ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
14 липня 2022 року
м. Київ
справа № 520/18801/2020
адміністративне провадження № К/9901/37367/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.03.2021 (суддя Бідонько А.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 05.08.2021 (судді: Рєзнікова С.С. (головуючий), Бегунц А.О., Мельнікова Л.В.) у справі №520/18801/2020 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Брент+» до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Брент+» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування наказу Головного управління ДПС у Харківській області від 13.07.2020 № 2180 «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «БРЕНТ+» та податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС України у Харківській області від 26.08.2020 № 00003720510 та №00003710510.
Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 22.03.2021 провадження в частині позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у Харківській області від 13.07.2020 №2180 "Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Брент+" закрито.
2. Позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень обґрунтовані безпідставністю їх прийняття, з огляду на те, що ТОВ «Брент+» зареєструвало акцизний склад 23.06.2020 за адресою: Харківська область, Деріачівський район, с. Черкаська Лозова, вул. Київське шосе, 19. Вказана інформація підтверджується заявами та квитанціями з електронного кабінету платника податку. Також позивач вказує, що ним було оприбутковано пальне 23.06.2020 про що свідчить Z-звіт за 23.06.2020, який був наявний на час фактичної перевірки. На думку позивача, невнесення інформації до журналу обліку надходження нафтопродуктів не може слугувати підставою для застосування фінансових санкцій.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 22.03.2021, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 05.08.2021, позов задоволено, оскаржувані податкові повідомлення - рішення визнано протиправними та скасовано.
4. Рішення судів обґрунтовано тим, що позивачем було зареєстровано акцизний склад за адресою: Харківська обл., Дергачівський район, с. Черкаська Лозова, вул. Київське шосе, буд. 19, у порядку передбаченому чинним законодавством, а сам факт неправильного зазначення коду за КОАТУУ не є свідченням того, що за зазначеною адресою не зареєстровано акцизний склад, а відтак податкове повідомлення-рішення від 26.08.2020 №00003710510 є необґрунтованим та таким, що підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення рішення від 26.08.2020№00003720510 суди також дійшли висновку про його протиправність з огляду на те, ще позивачем обліковано нафтопродукти у змінному звіті АЗС за формою №17-НП та відображено у відповідному Z-звіті №0192 від 23.06.2020, а відсутність запису про надходження товару у журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N13-НП, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22.03.2021 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 05.08.2021 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу на підставі наказу від 13.07.2020 №2180 з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у частині обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснено фактичну перевірку господарського об`єкта за адресою: вул. Київське шосе, 19, с.Черкаська Лозова, Дергачівський район, Харківська область, де здійснює діяльність ТОВ «Брент+».
За результатами проведеної перевірки складено акт № 265/20/37/рро/41423131 від 25.07.2020 у якому зафіксовано наступні порушення: здійснення реалізації пального з 23.06.2020 по 24.07.2020 на автозаправній станції за адресою: вул. Київське шосе, 19, с. Черкаська Лозова, Дергачівський район, Харківська область (код за КОАТУУ 6322083001) без реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, без реєстрації 5 рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарах, розташованих на акцизному складі та 8 витратомірів-лічильників на місці відпуску пального наливом в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, чим порушено статтю 230 Податкового кодексу України; ведення з порушенням установленого порядку обліку товарних запасів за місцем реалізації та зберігання на суму 578515,49 грн, а саме: 23.06.2020 на АЗС надійшло та не обліковано у журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС (форма №13-НП) пальне: 2069,68 л бензину А-95 на загальну суму 38909,98 грн (ціна за 1 літр 18,80 грн); 8215,82 л бензину А-92 на загальну суму 145 420,01 грн (ціна за 1 літр 17,70 грн); 7427,62 л скрапленого газу на загальну суму 80 218,30 грн (ціна за 1 літр 10,80 грн); 17 738,26 л дизельного пального на загальну суму 313 967,20 грн (ціна за 1 літр 17,70 грн), чим порушено пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.08.2020 №0000371510 про застосування фінансових санкцій у розмірі 1260000,00 грн та від 26.08.2020 №0000372510 про застосування фінансових санкцій у розмірі 1157030,98 грн.
Судами також було встановлено, що 22.06.2020 позивачем подавалась заява про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, яка отримана ДПС о 16:10. В графі «Відомості про акцизні склади» був вказаний номер КОАТУУ: 6322083001, в графі «назва області, району, населеного пункту»: Харківська обл., Дергачівськнй район, с.Черкаська Лозова, в графі: «місцезнаходження акцизного складу»: вул. Київське шосе, буд.19 (а.с. 27).
Згідно квитанції про отримання заяви ДПС виявлено помилки/зауваження: «Документ не прийнято до розгляду. Код за КОАТУУ не відповідає місцезнаходженню акцизного складу» (а.с. 28).
Позивачем направлено нову заяву від 22.06.2020, яка отримана ДПС о 17:00 год. В графі «Відомості про акцизні склади» був вказаний номер КОАТУУ: 6322083001, в графі «назва області, району, населеного пункту»: Харківська обл., Дергачівський район, с. Черкаська Лозова, в графі: «місцезнаходження акцизного складу»: вул. Київське шосе, буд. 19 (а.с. 29).
Згідно квитанції про отримання заяви ДПС виявлено помилки/зауваження: «Документ не прийнято до розгляду. Код за КОАТУУ не відповідає місцезнаходженню акцизного складу» (а.с. 30).
23.06.2020 позивачем направлено третю заяву, яка отримана ДПС 11:03 год. В графі «Відомості про акцизні склади» вказаний номер КОАТУУ: 6322055900, в графі «назва області, району, населеного пункту»: Харківська обл., Дергачівський район, с.Черкаська Лозова, в графі: «місцезнаходження акцизного складу»: вул. Київське шосе, буд. 19 (а.с. 31).
Згідно квитанції про отримання заяви ДПС в графі «виявлені помилки/зауваження»: «за результатами розгляду заяви Товариства з обмеженою відповідальністю «БРЕНТ+» зміни у відомостях про акцизні склади були успішно зареєстровані.
Також встановили, що при поданні третьої заяви від 23.06.2020 про реєстрацію акцизного складу позивачем було неправильно зазначено код за КОАТУУ, проте в графі «назва області, району, населеного пункту» позивач вказав правильну адресу знаходження акцизного складу, а саме: Харківська обл., Дергачівський район, с.Черкаська Лозова, вул. Київське шосе, буд. 19, при цьому контролюючим органом було прийнято зміни у відомостях про акцизні склади та успішно зареєстровано, що підтверджується квитанцією від 23.06.200 (а.с. 32).
Контролюючий орган, стверджуючи про порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» посилається на відсутність23.06.2020 запису в журналі обліку надходження нафтопродуктів за формою N13-НП нафтопродуктів на загальну суму 578 515,49 грн.
Судом встановлено, що ТОВ «БРЕНТ+» 23.06.2020 складено Z-звіт №0192 відповідно до якого зазначено наступну кількість нафтопродуктів: А-95 (резервуар №1) - 2069,68 л., А-92 (резервуар № 2) - 8215,82 л., дизельне паливо (резервуар № 3) -7427, 62 л., скраплений газ (резервуар № 4) - 7427,62 л., дизельне паливо (резервуар № 5) - 10310,64 л. (а.с. 163). Вказані дані внесено також у звіт АЗС за формою №17-НП.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норм права у подібних правовідносинах.
У доводах касаційної скарги відповідач вказує, що підпунктом 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України закріплено, що один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Проте суди попередніх інстанцій не взяли до уваги того, що акцизний склад за адресою Харківська обл., Дергачівський район, с.Черкаська Лозова, вул. Київське шосе, буд. 19 зареєстрований за іншим платником податків - ТОВ «ДЖЕНЕРАЛ ЛОДЖИСТИК 1» з 27.06.2019, а тому акцизний склад за вказаною адресою не міг бути зареєстрований за позивачем. Натомість за позивачем 23.06.2020 було зареєстровано акцизний склад по коду КОАТУУ 6322055900, що відповідає адміністративно - територіальній одиниці смт Мала Данилівка. Також контролюючий орган наголошує на тому, що позивач був обізнаний про те, за якою саме адресою було зареєстровано ним акцизний склад 23.06.2020, оскільки після такої реєстрації Товариство отримало витяг з реєстру платників з відомостями про зареєстрований акцизний склад.
Також контролюючий орган вказує, що судами при прийнятті рішень фактично проігноровано положення Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, якою визначено, що позивач зобов`язаний був оприбуткувати прийняті 23.06.2020 нафтопродукти, тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП, чого зроблено не було. Відповідач також наголошує на тому, що позивачем не ведеться і змінний звіт за АЗС за формою N 17-НП. Крім того, контролюючий орган зазначає, що вказана Інструкція є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України, а тому її вимоги, зокрема і в частині ведення записів в журналі за формою №13-НП, поширюються і на позивача.
9. Товариство не скористалося своїм правом та не подало відзиву на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає її подальшому розгляду.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
11. Акцизний склад акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального (підпункт 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Згідно вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Постановою Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 № 408 «Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового» затверджено «Порядок електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового» (далі - Порядок).
Вказаним Порядком також передбачено, зокрема пунктом 5, що платники акцизного податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Один акцизний склад реєструється виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. Без реєстрації акцизного складу забороняється здійснення реалізації пального або отримання і реалізація спирту етилового на такому складі.
З наведених правових норм вбачається імперативний припис законодавця відносно того, що один акцизний склад реєструється виключно одним розпорядником акцизного складу.
Як вбачається з акту перевірки, відзиву на позов та апеляційної скарги відповідач обґрунтовував порушення позивачем вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, тим, що акцизний склад за адресою Харківська обл., Дергачівський район, с.Черкаська Лозова, вул. Київське шосе, буд. 19 зареєстрований за іншим платником податків - ТОВ «ДЖЕНЕРАЛ ЛОДЖИСТИК 1» з 27.06.2019, а тому акцизний склад за вказаною адресою не міг бути зареєстрований за позивачем 23.06.2020. Натомість за позивачем 23.06.2020 було зареєстровано акцизний склад по коду КОАТУУ 6322055900, що відповідає адміністративно - територіальній одиниці смт Мала Данилівка, а не с.Черкаська Лозова, де фактично позивач проводив свою діяльність.