ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
15 червня 2022 року
м. Київ
справа № 420/4836/19
адміністративне провадження № К/9901/36041/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянувши у попередньому судовому засіданні справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Євротерминал» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року (прийняте в складі: головуючого судді Завальнюка І.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Кравченка К.В., суддів Джабурія О.В., Ступакової І.Г.)
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
І. Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Євротерминал» (далі - позивач) звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - відповідач, податковий орган, ГУ ДПС), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2019 №№ 0022541408, 0022551408, 0022561408.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариства зазначило, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі помилкових висновків акту перевірки від 25.04.2019 року №000248/15-32-14-081/33507625 про вичинені позивачем порушення норм податкового законодавства при декларування показників з податку на прибуток та податку на додану вартість за наслідками проведених позивачем операцій з придбання сільгосппродукції (кукурудзи) у ФГ «Ількон-2016» в березні 2018 року. Позивач зазначає, що підтвердженням факту здійснення господарських операцій у вказаного постачальника є відповідні розрахункові платіжні та інші первинні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, в т.ч. товарно-транспортні накладні, а підставою для нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість є податкові накладні. При цьому, всі документи в повному обсязі були надані до перевірки, однак не всі документи були враховані, що й призвело до хибних висновків перевіряючих.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року позовні вимоги задоволено.
3.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 17.05.2019 року №№0022551408, 0022561408 в повному обсязі, рішення від 17.05.2019 року №0022541408 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 7927573,00 грн.. В іншій частині позовних вимог суд відмовив. Також було вирішено питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
4. Частково задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій визнали, що господарські операції позивача із його контрагентами є реальними, підтверджуються належним чином оформленими бухгалтерськими та первинними документами позивача. Допущені контрагентами порушення вимог законодавства при веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідну відповідальність щодо них та не впливають на право покупця на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. 28 грудня 2020 року податковий орган не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13 листопада 2020 року у справі № 420/4836/19 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №420/4836/19 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
5.2. Так, відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції у своєму рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосовано норми права норм п п.44.1, п.44.2 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 198.1, п.198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, викладених у постановах Верховного суду від 11 вересня 2019 року у справі №814/1932/17, від 05 березня 2020 року у справі 826/17374/18, які за аналогічних обставин прийшли до протилежного висновку, що є підставою для касаційного оскарження відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
5.3. ГУ ДПС указує на нереальність господарських операцій оскільки у контрагента позивача відсутні необхідні умови для здійснення задекларованої господарської діяльності, а саме: відсутні матеріально-технічні і технологічні можливості здійснення послуг та відсутність в ланцюгу формування податкового кредиту послуг, відсутні товарно-транспортні накладні, договори оренди.
5.4. Також податковий орган указує, що встановлені в ході документальної планової виїзної перевірки дані і факти доводять нереальність господарських операцій позивача із ФГ «Ількон-2016» та дозволяють зробити висновки щодо складених для цілей оподаткування документів. Необхідною умовою для відображення операцій у складі податкового кредиту є факт придбання товарів/послуг. Водночас за відсутності факту придбання товарів/послуг, відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту для цілей оподаткування податком на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Укладені між ТОВ «Євротерминал» та ФГ «Ількон-2016» договір не опосередкувався реальним виконанням операції, що становить його предмет. Фактично ТОВ «Євротерминал» здійснено безпідставне документальне оформлення нереальної господарської операції з ФГ «Ількон-2016». При перенесенні ТОВ «Євротерминал» інформації з неправомірно складених з контрагентами первинних документів до облікових регістрів порушено норми частини 5. ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.1.2. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1996 за № 168/704, абзацу другого розділу 1 Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186. При перенесенні ТОВ «Євротерминал» неправомірно відображеної інформації у регістрах бухгалтерського обліку до фінансової звітності порушено норми п. 3 розділу 3 Національного положення бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 р. №73. Тобто, фактично проведено перерахування коштів не у зв`язку з реальним придбанням товарів, яке визначено предметом такого договору. Отже, будь-які документи (у т.ч. договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Контрагент позивача не міг реалізовувати поставки кукурудзи з урахуванням часу, місця знаходження майна. Вищенаведене свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку. Оскільки реальність вчинення господарських операцій ТОВ «Євротерминал» відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів задекларований на папері, таким чином, у ТОВ «Євротерминал» не було підстав для податкового обліку операцій з придбання кукурудзи у ФГ «Ількон-2016».
6. У відзиві на касаційну скаргу позивач проти її доводів заперечує, вважає, що суд першої та апеляційної інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги та просить відмовити у задоволенні касаційної скарги, залишив без змін оскаржувані судові рішення.
7. 04 лютого 2021 року справа № 420/4836/19 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
8. Суди попередніх інстанцій установили, що згідно направлень, виданих Головним управлінням ДФС в Одеській області від 22.03.2019 № 1586/14-08, 1587/14-08, 1589/14-08, 1590/14-08, 1591/14-08, 1592/14-08, відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України та на підставі наказу Головного управлінням ДФС в Одеській області від 12.03.2019 № 1777 співробітниками ГУ ДФС в Одеській області проведена планова виїзна документальна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Євротерминал» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт від 25.04.2019 року № 000248/15-32-14-08/33507625.
9. Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Євротерминал»:
- п.п. 44.1 і 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 139.2.1 п. 139.2 ст. 139, п. 140.3 ст. 140 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток у загальні сумі 18 212 573 грн, у тому числі за 1 квартал 2018 року на суму 7 927 573 грн, за півріччя 2018 року на суму 17 712 573 грн, за 3 квартали 2018 року на суму 17 712 573 грн, за 2018 рік на суму 18 212 573 грн;
- п. 44.1 ст. 44, п.п. 198.1, 198.3 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у загальній сумі 1 541 703 грн, у тому числі за березень 2018 року на суму 1 109 026 грн, за жовтень 2018 року на суму 423 732 грн, за листопад 2018 року на суму 8 945 грн та завищено від`ємне значення податку на додану вартість на суму 43 812 грн;
- п. 201.1 і п. 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на суму 16 986,7 грн ПДВ;
- п.п. 16.1.3 п. 16.1 статті 16, п. 103.9 статті 103 Податкового кодексу України, наказу Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» в частині неподання Податкової декларації (Додатків ПН до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за 1 квартал 2017, 1 півріччя 2017, 3 квартали 2017, 2017 рік;
- статті 51, підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України та в порушення Наказу Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року №4 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма N 1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/2655) до податкових розрахунків за перевіряємий період включені недостовірні дані, щодо не відображення сум доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків та нарахованих (сплачених) сум утриманого з них податку, що призвело до зменшення податкових зобов`язань платника податку та зміни (відсутності даних) платника податку за ознакою доходу « 127», щодо не відображення нарахованих (повернених) поворотних фінансових позик за ознакою « 153» та не відображенням сум виплаченого доходу та сум перерахованого військового збору у 1 кварталі 2017 року та 2 кварталі 2018 року.
10. На підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДФС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 17.05.2019 № 0022541408, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 18 212 573 грн; № 0022561408, яким збільшено суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість (14010100) в розмірі 1 541 703 грн та застосовано штрафну санкцію 770 852 грн; № 0022551408, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість (11010100) в розмірні 43 812 грн.
11. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 17.05.2019 №№ 0022541408, 0022551408, 002256140, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
V. Позиція Верховного Суду
12. Спірним питанням у цій справі є правомірність формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з ФГ «Ількон-2016» у березні 2018 року в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування у розмірі 7927573,00 грн. Слід зазначити, що рішення суду першої та апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування спірного рішення №0022541408 на суму 10285000,00 грн. не преглядається.
13. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
14. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
15. Відповідно до п.14.1.181 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
16. За приписами п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
17. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту відповідно до п. 198.2 статті 198 Податкового Кодексу України вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
18. Відповідно до п.198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
19. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11статті 201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198ПК).
20. Згідно абз. 1 та 2 п. 201.10 статті 201 указаного Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.