ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 червня 2022 року
м. Київ
справа № 280/6381/19
адміністративне провадження № К/9901/26917/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Яковенка М.М., Гімона М.М.,
розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Публічного акціонерного товариства "Мотор Січ" до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату боргу (недоїмки), касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (правонаступника Офісу великих платників податків ДПС) на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28.10.2020 (суддя Семененко М.О.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11.05.2021 (головуючий суддя - Шлай А.В., судді Круговий О.О., Прокопчук Т.С.),
У С Т А Н О В И В:
У грудні 2019 року Публічне акціонерне товариство "Мотор Січ" (далі - ПАТ «Мотор Січ», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС, відповідач), у якому просило визнати протиправними та скасувати:
1) податкове повідомлення-рішення від 12.12.2019 №0000695109 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 1 976 084,60 грн (за основним платежем - 1 030 914,12 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 945 170,48 грн);
2) податкове повідомлення-рішення від 12.12.2019 №0000735109 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 3 806 071,50 грн (за основним платежем - 2 537 381,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 268 690,50 грн.;
3) податкове повідомлення-рішення від 12.12.2019 №0000715109 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 11 918 604 грн (за основним платежем - 7 945 736,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 3 972 868,00 грн);
4) податкове повідомлення-рішення від 12.12.2019 №0000745109 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 3 471 542, 86 грн (за основним платежем - 1 995 504,09 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 476 038,77 грн);
5) податкове повідомлення-рішення від 12.12.2019 №0000755109 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 289 295, 24 грн (за основним платежем - 166 292,01 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 123 003,23 грн);
6) вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.12.2019 №Ю-3 (з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування) в сумі 2 585 865,44 грн.;
7) рішення від 12.12.2019 №0000775109 в частині застосування штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску в розмірі 1 292 932,72 грн.
В обґрунтування позову Товариство зазначає, що висновки контролюючого органу в акті перевірки зроблені без належного дослідження змісту господарських операцій та надання їм оцінки, на підставі довільного, некоректного, безсистемного застосування змісту окремих положень міжнародних стандартів фінансової звітності та бухгалтерського обліку, ґрунтуються на припущеннях та суперечать фактичним обставинам, у зв`язку з чим є безпідставними. Товариство вказує, що відповідач безпідставно включив усю суму грошових коштів, виплачену позивачем на користь нерезидента компанії «KSS AVIAMOTORS PAN AM S.A.», до агентської винагороди, оскільки в межах правовідносин з цим нерезидентом йому також були виплачені кошти як компенсація витрат на забезпечення діяльності регіональних представників позивача на території Республіки Перу (оплата оренди житла, транспортних витрат, оренди офісного приміщення), які не підлягають оподаткуванню в силу положень підпунктів 141.4.1 та 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України (далі - ПК), оскільки не є доходом компанії «KSS AVIAMOTORS PAN AM S.A.» із джерелом походження з України. Крім того, ПАТ «Мотор Січ» вважає хибними висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій з придбання Товариством товарів (послуг) у ТОВ «ЕМКО», ТОВ «ПЛАСТОПОЛІМЕР», ТОВ «КОМПАНІ «ПЛАЗМА», ТОВ «КОМПАНІЯ ІНТЕРРОС», ПП «СПЕЦБУДКОМПЛЕКТ-ПЛЮС», які (висновки) зроблені за результатами аналізу діяльності контрагентів по ланцюгу постачання, тоді як господарські операції з цими контрагентами-постачальниками підтверджені належним чином оформленими первинними документами, а придбані товари та послуги використані позивачем у власній господарській діяльності. Позивач звертав увагу, що він не є безпосереднім учасником правочинів за ланцюгом постачання, щодо яких є офіційна інформація про фіктивне підприємництво, а тому не може нести відповідальність за порушення іншими особами вимог податкового законодавства з огляду на принцип індивідуальної відповідальності.
Також Товариство доводить, що господарські операції між ним та фізичною особою-підприємцем (ФОП) ОСОБА_1 були здійснені фактично, відповідали видам господарської діяльності цього підприємця, у зв`язку з чим Товариство правомірно віднесло у фінансовому обліку до витрат операційної діяльності 13 808 815,00 грн, сплачених ФОП ОСОБА_1 за надані послуги (виконані роботи) та 168 317,00 грн за поставку спортивного обладнання (бігової доріжки). Відповідно до положень статті 177 ПК ФОП ОСОБА_1 повинен був самостійно нарахувати та сплатити податки та інші обов`язкові платежі на дохід, отриманий від позивача за надані послуги та поставку спортивного обладнання, а позивач не був податковим агентом щодо виплаченого доходу. Крім того, позивач не погоджується з висновком контролюючого органу про порушення ним Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон №2464-VI), що полягало у заниженні бази для нарахування єдиного внеску на суму винагороди, сплачену за виконану роботу за цивільно-правовим договорами ФОП ОСОБА_1 , оскільки за положеннями вказаного закону єдиний внесок не сплачується роботодавцем, який використовує працю фізичної особи на умовах цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою-підприємцем, якщо виконані фізичною особою-підприємцем роботи (надані послуги) відповідають видам діяльності підприємця, зазначеним у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі - ЄДР).
Позивач оспорює висновок контролюючого органу в акті перевірки, що кредиторська заборгованість, яка обліковується Товариством по бухгалтерських рахунках перед ВАТ «Авіакомпанія «Росія» та Міністерством промислової політики України в сумах 6762754,06 грн та 1300000,00 грн відповідно, станом на 30.06.2019 набула статусу безнадійної за ознакою спливу строку позовної давності та підлягає включенню до доходу. Позивач вважає, що контролюючий орган неправильно застосував норми статті 257 Цивільного кодексу України (далі - ЦК) до зазначеної кредиторської заборгованості, оскільки не взяв до уваги сутність зобов`язань Товариства перед ВАТ «Авіакомпанія «Росія» за контрактом від 22.04.2013 №0772/13-К, а виходив тільки з дат отримання Товариством передоплати. Що ж до кредиторської заборгованості перед Міністерством промислової політики України, то Офіс ВПП не звертав увагу, що ця заборгованість виникла не з цивільно-правових підстав, а є по суті бюджетною заборгованістю (ця заборгованість стосується бюджетних коштів, отриманих Товариством в рамках Комплексної державної програми розвитку авіаційної промисловості України до 2010 року, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 12.12.2001 №1665-25), на яку строки давності, встановлені статтею 257 ЦК не поширюються.
Щодо поставки запасних частин до авіаційних двигунів загальною вартістю 703322,56 доларів США (або 18302652,00 грн) на адресу Уряду Республіки Судан в особі Міністерства оборони Республіки Судан, яку Офіс ВПП кваліфікував як виплату нерезиденту доходу (у вигляді безоплатної поставки) з джерелом його походження з України, то позивач, не погоджуючись з цим, зазначив, що контролюючий орган безпідставно розтлумачив вказану поставку як окрему господарську операцію, не взявши до уваги, що поставка (експорт) запасних частин здійснена на виконання зобов`язань позивача перед замовником (Урядом Республіки Судан в особі Міністерства оборони Республіки Судан) щодо виконання ремонту авіаційної техніки замовника на його території за контрактом від 20.07.2006 № МЕ/003/2006 та доповнення до цього контракту від 26.05.2014 №49.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28.10.2020, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11.05.2021, позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 12.12.2019: №0000695109 - в частині грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб: за податковим зобов`язанням в сумі 1 030 914,12 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 945 170,48 грн.; №0000735109 - в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість: за податковим зобов`язанням на 2 537 381,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 1 268 690,50 грн.; №0000715109 - в частині грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств: за податковим зобов`язанням в сумі 7 711 736,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 3 855 868,00 грн.; №0000745109 та №0000755109; вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ю-3 від 12.12.2019; рішення від 12.12.2019 №0000775109 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Суд першої інстанції дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову, виходячи з таких встановлених у справі обставин:
-в межах агентського договору від 17.09.2014 №1323/658-Е з компанією «KSS AVIAMOTORS PAN AM S.A» (резидент Республіки Перу) вказаним нерезидентом здійснювались супутні витрати на забезпечення діяльності регіональних представництв позивача на території Республіки Перу, зокрема, витрати на оплату оренди житла, автотранспорту, офісного приміщення для роботи представництва, які не є агентськими послугами в розумінні чинного законодавства, а тому виплачені позивачем нерезиденту кошти в рахунок компенсації цих витрат, що передбачено договором, не підпадають під визначення оподатковуваного доходу нерезидентів відповідно до підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК, у зв`язку з чим у позивача не було обов`язку утримувати податок із сум такої компенсації за ставкою 15 відсотків;
- в результаті господарських операцій з ТОВ «ЕМКО», ТОВ «КОМПАНІ «ПЛАЗМА», ТОВ «ПЛАСТПОЛІМЕР», ТОВ «КОМПАНІЯ «ІНТЕРРОС», ПП «СПЕЦБУДКОМПЛЕКТ-ПЛЮС» у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, тому Товариством правомірно сформовано показники податкової звітності з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість за рахунок витрат на придбання товарів (послуг) у цих постачальників та сум ПДВ в ціні, сплаченій постачальникам за товари (послуги);
-фактичне надання ФОП ОСОБА_1 . Товариству послуг (виконання робіт) з технічного забезпечення відеозйомки за допомогою пересувної телевізійної станції телевізійної передачі «Гандбол» ( з використанням обладнання та технічного персоналу) загальною вартістю 13808815,00 грн, а також поставка спортивного обладнання (бігова доріжка) вартістю 168317,00 грн підтверджується належним чином оформленими первинними документами; податкове законодавство України не ставить право платника податків на формування показників податкової звідності в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів та/чи відсутності у контрагентів основних фондів, транспортних засобів тощо;
-надані ФОП ОСОБА_1 позивачу послуги та поставка спортивного обладнання відповідають видам діяльності цього підприємця, внесеними в ЄДР, у зв`язку з чим з виплатою коштів ФОП ОСОБА_1 за надані послуги (виконані роботи) та поставку у позивача не виникло обов`язків податкового агента, а також обов`язку щодо нарахування, утримання та перерахування до бюджету єдиного соціального внеску;
-висновок контролюючого органу про передачу позивачем на безоплатній основі запасних частин на 703 322,56 доларів США, що в еквіваленті складає 18 302 652,29 грн, на користь Уряду Республіки Судан (в особі Міністерства оборони Республіки Судан) є безпідставним, оскільки в результаті доставки запчастин та замінних вузлів до авіаційних двигунів в Республіку Судан на виконання контракту від 20.07.2006 № МЕ/003/2006 та доповнення до цього контракту від 26.05.2014 №49 Товариство не втратило право власності на ці активи. У позивача залишилось зобов`язання щодо ремонту авіаційних двигунів шляхом заміни компресорів на інші з нанесенням ерозієстійкого покриття (відвантажені запасні частини, вивезені за межі митної території України в режимі експорту, підлягають подальшому монтажу в межах проведення ремонтних робіт).
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000715109 в частині визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 234 000 грн. та штрафної санкції у розмірі 117 000 грн., суд першої інстанції виходив з того, що кредиторська заборгованість ПАТ «Мотор Січ» перед Міністерством промисловості України в розмірі 1300000,00 грн відповідає ознакам безнадійної заборгованості, у зв`язку з чим підлягає включенню до складу доходів підприємства.
Залишаючи рішення суду першої інстанції без змін, суд апеляційної інстанції зазначив, що суд першої інстанції правильно встановив обставини у справі та правильно застосував норми матеріального права, а доводи відповідача в апеляційній скарзі по суті повторюють висновки в акті перевірки та не стосуються безпосередньо висновків у рішенні.
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великим платниками податків (правонаступник Офісу ВПП ДПС зі стадії апеляційного перегляду справи; далі - Східне МРУ ДПС) подало до Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28.10.2020 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11.05.2021 (в частині задоволення позову), у якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.
У касаційній скарзі Східне МРУ ДПС доводить, що суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували норми:
пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1-198.3, 198.6 статті 198 ПК стосовно податкового обліку господарських операцій позивача з ТОВ «ЕМКО», ТОВ «ПЛАСТОПОЛІМЕР», ТОВ «КОМПАНІ «ПЛАЗМА», ТОВ «КОМПАНІЯ ІНТЕРРОС», ПП «СПЕЦБУДКОМПЛЕКТ-ПЛЮС» та без урахування висновку Верховного Суду щодо застосування цих норм у подібних правовідносинах у постановах від 21.01.2020 у справі №808/846/16 та від 06.02.2020 у справі №813/761/15;
пункту 134.1 статті 134, статті 160 ПК щодо оподаткування доходів нерезидента компанії «KSS AVIAMOTORS PAN AM S.A» та без урахування висновку Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах у постанові від 17.10.2019 у справі №2а-16434/12/2670;
пункту 3.1 статті 3, пунктів 6.1, 6.2, 6.5, 6.7 статті 6 Регламенту засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) Президії торгово-промислової палати України від 18.12.2014 №44 (5) (із змінами та доповненнями), статті 14-1 Закону України ''Про торгово-промислові палати в Україні'' (в редакції Закону від 02.09.2014 №1669-VII), пункту 1.10 Положення про форму зовнішньоекономічних договорів (контрактів), затвердженого наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 06.09.2001 N 201 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 21.09.2001 за N 833/6024, пункту 134.1 статті 134, пункту 140.5 статті 140 ПК за відсутності висновку Верховного Суду щодо питання застосування цих норм права у подібних правовідносинах щодо оподаткування доходу, отриманого від позивача Міністерством оборони Республіки Судан у вигляді безоплатно переданого майна.
Відповідно до доводів, викладених у касаційній скарзі, Верховний Суд ухвалою від 06.08.2021 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пунктів 1, 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити скаргу без задоволення як необґрунтовану та безпідставну, а ухвалені у цій справі судові рішення - без змін.
Згідно з частиною першою статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Під час судового розгляду встановлено, що на підставі наказу Офісу ВПП ДПС від 13.08.2019 №1642 у період з 29.08.2019 по 09.10.2019 (термін проведення перевірки продовжувався з 10.10.2019 по 31.10.2019 на підставі наказу від 04.10.2019 № 209), фахівцями відповідача проведена планова виїзна документальна перевірка ПАТ «Мотор Січ» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, іншого законодавства за період з 01.07.2016 по 30.06.2019, за результатами якої складений акт №10/28-10-47-13/14307794 від 14.11.2019 (далі - акт перевірки).
В акті перевірки зроблено висновки про порушення позивачем, зокрема:
1). абзаців «а» та «з» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті140 ПК; статей 1, 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV); пунктів 5 «в», 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 «Дохід» ІАSВ; § 38 (г) §91; §101; §108 МСФЗ 15 «Дохід від договорів з клієнтами»; § 3.2.3 (а), § 5.1.3 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти»; §7; §9; §10;§34; §35 МСФЗ 2 «Запаси», Стандарт, Міжнародний документ від 01.01.2012; пункту 1 Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №893/4186; пункту 3.1 статті 3, пунктів 6.1, 6.2, 6.5, 6.7 статті 6 Регламенту засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) Президії торгово-промислової палати України від 18.12.2014 №44(5), із змінами і доповненнями; статті 141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»; пункту 1.10 наказу Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 06.09.2001 №201 «Про затвердження Положення про форму зовнішньоекономічних договорів (контрактів)», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.09.2001 за №833/6024 (із змінами і доповненнями), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 9 541 634,00 грн;
2) абзаців «г», «з» підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК - занижено податок з доходів нерезидентів за ставкою 15 % на 161 324 709,68 грн;
3) підпунктів 14.1.13, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 192.1. статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК, в результаті чого завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, на 2 791 522 грн;
4) підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК - подання звітів за формою №1ДФ за 3-й квартал 2016 року, 4-й квартал 2016 року, 1-й квартал 2017 року - 4-й квартал 2017 року, 1-й квартал 2018 року - 4-й квартал 2018 року, 1-й, 2-й квартали 2019 року з недостовірними відомостями та помилками, що призвело до зміни платника податку та не відображення у податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку;
5) підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 171.2 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176, пункту 177.6 статті 177 ПК - податковим агентом ПАТ «Мотор Січ» у період з 01.07.2016 по 30.06.2019 не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 1995504,09 грн;
6) підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.2 статті 171, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176, пункту 177.6 статті 177, підпунктів 1.2, 1.4., 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК - не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету в період з 01.07.2016 по 30.06.2019 військовий збір у сумі 166 292,01 грн;