ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 липня 2022 року
м. Київ
справа № 440/1292/20
адміністративне провадження № К/9901/36654/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Солар Оіл» до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 18.05.2020, ухвалене у складі головуючого судді Алєксєєвої Н.Ю., та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23.09.2020, прийняту у складі колегії суддів: Спаскіна О.А. (головуючий), Любчич Л.В., Макаренко Я.М.
І. Суть спору
1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «Солар Оіл» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Полтавській області № 0001220501 від 29.01.2020 за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів(робіт, послуг) у сумі 202383,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 50595,75 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Полтавській області № 0001210501 від 29.01.2020 за платежем податок на прибуток приватних підприємств у сумі 231068,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 57767,00 грн.
- стягнути з ГУ ДПС у Полтавській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «СОЛАР Оіл» витрати зі сплати судового збору у розмірі 8127,21 грн. та витрати на правничу допомогу адвоката у розмірі 26250,00 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ «Солар Оіл» вказало на помилковість висновків планової виїзної перевірки позивача, які викладені в акті від 09.01.2020 № 24/16-31-05-01-10/40151529. Зазначило, що підприємством не було допущено порушень податкового законодавства, зафіксованих вищевказаним актом, господарські операції з контрагентами мали реальний характер, оформлені належними первинними документами та в повному обсязі відображені в бухгалтерському та податковому обліках.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ "Солар Оіл" (ідентифікаційний код 40151529) зареєстроване юридичною особою 02.12.2015, номер запису про державну реєстрацію 1 585 102 0000 009449. Позивач перебуває на податковому обліку в ГУ ДФС у Полтавській області (м. Кременчук) та є, зокрема, платником податку на додану вартість та податку на прибуток приватних підприємств.
4. У період з 09.12.2019 по 20.12.2019 (термін проведення перевірки продовжувався на 5 робочих днів з 21.12.2019 по 27.12.2019 згідно наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 19.12.2019 №1133) ГУ ДПС у Полтавській області, на підставі направлень від 03.12.2019 №3706, №3707, від 16.12.2019 №3841 та відповідно до наказу від 28.11.2019 № 918, від 19.12.2019 №1133, була проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ "Солар Оіл" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2019, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2019, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 02.12.2015 по 30.09.2019, іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2019.
5. За наслідками проведеної перевірки ТОВ "Солар Оіл" відповідачем складено акт від 09.01.2020 № 24/16-31-05-01-10/40151529, яким зафіксовані порушення:
6. - п. 44.1, ст.44, пп. 134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.5.4 ПСБО 25 "Спрощена фінансова звітність", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.02.2000 № 39, п.6 ПСБО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 231068 грн., в т.ч. за 2016 рік в сумі 48923 грн., за 2017 рік в сумі 182145 грн.;
7. - п.198.1, п. 198.3 ст.198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 256742 грн., в т.ч за серпень 2016 року в сумі 54359 грн., квітень 2017 року в сумі 64604 грн., жовтень 2017 року в сумі 137779 грн.
8. У зв`язку із встановленням в ході перевірки порушень вимог податкового законодавства, ГУ ДПС у Полтавській області були винесені податкові повідомлення-рішення від 29.01.2020:
9. - №0001220501, яким ТОВ "Солар Оіл" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями в розмірі 202 383 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 50 595,75 грн.;
10. - №0001210501, яким ТОВ "Солар Оіл" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за податковими зобов`язаннями в розмірі 231 068 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 57 767 грн.
11. Не погоджуючись з цими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
12. Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 18.05.2020 позов задовольнив повністю.
13. Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що висновки акту не відповідають дійсним обставинам справи та не ґрунтуються на вимогах закону, а оскаржувані податкові повідомлення - рішення було винесено відповідачем без урахування всіх обставин, які мали значення для його прийняття, тобто необґрунтовано, а тому є протиправними.
14. Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 23.09.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
15. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати, у задоволенні позову відмовити.
16. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
17. У відзиві на касаційну скаргу представник позивача указує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
18. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
19. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
20. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
21. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
22. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
23. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
24. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
25. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
26. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
27. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
28. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
29. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
30. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
31. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
32. дата отримання платником податку товарів/послуг.
33. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
34. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
35. Нарахування податкового Податковий кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
36. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
37. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
38. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
39. Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
40. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
41. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
42. Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
43. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
44. Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
45. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VІ. Оцінка Верховного Суду
46. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності визначення та відображення позивачем у податковій звітності з ПДВ сум податкового кредиту та у податковій звітності з податку на прибуток сум валових витрат за наслідками здійснення господарських операцій щодо купівлі-продажу товарів, вчинених між ТОВ "Солар Оіл" та ПП "Сагдіана", ТОВ "Газтрим", ТОВ "Сіті-Корпорейтів 18" (попередня назва ТОВ "Пеко Трейд").
47. На переконання відповідача, господарські операції ТОВ "Солар Оіл" з вказаними контрагентами, не носили реального характеру та безпідставно відображені у податковій звітності позивача.
48. Мотивуючи дані доводи, контролюючий орган виходить із встановлення завищення витрат за 2016 рік в сумі 271796 грн., за 2017 рік в сумі 1011916 грн. та завищення податкового кредиту за серпень 2016 року, квітень 2017 року та жовтень 2017 року на суму 256742 грн. за результатами здійснення операцій між ТОВ "Солар Оіл" та:
1) ТОВ "Сіті-Корпорейтів 18" за серпень 2016 року по придбанню бензину автомобільного А-92-Євро4-Е5 на загальну суму ПДВ 54359 грн, яке виникло у зв`язку з не наданням до перевірки документів, що підтверджують відповідність отриманого товару встановленим стандартам та технічну документацію, яка встановлює вимоги до його якості та документів, щодо підтвердження транспортування, а саме товарно-транспортні накладні або подорожні листи. Договір до перевірки не надано, довіреності отримувача товаро-матеріальних цінностей не надано. Видаткова накладна №585 від 28.08.2016 не містить даних: номер та дата довіреності отримувача товаро-матеріальних цінностей. Сертифікатів виробника, паспортів якості або інших підтверджуючих документів щодо виробництва даної продукції до перевірки не надано, тому перевіркою не можливо підтвердити фактичне походження даного товару.
49. Також, відповідач вказав, що згідно отриманої податкової інформації отриманої від Броварської ОДШ ГУ ДФС у Київській області 11.06.2018 за №50/10-36-14-12/39464053 «З питань проведення фінансово - господарських операцій ТОВ "Сіті-Корпорейтів 18" (код 39464053) контрагентом ТОВ «Преміум Лайф» (код ЄДРПОУ 40625917) за серпень 2016», а саме: за серпень 2016 по ланцюгу постачання формувало податковий кредит за рахунок підприємств - постачальників, у яких не встановлено фактичне походження товарно-матеріальних цінностей, номенклатура яких зазначена в податкових накладних зареєстрованих на адресу ТОВ "Сіті-Корпорейтів 18", а саме ТОВ "Преміум Лайф" реалізовує на адресу ТОВ "Сіті-Корпорейтів 18", послуги з номенклатурою (консультування з питань інформатизації, розробка бренду та торгової марки, послуги по оформленню торгової марки), а в свою чергу придбає товари з номенклатурою (послуги генпідряду за хімічне промивання системи опалення, згідно договору № 13/08/16 від 13.08.2016). За результатами проведеного аналізу встановлено, що у постачальників ТОВ "Сіті-Корпорейтів 18" (ТОВ «Пеко Трейд») відсутні технічні та технологічні можливості до вчинення задекларованих господарських операцій самостійно, в свою чергу, номенклатура та обсяг товарів та послуг, свідчить про неможливість здійснення ТОВ "Сіті-Корпорейтів 18" (ТОВ «Пеко Трейд») господарської діяльності у періоді за який складається податкова інформація».
50. Таким чином, контролюючим органом в ході перевірки встановлені дані та факти щодо нереальності придбання нафтопродуктів, а саме бензину автомобільного А-92-Євро4-Е5 ТОВ "Солар Оіл" у вищезазначеного постачальника. В результаті чого, фактичний ланцюг придбання даного товару, введення в обіг якого (первинний продаж) не підтверджується, за твердженням відповідача, фактом (законним джерелом) реального походження цих товарів (відсутнє дійсне формування активу) у попередніх ланках ланцюга його продажу (надання) від попередніх суб`єктів господарювання.
51. 2) ПП "Сагдіана" за квітень 2017 року по придбанню газового конденсату на загальну суму ПДВ 64604 грн. оскільки в ході перевірки не надано товарно-супроводжуючих документів, сертифікатів виробника, паспортів якості або інших підтверджуючих документів щодо транспортування та виробництва даної продукції. Також до перевірки не надано актів приймання-передачі при надходженні матеріалів від постачальників - прибутковий ордер типової форми M-4/наказ Мінстату від 21.06.1996 №193, а також акти про приймання продукції за кількістю та якістю, що суперечить п.1.3 та п.5 Порядок прийому-передачі товару Договору поставки №25/04 від 25.04.2017;
52. 3) ТОВ "Газтрим" по придбанню палива дизельного ДП-Л-Євро 5-ВО на суму формування податкового кредиту у жовтні 2017 року в розмірі 137779 грн., яке виникло у зв`язку із не наданням товарно-супроводжуючих документів, сертифікатів виробника, паспортів якості або інших підтверджуючих документів щодо транспортування та виробництва даної продукції, довіреності отримувача товаро-матеріальних цінностей. Також до перевірки не надано актів приймання-передачі при надходженні товару від постачальників - прибутковий ордер типової форми М-4 /наказ Мінстату від 21.06.1996 №193, а також акти про приймання продукції за кількістю та якістю, що суперечить п.4.1,4.3, 4.4 Договору №0317-МО поставки нафтопродуктів від 25.10.2017. Видаткова накладна №3680 від 26.10.2017 не містить даних: номер та дата довіреності отримувача товаро-матеріальних цінностей.
53. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
54. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
55. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
56. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
57. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.