірки встановлені наступні порушення: п. 4.ст. 14 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26.12.1992 року - не подання декларації про доходи, одержані за 2009 рік, 2010 рік як суб`єктом підприємницької діяльності; пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України - не подання декларації про доходи, одержані за 2011 рік як суб`єктом підприємницької діяльності, ст. 13 розділу IV Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» № 13-92 від 26.12.1992 року із змінами та доповненнями, що призвело до заниження платником податків ПДФО у сумі 3 695 058,51 грн, ст. 85 ст. 138, п. 176.1 ст. 176, ст. 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження платником податків ПДФО у сумі 175 551,80 грн, пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 6.1 ст. 6, пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7, п. 9.3, п. 9.4 ст. 9, п. 10.2 ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97-ВР, що призвело до заниження платником податків ПДВ у сумі 7 410 632,50 грн, п. 181.1 ст. 181, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, що призвело до заниження платником податків ПДВ у сумі 215 400,00 грн.
На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення № 001301/306 від 31.08.2016, яким збільшено суму податкового зобов`язання за податком на додану вартість у розмірі 9 532 540,63 грн, з яких 7 626 032,50 грн сума за податковими зобов`язаннями, 1 906 508,13 грн сума за штрафними санкціями.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач набув права власності на самочинно збудовані ним будинки на земельній ділянці розміром 3,1211 га на підставі рішень Києво-Святошинського районного суду від 01.03.2007 у справі № 2-1027/2007 про визнання за позивачем права власності на збудовані будинки та земельну ділянку. Крім того, позивач у 2009-2015 роках продав громадянину Чеської Республіки ОСОБА_2 та іншим фізичним особам об`єкти нерухомого майна (квартири у самочинно збудованих ним будинках та частини земельних ділянок під них) на загальну суму 38 130 162,47 грн (квартири - 11 202 422,00 грн, частини земельних ділянок - 26 927 740,47 грн) на підставі договорів купівлі продажу, а саме: договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_1 , номер у реєстрі нотаріальних дій 255; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_2 , номер у реєстрі нотаріальних дій 257; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_3 , номер у реєстрі нотаріальних дій 259; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_4 , номер у реєстрі нотаріальних дій 261; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_5 , номер у реєстрі нотаріальних дій 263; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_1 , номер у реєстрі нотаріальних дій 265; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_6 , номер у реєстрі нотаріальних дій 267; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_7 , номер у реєстрі нотаріальних дій 269; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_8 , номер у реєстрі нотаріальних дій 271; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_9 , номер у реєстрі нотаріальних дій 273; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_10 , номер у реєстрі нотаріальних дій 275; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_3 , номер у реєстрі нотаріальних дій 277; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_4 , номер у реєстрі нотаріальних дій 279; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_5 , номер у реєстрі нотаріальних дій 281; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_11 , номер у реєстрі нотаріальних дій 283; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_12 , номер у реєстрі нотаріальних дій 285; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_13 , номер у реєстрі нотаріальних дій 287; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_14 , номер у реєстрі нотаріальних дій 289; договір купівлі-продажу квартири від 19.02.2009 за адресою: АДРЕСА_1 , номер у реєстрі нотаріальних дій 255; договір купівлі-продажу квартири від 07.09.2011 за адресою: АДРЕСА_3 , номер у реєстрі нотаріальних дій 4979; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 359; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 363; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 365; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 335; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 355; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 353; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 337; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 339; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 341; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 343; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 345; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 347; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 349; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 351; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 19.02.2009 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області, номер у реєстрі нотаріальних дій 357; договір купівлі-продажу земельної ділянки від 07.06.2011 за адресою: с. Крюківщина, Києво-Святошинського району Київської області.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій здійснених порушень позивачем в ході здійснення ним діяльності з продажу нерухомого майна, окремих положень податкового законодавства щодо оподаткування доходів фізичних осіб - платників податків, фізичних осіб-підприємців з урахуванням того, що позивачем здійснювалась систематична діяльність з продажу нерухомого майна з метою отримання прибутку, яка має ознаки підприємницької діяльності, а також того, що операції з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
8. Позивачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надіслано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Цивільний кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Стаття 50.
1. Право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю.
Обмеження права фізичної особи на здійснення підприємницької діяльності встановлюються Конституцією України та законом.
2. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом.
Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб - підприємців є відкритою.
3. Якщо особа розпочала підприємницьку діяльність без державної реєстрації, уклавши відповідні договори, вона не має права оспорювати ці договори на тій підставі, що вона не є підприємцем.
11. Господарський кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Частина перша статті 42.
Підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
11.2. Частина перша статті 55.
Суб`єктами господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов`язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов`язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством.
12. Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Пункт 1.15 статті 1.
Податковий агент - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.
12.2. Пункт 7.1 статті 7.
7.1. Ставка податку становить 15 відсотків від об`єкта оподаткування, крім випадків, визначених у пунктах 7.2-7.3 цієї статті.
12.3. Пункт 7.2.
Ставка податку становить 5 відсотків від об`єкта оподаткування, нарахованого податковим агентом як:
процент на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий рахунок);
процентний або дисконтний дохід за іменним ощадним (депозитним) сертифікатом;
процент на вклад (внесок) до кредитної спілки, створеної відповідно до закону;
інвестиційний дохід, який виплачується компанією, що управляє активами інституту спільного інвестування, відповідно до закону;
дохід за іпотечним сертифікатом участі, іпотечним сертифікатом з фіксованою дохідністю, відповідно до закону;
дохід за сертифікатом фонду операцій з нерухомістю;
дохід, який виплачується управителем фонду фінансуваннябудівництва;
дохід учасника фонду банківського управління;
в інших випадках, прямо визначених відповідними нормами цього Закону.
12.4. Підпункти 11.1.1, 11.1.2, 11.1.3 пункту 11.1 статті 11.
11.1.1. Дохід, отриманий платником податку від продажу не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або частини квартири, кімнати, садового будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), не оподатковується, якщо загальна площа такого житлового будинку, квартири або частини квартири, кімнати, садового будинку не перевищує 100 квадратних метрів.
У разі якщо площа такого об`єкта нерухомого майна перевищує 100 квадратних метрів, то частина доходу, пропорційна сумі такого перевищення, підлягає оподаткуванню за ставкою в розмірі 1
відсотка від вартості такого об`єкта нерухомого майна.
11.1.2. Дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш ніж одного з об`єктів нерухомості, зазначених у підпункті 11.1.1 цього пункту, або від продажу об`єкта нерухомості, іншого ніж зазначене у підпункті 11.1.1 цього пункту, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 7.2 статті 7 цього Закону.
У такому ж порядку оподатковується дохід від продажу об`єкта незавершеного будівництва.
11.1.3. Дохід від продажу об`єкта нерухомого майна визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого нерухомого майна, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до законодавства.
12.5. Пункт 11.3 статті 11.
Податковим агентом при здійсненні операцій з відчуження об`єктів нерухомого майна, в порядку, передбаченому в статті 11 цього Закону, є нотаріус, який посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку сторонами договору.
12.6. Пункт 17.2 статті 17.
Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є:
а) для оподатковуваних доходів з джерелом їх походження з України - податковий агент;
б) для іноземних доходів та тих, чиє джерело виплати знаходиться в осіб, звільнених від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету, - платник податку, отримувач таких доходів;