ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 липня 2022 року
м. Київ
справа № 818/3449/13-а
адміністративне провадження № К/9901/31750/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Шосткинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 23.02.2017 у складі судді Прилипчука О.А. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2017 у складі колегії суддів: Бенедик А.П., Мельникової Л.В., Донець Л.О. у справі за позовом Державного підприємства "Шосткинське лісове господарство" до Шосткинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Державне підприємство "Шосткинське лісове господарство" (далі - ДП "Шосткинське лісове господарство", позивач) звернулось до суду з позовом до Шосткинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Сумській області (далі - Шосткинська ОДПІ, Інспекція, податковий орган, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.04.2013 №0000092201 про визначення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 232 723, 00 грн, №0000102201 про нарахування податкового зобов`язання за платежем «Дивіденди та прирівняні до них платежі» в розмірі 108 383, 00 грн.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 17.06.2013, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.08.2013, адміністративний позов задоволено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.12.2016 постанову Сумського окружного адміністративного суду від 17.06.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.08.2013 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Скасовуючи рішення судів попередніх інстанції та направляючи справу на новий розгляд, суд касаційної інстанції виходив з того, що для застосування до спірних правовідносин пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (далі - ПК України) необхідним є встановлення на підставі належних та допустимих доказів того, що перевірка позивача, яка оформлена актом від 08.04.2013 №373/22-005/00992987, була призначена в рамках кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи ДП «Шосткинське лісове господарство», тобто, для правильного вирішення справи та з`ясування наявності/відсутності у податкового органу підстав для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень судам необхідно було перевірити, в рамках якого кримінального провадження призначена перевірка позивача, й у випадку встановлення обставин проведення перевірки не в рамках кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи ДП «Шосткинське лісове господарство», перевірці повинні підлягати висновки акту щодо допущених позивачем правопорушень.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 23.02.2017, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.06.2017, позов ДП "Шосткинське лісове господарство" задоволено й скасовано податкові повідомлення-рішення від 16.04.2013 №0000092201 та №0000102201.
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій, дослідивши обставини справи й наявні у ній докази, прийшли до висновку, що операції між позивачем та його контрагентами (ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 ) фактично проведені та належним чином документально оформлені; ДП "Шосткинське лісове господарство" дотримано передбачені ПК України умови для формування податкових вигод, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень; разом з тим, суди зазначили, що оскільки предметом кримінального провадження №42013200280000015 були не податки та/або збори, то податковий орган мав право приймати податкові повідомлення-рішення без отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
Не погодившись із прийнятими судами рішеннями, відповідач подав до Вищого адміністративного суду касаційну скаргу, в якій, порушуючи питання їх скасування та прийняття нового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, свої доводи аргументував як неправильним застосуванням судами норм матеріального права, так і недотриманням норм процесуального права, зокрема, статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) щодо безпосереднього, повного та всебічного дослідження всіх наявних в матеріалах справи доказів, що загалом призвело до постановлення необґрунтованих та незаконних рішень й це, в свою чергу, не узгоджується з приписами статті 159 КАС України.
Так, в касаційній скарзі податковий орган вказував на те, що судами не надано правової оцінки всім обставинам, зазначеним в акті перевірки, в контексті нереальності господарських операцій ДП "Шосткинське лісове господарство" з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , адже у останніх не встановлено наявності як технічних та технологічних можливостей, об`єктивно необхідних для виконання робіт, що обумовлені їх специфікою, так і найманих працівників; до того ж, складені за результатами здійснення робіт документи містять дефекти форми; крім того, у спірний період в ДП "Шосткинське лісове господарство" працювало близько 300 осіб, кваліфікація яких, зважаючи на специфіку діяльності підприємства, дозволяла їм виконувати передбачені договорами роботи; водночас, деякі з вищеперелічених приватних підприємців перебували з позивачем у трудових відносинах.
Водночас, Інспекція зауважила, що окрім висновків акту перевірки про нереальність господарських операцій, було встановлено й заниження позивачем нарахування та сплати до Державного бюджету України частини чистого прибутку в сумі 108 383, 00 грн., внаслідок порушення положень підпункту 7.8.2 пункту 7.8 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та підпункту 153.3.2 пункту 153.3 статті 153 ПК України, у зв`язку із чим прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.04.2013 №0000102201.
Позивач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» КАС України в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.
Відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Судами встановлено, що на підставі постанови слідчого СВ Шосткинського МВ УМВС України в Сумській області від 06.03.2013 згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України посадовими особами Інспекції проведена документальна позапланова виїзна перевірка ДП "Шосткинське лісове господарство" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 по 28.02.2013, за результатами якої 08.04.2013 складено акт №373/22-005/00992987.
В акті перевірки встановлено порушення позивачем:
- пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 170 089, 00 грн, з яких: за 2010 рік - 124 046,00 грн, за 1 квартал 2011 року - 46 044,00 грн;
- підпункту 7.8.2 пункту 7.8 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", підпункту 153.3.2 пункту 153.3 статті 153 ПК України, статті 2 Закону України "Про Державний бюджет України на 2011 рік", підпункту 13 пункту 2 статті 29 Бюджетного кодексу України, пункту 1 Порядку відрахування до Державного бюджету частини чистого прибутку державними підприємствами, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №138 від 23.02.2011, внаслідок чого занижено нарахування і сплату до Державного бюджету України частини чистого прибутку на загальну суму 108 383, 00 грн, з яких: за 2010 рік - 74 427,00 грн, за 1 квартал 2011 року - 27 626,00 грн, за 2-4 квартали 2011 року - 6 330,00 грн, а також суми авансового внеску з податку на прибуток в розмірі 26 970, 00 грн, у тому числі: за 2010 рік - 18 607,00 грн, за 1 квартал 2011 року - 6 907,00 грн, за 2- 4 квартали 2011 року - 1 456,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки 16.04.2013 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення №0000092201 про визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 232 723, 00 грн, з яких: 197 059, 00 грн - основний платіж, 35 664, 00 грн - штрафні (фінансові) санкції, та №0000102201, відповідно до якого нараховано податкове зобов`язання за дивідендами та прирівняними до них платежами в сумі 108 383, 00 грн.
Не погодившись із прийнятими Інспекцією податковими повідомленнями-рішеннями, ДП "Шосткинське лісове господарство" звернулось до суду з позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.
Разом з тим, розглядаючи справу та надаючи оцінку правомірності проведення Інспекцією перевірки ДП "Шосткинське лісове господарство" як такої, суди врахували, що відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України (що була чинною на час видання наказу про проведення перевірки) підставою для проведення документальної позапланової перевірки є отримання податковим органом судового рішення (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.
Згідно ж з пунктом 86.9 статті 86 ПК України у разі якщо грошове зобов`язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи-підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку.
В той же час, суди з`ясували, що документальна позапланова перевірка ДП "Шосткинське лісове господарство", за наслідками якої складений акт перевірки №373/22-005/0992987 від 08.04.2013 та нараховано податкові зобов`язання з податку на прибуток і частини чистого прибутку, проведена Шосткинською ОДПІ на підставі постанови слідчого СВ Шосткинського МВ УМВС України у Сумській області від 06.03.2013, прийнятої у кримінальному провадженні №42013200280000015, а згідно відповіді, наданої Шосткинським ВП ГУНП в Сумській області, зазначене кримінальне провадження було розпочато за фактом зловживання службовим становищем посадовими особами ДП "Шосткинське лісове господарство" (частина 1 статті 364, частина 5 статті 191 КК України).
Отже, оскільки предметом кримінального провадження були не податки та/або збори, то суди дійшли переконання, що податковий орган мав право складати податкові повідомлення-рішення без отримання відповідного судового рішення (обвинувального вироку, ухвали про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
Згідно пунктом 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці з врахуванням обмежень, встановлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.
За змістом підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
В період з 01.01.2011 по 28.02.2013 порядок формування витрат визначався ПК України.
Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що витратами є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. При цьому, витрати, які не враховуються платником податку при визначенні оподатковуваного прибутку, встановлені статтею 139 Кодексу.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон України №996-XIV) передбачалось,що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.
Згідно зі статтею 3 Закону України №996-XIV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення (стаття 9 Закону України №996-XIV).