ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 липня 2022 року
м. Київ
справа № 320/1873/19
адміністративне провадження № К/990/340/22
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача: Блажівської Н.Є.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
за участі:
секретаря судових засідань: Носенко Л.О.,
представника Позивача: Джумурата В.М.,
представника Відповідача: Вишневського Б.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТТС Комлект"
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2021 року (судді: Ганечко О.М., Кузьменко В.В., Василенко Я.М.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТТС Комлект"
до Головного управління ДПС у Київській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ТТС Комплект" (надалі також - Позивач, ТОВ "ТТС "Комплект") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області (надалі також - Відповідач; правонаступник - Головне управління ДПС у Київській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 4 січня 2019 року №0000401413, №0000411413.
В обґрунтування позову зазначено, що висновки податкового органу за наслідком проведення перевірки є безпідставними, оскільки господарські відносини Позивача з ТОВ "ТРАНЗИТ СТАЛЬ", ТОВ "ПРОДУКТ ГРУП", ТОВ "ПРИСТЕН", ТОВ "РЕАЛ БУДПРОЕКТ", ТОВ "ІНЕКС ТРЕЙДИНГ" були реальними, що підтверджується документально. Господарські операції належним чином відображені у податковому обліку і податковій звітності, отже, оскаржувані податкові повідомлення рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 4 січня 2019 № 0000401413, № 0000411413.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з наступного:
- в порушення Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727, в акті перевірки викладені висновки про порушення без врахування всіх первинних документів наданих до перевірки. Порушення висвітлені нечітко, не у повній мірі, акт не містить систематизованого викладу виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового законодавства саме об`єктом перевірки (Позивачем);
- висновки перевірки зроблені без врахування всіх визначальних факторів. Перевіряючими безпідставно не надано належної оцінки первинним документам, що підтверджують реальність господарських операцій, які оформлені відповідно до вимог чинного законодавства та були надані в ході перевірки. Натомість, констатовано, що дані документи не доводять реальності операції. Вказані твердження, за висновками суду першої інстанції, можливо віднести до оціночних суджень, які не містять фактичних даних і не можуть бути витлумачені, як такі, що містять фактичні дані;
- Позивачем надані до матеріалів справи первинні документи (договори, платіжні доручення, видаткові та податкові накладні, сертифікати), якими підтверджується проведення господарських операцій;
- Позивачем достовірно відображено отримання податкових накладних від контрагентів, які у свою чергу були зареєстровані платниками ПДВ, установчі документи юридичних осіб не були визнані недійсними, операції відбулися на підставі укладених договорів, належне виконання яких підтверджується податковими накладними, а оплата - платіжними дорученнями;
- застосування одних лише інформаційних баз даних податкового органу, які можуть містити помилки та в подальшому можуть бути спростовані, не може бути використане як належний та єдиний доказ порушень вимог податкового законодавства платником податків;
- згідно з твердженням Позивача вивіз придбаного у ТОВ "ПРОДУКТ ГРУП" товару здійснювався власними транспортними засобами, у зв`язку з чим товарно-транспортні накладні не складались; при цьому за практикою Верховного Суду відсутність товарно-транспортних накладних не може автоматично свідчити про безтоварність господарської операції, за наявності інших належних доказів;
- отриманий товар від постачальників Позивачем було в подальшому реалізовано іншим контрагентам.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2021 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задоволено. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року скасовано. Прийнято нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ТТС Комлект" до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.
Ухвалюючи постанову, суд апеляційної інстанції зазначив, що:
- контрагенти Позивача не мали об`єктивної можливості здійснити поставку товару в силу відсутності необхідної кількості трудових та матеріальних ресурсів,
- за результатами аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що контрагенти Позивача товар, який задекларовано в документах поданих до перевірки, не придбавали;
- контрагенти Позивача не подавали звітність до податкового органу;
- ТОВ "ТТС Комплект" не надано до перевірки товарно-транспортні накладні щодо транспортування товарів, отриманих від ТОВ "ПРОДУКТ ГРУП";
- щодо посадових осіб контрагентів Позивача порушено кримінальні провадження за фактами ухилення від сплати податків.
Узагальнюючи дослідженні в ході судового процесу обставини, суд апеляційної інстанції вказав, що оскільки Позивачем не підтверджено належними та допустимими доказами факт реальної зміни матеріального та грошового стану, а первинні документи, які надані до суду, свідчать лише про факт оформлення господарської операції для заниження бази оподаткування, є правомірними висновки контролюючого органу, що викладені в акті перевірки.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, та зазначаючи про неврахування висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, просив скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного від 24 листопада 2021 року в адміністративній справі № 320/1873/19 і залишити в силі рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 лютого 2021 року.
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач з доводами та вимогами скаржника не погоджувався, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанцій - без змін.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Відповідно до встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин, за результатами проведеної Відповідачем перевірки складено акт від 13 листопада 2018 року №987/10-36-14-13/39709401 (надалі також - Акт).
Згідно з висновками Акта Позивачем порушено вимоги: пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), що призвело до заниження податку на додану вартість, в періоді, що перевірявся, на загальну суму 814977, грн, у тому числі по періодам: - серпень 2017 року в сумі - 283849 грн; - грудень 2017 року в сумі - 83963 грн; - січень 2018 року в сумі - 204415 грн; - квітень 2018 року в сумі - 128179 грн; - травень 2018 року в сумі - 114571 грн та завищення залишку від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 1897 грн, в тому числі по періодам: - січень 2018 року в сумі 1897 грн.
Висновки Відповідача про порушення Позивачем наведених норм ґрунтуються на тому, що останній безпідставно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за результатами операцій з ТОВ "ТРАНЗИТ СТАЛЬ", ТОВ "ПРОДУКТ ГРУП", ТОВ "ПРИСТЕН", ТОВ "РЕАЛ БУДПРОЕКТ", ТОВ "ІНЕКС ТРЕЙДИНГ", оскільки такі операції не були здійснені фактично.
На підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення від 4 січня 2019 року:
- №0000411413, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1222465,50 грн, в т.ч. за основним платежем - на 814977 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - на 407488,50 грн;
- №0000401413, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1897 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Позивач зазначає, що, ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції не врахував висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах:
- твердження податкового органу про відсутність у контрагентів позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників, технічних, транспортних, інших виробничих ресурсів, відсутність за юридичною адресою на момент звірки не свідчить про безтоварність угод поставки з позивачем; чинним законодавством, не передбачено і не визначено обов`язку підприємства встановлювати ланцюг суб`єктів підприємницької діяльності, з якими контрагенти такого підприємства мали договірні відносини, а також підприємству не надано право вимагати від його контрагентів такої інформації, проте, як вбачається з акту перевірки, право позивача на отримання податкового кредиту поставлено в залежність від дотримання контрагентами позивача вимог податкового законодавства (постанови від 21 жовтня 2021 року у справі №808/6022/15, від 16 січня 2018 року у справі №820/4648/13-а);
- відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди. Водночас, судами встановлено рух активів (товару) по ланцюгу від постачальника до покупця, встановлено зв`язок між фактом придбання товару і господарською діяльністю позивача (постанова від 14 грудня 2021 року по справі № 520/3672/2020);
- унесення до Єдиного реєстру досудових розслідувань відомостей по кримінальному провадженню не спростовує фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, адже наявність досудового розслідування не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин (постанови від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17, від 24 квітня 2018 року у справі № 2а/0370/205/12, від 20 березня 2019 року у справі №813/1979/15, від 22 липня 2020 року у справі №620/3925/18 від 24 листопада 2021 року у справі № 640/22390/18);
- до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування не може вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві; доказів, які б свідчили про наявність вироку суду відносно контрагента позивача, який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не було надано, сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача (постанови від 20 лютого 2018 року у справі №826/6280/13-а, від 6 листопада 2018 року у справі №822/551/18, від 24 січня 2019 року у справі №804/15563/15, від 7 липня 2021 року у справі № 640/3406/20);
- наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону (постанова від 6 жовтня 2021 року у справі №280/5982/19);
- норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у таких як позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (постанови від 14 грудня 2021 року у справі № 280/3376/19, від 11 листопада 2020 року №320/1147/19, від 24 листопада 2020 року у справі №813/3034/15);
- з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит та віднесення сум понесених витрат до складу валових витрат товариства не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами (постанова від 03 серпня 2021 року у справі № 826/5762/15).
Також, за доводами, наведеними у касаційній скарзі, суд апеляційної інстанції, ухвалюючи рішення, залишив поза увагою твердження Позивача, з якими погодився суд першої інстанції, щодо порушення процедури оформлення акта перевірки, чим недотримано позицію Верховного Суду, за якою незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
3.3. Доводи Відповідача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач наполягає на законності та обґрунтованості рішення суду апеляційної інстанції і вважає, що при вирішенні спору апеляційним судом надано оцінку всім доказами та обставинам у справі, а не лише взято до уваги деякі первинні документи, що надані Позивачем.
Крім того, за твердженнями, наведеними у відзиві, суд апеляційної інстанції врахував висновки Верховного Суду, надав оцінку і встановив всі обставини у справі, зокрема, первинним документам Позивача і можливостям контрагентів Позивача виконати договірні зобов`язання, наявність у них технічного та управлінського персоналу, основних засобів.
Як стверджує Відповідач, суд апеляційної інстанції погодився з доводами Позивача, що відповідальність носить індивідуальний характер та з тим, що податковий облік, звітність та податкова дисципліна контрагентів не може бути поставлено в провину добросовісному платнику податків. Проте, актом перевірки встановлено що всі контрагенти Позивача не мали реальної можливості виконати взяті на себе зобов`язання.
Головне управління ДПС у Київській області наголошує також на тому, що в акті перевірки встановлено не порушення податкової дисципліни контрагентів Позивача, а встановлено факт того, що у таких контрагентів відсутня реальна можливість постачати товар на користь Позивача. Відтак, не лише оформлені документи первинного бухгалтерського обліку мають аналізуватись та братись до уваги, як підтвердження реальності/товарності здійснення господарських операцій, а й мають враховуватись обставини реальної можливості сторонами виконати умови договору, при цьому, що у разі, коли у платника податків відсутня будь-яка звітність, матеріальні та трудові ресурси, відсутній хоча б логічний ланцюжок по реалізації товарів.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряючи правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
За змістом пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: