ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 червня 2022 року
м. Київ
справа №802/139/17-а
адміністративне провадження № К/9901/36001/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Гончарової І.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Вінницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області на постанову Вінницького окружного адміністративного суду у складі судді Воробйової І.А. від 05 травня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Совгири Д.І., суддів Білоуса О.В., Курка О.П. від 04 липня 2017 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Вінницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення і податкової вимоги,
В С Т А Н О В И В:
ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1, позивач) звернувся до суду з позовом до Вінницької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі - Інспекція, відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30 червня 2016 року №34183-13 та податкову вимогу від 01 вересня 2016 року №22379-02.
Обґрунтовуючи позовну заяву, ОСОБА_1 зазначав, що між ним та Сокиринецькою сільською радою Вінницького району Вінницької області 30 грудня 2014 року укладено договір оренди, відповідно до умов якого йому в оренду передано земельні ділянки, що знаходяться в межах населеного пункту с.Сокиринці Вінницького району, а також встановлено розмір орендної плати у сумі 23 324,04 грн., відтак саме остання підлягала сплаті з урахуванням індексації; проте, встановлений в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні розмір орендної плати з фізичних осіб відрізняється від визначеного у договорі оренди, у зв`язку з чим останнє є протиправним та підлягає скасуванню; разом з тим, Податковим кодексом України (далі - ПК України) не може встановлюватись розмір орендної плати, оскільки дане питання регулюється Законом України "Про оренду землі"; крім того, відповідно до положень ПК України податкове зобов`язання не є узгодженим, якщо податкове повідомлення-рішення не вручено платнику податку, тому, оскільки спірне податкове повідомлення-рішення позивачем не отримувалось, у відповідача були відсутні правові підстави для формування податкової вимоги; до того ж, Інспекцією при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення неправильно застосовано коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки - як до земель несільськогосподарського призначення, хоча, на думку ОСОБА_1, орендовані землі є землями сільськогосподарського призначення.
Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 05 травня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 04 липня 2017 року, позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30 червня 2016 року №34183-13 в частині визначення грошового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб у розмірі 114 640,92 грн. та податкову вимогу від 01 вересня 2016 року №22379-02; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що при визначенні ОСОБА_1 суми орендної плати податковим органом неправильно застосовано коефіцієнти індексації нормативної грошової оцінки земельних ділянок як за землі несільськогосподарського призначення, оскільки орендовані останнім землі мають саме сільськогосподарське призначення, а тому позивачу безпідставно нараховано податкове зобов`язання з орендної плати в сумі 347 881,24 грн.; при цьому судами здійснено обрахунок належного до сплати розміру орендної плати та встановлено її в розмірі 233 240,32 грн., у зв`язку із чим спірне податкове повідомлення-рішення від 30 червня 2016 року №34183-13 скасовано на суму 114 640,92 грн.; що ж до податкової вимоги від 01 вересня 2016 року №22379-02, то суди прийшли до висновку про передчасність її формування.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В касаційній скарзі податковий орган посилався на те, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок станом на дату укладення договору оренди землі становила 6 478 897,68 грн., а її розмір відповідно до положень статті 289 ПК України може змінюватися у зв`язку із щорічною індексацією; водночас згідно пункту 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки; разом з тим, виходячи з приписів пункту 6 підрозділу 6 Перехідних положень ПК України, у 2015 році коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки в розмірі 1,2 передбачено саме для сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів), земельні ж ділянки, надані позивачеві в оренду, - під забудовою, а отже, Інспекцією правомірно визначено йому розмір орендної плати з врахуванням коефіцієнту індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується така оцінка земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення, розрахованого відповідно до пункту 289.2 статті 289 ПК України, в розмірі 1,433 та, як наслідок, прийнято податкове повідомлення-рішення на суму 347 881,24 грн.
При цьому, зміст касаційної скарги свідчить, що фактично податковим органом рішення судів попередніх інстанцій оскаржуються лише в частині задоволених позовних вимог, а відтак з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) саме в цій частині вони і підлягають касаційному перегляду.
Позивачем надіслано до суду касаційної інстанції письмові пояснення, в яких останній зазначав про правомірність висновків судів першої та апеляційної інстанцій та вказував, що податковий орган не є суб`єктом (стороною) укладеного ОСОБА_1 договору оренди, а відтак, прийнявши оспорюване податкове повідомлення-рішення та податкову вимогу, фактично змінив умови такого договору, збільшивши розмір встановленої в ньому орендної плати.
В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII "Перехідні положення" КАС України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).
Відповідно до пункту 2 Розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року №460-ІХ "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що 30 грудня 2014 року між Сокиринецькою сільською радою Вінницького району Вінницької області та ОСОБА_1 укладено договір оренди землі, відповідно до умов якого позивачу в оренду передано земельні ділянки площею 12,3930 га та 0,2809 га (всього - 12,6739 га) для ведення товарного сільськогосподарського виробництва (обслуговування с/г приміщень, господарський двір) в межах населеного пункту АДРЕСА_1 .
Відповідно до пунктів 4 та 6 вказаного договору нормативна грошова оцінка земельних ділянок становить 6 478 897,68 грн., а орендна плата - 23 324,04 грн. на рік.
02 лютого 2016 року Сокиринецькою сільською радою Вінницької області до Інспекції із супровідним листом №02-35/25 направлено перелік орендарів - фізичних осіб, з якими укладено договори оренди землі державної та комунальної власності, серед яких зазначено ОСОБА_1 .
У зв`язку із тим, що позивач є орендарем земельних ділянок, податковим органом 30 червня 2016 року прийнято податкове повідомлення-рішення №34183-13, яким визначено податкове зобов`язання по орендній платі з фізичних осіб за 2016 рік у сумі 347 881,24 грн та в подальшому 01 вересня 2016 року сформовано і направлено ОСОБА_1 податкову вимогу №22379-02 на суму 306 199,75 грн. (оскільки орендарем сплачено 41 746,00 грн.).
Не погодившись із вказаними податковим повідомленням-рішенням та вимогою, ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом у даній справі.
За приписами частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Виходячи з положень Земельного кодексу України (далі - ЗК України) та Закону України від 06 жовтня 1998 року №161-XIV "Про оренду землі" (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №161-XIV) користування землею в Україні є платним.
В силу статті 1 ПК України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу XII ПК України.
Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (пункт 288.1 статті 288 ПК України).
Згідно із пунктами 288.2 - 288.5 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки (288.5.1); не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки (288.5.2); може перевищувати граничний розмір орендної плати, встановлений у підпункті 288.5.2, у разі визначення орендаря на конкурентних засадах (288.5.3).
Тобто, законодавець визначив нижню та верхню граничні межі річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.
За змістом статті 21 Закону №161-XIV розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Отже річний розмір орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, який підлягає перерахуванню до бюджету, має відповідати вимогам пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу та є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати. При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у його пункті 5.2 статті 5, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 цього Кодексу.
Подібна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права вже була неодноразово висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах 24 квітня 2015 року (справа №131а15), 14 березня 2017 року (справа №21-2246а16) та підтримана Верховним Судом, зокрема, у постановах від 24 січня 2018 року (справа №817/206/15), від 07 березня 2018 року (справа №813/6875/14), від 28 березня 2019 року у справі №814/1834/16, від 01 жовтня 2019 року у справі №824/2644/14-а тощо.
Пунктом 288.7 статті 288 ПК України передбачено, що податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.
Згідно з пунктом 286.1 статті 286 ПК України, яка визначає порядок обчислення плати за землю, підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.