ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 липня 2022 року
м. Київ
справа № 200/10205/19-а
адміністративне провадження № К/9901/34284/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Державного підприємства «Шахтоуправління «Південнодонбаське № 1» до Головного управління ДПС у Донецькій області, третя особа: Служба безпеки України, - про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10.08.2020, ухвалене у складі головуючого судді Олішевської В.В., та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020, прийняту у складі колегії суддів: Міронової Г.М. (головуючий), Геращенка І.В., Казначеєва Є.Г.
І. Суть спору
1. 19.08.2019 Державне підприємство (далі - ДП) «Шахтоуправління «Південнодонбаське № 1» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі - ГУ ДПС у Донецькій області), третя особа: Служба безпеки України, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.03.2019:
- № 0002341418 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2 602 356 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 650 589 грн;
- № 0002351418 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 217 190 грн. (том 1 а.с. 5-9).
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ДП «Шахтоуправління «Південнодонбаське № 1» зазначило, що воно не погоджується з висновками викладеними в акті стосовно неправомірного визначення підприємством податкового кредиту у податковій звітності. Також зазначає, що на виконання умов договорів поставки продукції контрагентами позивача, як продавцями були складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, тобто на момент здійснення господарської операції вказані свідоцтва платника ПДВ були чинними і вони мали право видавати податкові накладні на кожну поставку товарів, робіт (послуг). З боку позивача також були дотримані всі вимоги податкового кодексу щодо документального підтвердження сум податкового кредиту, а отже правомірність відображення їх у податковій звітності.
3. Господарські операції позивача з ТОВ «Сангрія груп» та ТОВ «Девеленс» є реальними та підтверджуються необхідними документами, а товари які придбані позивачем, придбавались з метою використання у власній господарській діяльності, що є свідченням добросовісності при здійсненні господарській операції.
4. Також позивач зазначає, що в акті перевірки посилання податкового органу щодо відсутності справжнього джерела первинного походження товарно - матеріальних цінностей, придбаних у ТОВ «Сангрія» та ТОВ «Девеленс», з огляду на принцип персональної відповідальності платника податків право на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання вимог законодавства України третіми особами. Відповідно до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
5. Також позивач зазначає, що на нього розповсюджується пільга передбачена ст. 45 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України тимчасово до 01.01.2022 звільняється від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення. На підставі наданої пільги ДП «Шахтоуправління «Південнодонбаське № 1» застосувало норми п.п. 198.5 статті 198 ПК України.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
6. Судами попередніх інстанцій установлено, що податковим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка ДП «Шахтоуправління «Південнодонбаське № 1» з питань достовірності формування та віднесення сум з податку на додану вартість до податкового кредиту в деклараціях з податку на додану вартість по взаємовідносинах з контрагентами постачальниками: ТОВ «Сангрія груп» (код ЄДРПОУ 40397064) за червень 2017 року, ТОВ «Девеленс» (код ЄДРПОУ 41800436) за липень 2018 року, за результатами якої складено акт № 190/05-99-14-18/34032208 від 21.02.2019 (том 1 а.с. 10-30).
7. Актом перевірки вказано на наступне порушення:
8. - п. 44.1 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 ПК України, п. 5 розділу ІІІ, п.п. 1 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.02.2017 № 276 та 23.03.2018 № 381), зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, внаслідок неправомірного визначення податкового кредиту у податковій звітності, а саме:
- червень 2017 року ТОВ «Сангрія груп» неправомірно визначений у податковій звітності обсяг придбання (без ПДВ) 1889395 грн., неправомірно визначена у податковій звітності сума податкового кредиту 377879 грн. та внесено недостовірні дані до розділу ІІІ податкової звітності з ПДВ, а саме: занижено показник у рядку 18 160689 грн., завищено показник у рядку 19 217190 грн., завищено показник у рядку 21 217190 грн.;
- липень 2018 року ТОВ «Девеленс» неправомірно визначений у податковій звітності обсяг придбання (без ПДВ) 12208335 грн., неправомірно визначена у податковій звітності сума податкового кредиту 2441667 грн. та внесено недостовірні дані до розділу ІІІ податкової звітності з ПДВ, а саме: занижено показник у рядку 18 2441667 грн., завищено показник у рядку 19 0 грн., завищено показник у рядку 21 0 грн. (том 1 а.с. 30).
9. 06.03.2019 позивачем були надані до Головного управління ДФС у Донецькій області заперечення на акт перевірки, в яких просив визнати висновки акту перевірки необґрунтованими (том 1 а.с 31-33).
10. 20.03.2019 податковим органом була надана відповідь на заперечення, відповідно до якої висновки акту залишені без змін. (том 1 а.с. 34-36).
11. 22.03.2019 податковим органом на підставі акту перевірки прийняті податкові повідомлення рішення: № 0002341418, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 3252945 грн., а саме: сума грошового зобов`язання склала 2602356 грн. та штрафні (фінансові) санкції 650589 грн. та № 0002351418, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 217190 грн. (том 1 а.с. 37, 38).
12. 03.04.2019 позивачем на адресу ДФС України направлена скарга на акт перевірки та податкові повідомлення - рішення (том 1 а.с. 39-41).
13. 29.05.2019 ДФС України прийнято рішення про результати розгляду скарги, відповідно до якого скарга залишена без задоволення (том 1 а.с. 42-44).
14. Уважаючи податкові повідомлення-рішення від від 22.03.2019 № 0002341418, № 0002351418 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
15. Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 10.08.2020 позовні вимоги задовольнив.
16. Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 11.11.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
17. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати, у задоволенні позову відмовити.
18. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
19. У відзиві на касаційну скаргу представник відповідача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
20. Від третьої особи Служби безпеки України надійшли до суду письмові пояснення, в яких вона підтримує доводи відповідача.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
21. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
22. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
23. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
24. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
25. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
26. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
27. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
28. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
29. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
30. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
31. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
32. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
33. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
34. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
35. дата отримання платником податку товарів/послуг.
36. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
37. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
38. Нарахування податкового Податковий кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
39. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
40. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
41. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
42. Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
43. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
44. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
45. Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
46. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
47. Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
48. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
V. Оцінка Верховного Суду
49. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 22.03.2019 №0002341418, №0002351418, яке ґрунтується на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами ТОВ «Сангрія» та ТОВ «Девеленс».
50. Так, податковим органом в ході проведення перевірки вказано на відсутність законного джерела походження товарно-матеріальних цінностей та нереальність (відсутність фактичного здійснення) проведення господарських операцій з постачання товарно-матеріальних цінностей по вищезазначених контрагентах-постачальниках на адресу ДП "Шахтоуправління "Південнодонбаське № 1" за період червень 2017 року з ТОВ «Сангрія груп» та липень 2018 року з ТОВ «Девеленс».
51. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
52. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
53. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
54. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
55. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
56. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
57. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
58. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.