ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 червня 2022 року
м. Київ
справа № 816/5101/14
адміністративне провадження № К/9901/26559/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Юрченко В.П., Бившевої Л.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Атом» на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 01.06.2016 (суддя - Єресько Л.О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.08.2016 (головуючий суддя - Бартош Н.С., судді: Мельнікова Л.В., Донець Л.О.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «Атом» до Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавської області, посадових осіб Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області, про визнання протиправними дій та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У грудні 2014 року Приватне акціонерне товариство «Атом» (далі - позивач, ПРАТ «Атом», товариство) звернулося до суду з позовом (з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог) до Кременчуцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавської області (далі - відповідач, ОДПІ) та її посадових осіб, у якому просило: визнати протиправними дії головних державних ревізорів-інспекторів відділу перевірок з окремих питань управління податкового аудиту, пов`язані зі складенням акта від 28.11.2014 №2726/16-03-22-02-12/25163708 «Про результати виїзної позапланової перевірки ПРАТ «Атом» з питання дотримання вимог податкового законодавства з ПДВ за період серпень - вересень 2014 року», що полягають у проведенні перевірки без правових підстав, у безпідставному та протиправному внесенні недостовірних відомостей до акта перевірки, у використанні недостовірних даних, у неправомірному складанні висновку про результати перевірки; скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.12.2014 №0007252202/2916, згідно з яким товариству збільшено грошове зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на суму 5' 296' 583,75 грн, з якої 4' 237' 267,00 грн - за основним платежем, 1' 059' 316,75 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач, з - поміж іншого, посилався на порушення порядку призначення та проведення податкової перевірки щодо нього. Позивач вказував на протиправність дій ОДПІ щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки, призначеної відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК), оскільки ПРАТ «Атом» було надано відповідь на письмові запити відповідача про надання інформації; вважає висновки, викладені в акті податкової перевірки, які стали підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, недостовірними та безпідставними, зазначає, що ПРАТ «Атом» правомірно і правильно сформувало податковий кредит з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за наслідками операцій із ТОВ «Астораль», оскільки господарські операції із названим контрагентом мали реальний характер та підтверджені належно оформленими первинними документами.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Полтавський окружний адміністративний суд поставною від 16.03.2015 позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ОДПІ від 12.12.2014 №0007252202/2916; у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 15.07.2015 постанову суду першої інстанції скасував в частині задоволення позову товариства про скасування податкового повідомлення-рішення та в цій частині ухвалив нове рішення про відмову в позові, в іншій частині судове рішення суду першої інстанції залишив без змін.
За наслідками розгляду касаційної скарги товариства на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 15.07.2015 Вищий адміністративний суд України ухвалою від 30.03.2016 (провадження №К/800/36193/15) прийняв рішення, яким скасував судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направив справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Вищий адміністративний суд України, скасовуючи судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій, виходив з того, що судові рішення ухвалені без дотримання норми статті 86 КАС у чинній редакції на час розгляду справи щодо оцінки доказів та відповідають вимогам статті 159 КАС у цій же редакції щодо законності та обґрунтованості судового рішення. Такий висновок суду вмотивований тим, що суди, здійснюючи оцінку наслідкам відображення позивачем в податковому обліку вартості товарно-матеріальних цінностей, належним чином не перевірили реальність господарських операцій та не з`ясували чи призвели ці операції до реальних змін майнового стану позивача. Також суди залишили поза увагою доводи податкового органу, на підтвердження яких наданні докази, про те, що складена за результатами проведеної зустрічної звірки ТОВ «Астораль» довідка свідчить про удаваний характер операцій з придбання останнім у ПП «Біамід» товарів, які в подальшому реалізовувались позивачу. Крім того, без правової оцінки судів залишилося те, що відносно службових осіб товариства розслідується кримінальне провадження №32014170090000042 за ознаками злочину, передбаченого частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України. Ці доводи податкового органу суди не врахували та не перевірили результати розслідування названого кримінального провадження. Суди також не перевірили, чи спростовані товариством шляхом надання пояснень та їх документальне підтвердження на запит податкового органу факти, які вказували на можливу безтоварність господарських операцій позивача. До того ж, погоджуючись з позицією суду першої інстанції в частині відмови у позові про визнання протиправними дій, суд апеляційної інстанції не навів мотивів.
За результатами нового розгляду справи Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 01.06.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 02.08.2016, у задоволенні позовних вимог відмовив.
Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про існування обставин, з якими підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК пов`язує можливість проведення спірної перевірки, та погодився з доводами контролюючого органу про те, що ПРАТ «Атом» безпідставно сформувало податковий кредит за господарськими операціями, що здійснювались між ним та ТОВ «Астораль», з огляду на обставини, встановлені у судовому процесі.
Суд апеляційної інстанції з таким обґрунтуванням погодився та ухвалою від 02.08.2016 постанову суду першої інстанції залишив без змін.
Товариство подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на судові рішення у цій справі.
У касаційній скарзі позивач просить скасувати ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, позивач посилається, зокрема на те, що судові рішення попередніх інстанцій прийняті без всебічного з`ясованих всіх обставин щодо спірних операцій товариства, оцінки всіх аргументів позивача та неправильного застосування норм ПК до встановлених у справі обставин.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 10.10.2016 відкрив касаційне провадження у цій справі.
Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач у запереченнях просить залишити касаційну скаргу товариства без задоволення як безпідставну.
15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів'', яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС) викладено в новій редакції.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ''Перехідні положення'' КАС в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи, обґрунтування заперечень на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої й апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що 17.11.2014 ОДПІ видало наказ №3331 на проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПРАТ «Атом». Правовою підставою проведення перевірки вказано підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК, а фактичною - на письмові запити ОДПІ від 16.09.2014 №23049/10/16-03-15-01, від 09.10.2014 №25393/10/16-03-15-01 товариство надало пояснення без їх повного документального підтвердження.
У період з 17.11.2014 по 21.11.2014 посадовими особами ОДПІ на підставі наказу від 17.11.2014 №3331 була проведена документальна виїзна позапланова перевірка ПРАТ «Атом» з питань дотримання податкового законодавства з ПДВ за період серпень - вересень 2014 року, за результатами якої складено акт від 28.11.2014 №2726/16-03-22-02-12/25163708 (далі - акт перевірки).
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, позивачем порушені норми пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.4, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.6, 201.10 статті 201 ПК та занижено ПДВ, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету в сумі 4' 237' 267,00 грн, в тому числі: за серпень 2014 року - 2' 296' 100,00 грн, вересень 2014 року - 1' 941' 167,00 грн, внаслідок збільшення суми податкового кредиту з ПДВ у вказаних сумах за операціями з придбання товару у ТОВ «Астораль», які не мали реального змісту. Тобто, висновки контролюючого органу мотивовані посиланням на неправомірне формування ПРАТ «Атом» податкового кредиту у період, охоплений перевіркою, оскільки господарські операції із ТОВ «Астораль», на думку контролюючого органу, є безтоварними.
Підставою для такого висновку стало те, що за результатами здійснення заходів податкового контролю контрагентів позивача у ланцюгу постачання - ТОВ «Астораль» та ПП «Біамід» (використані дані довідки від 06.11.2014 про проведення зустрічної звірки ТОВ «Астораль» та акта від 21.11.2017 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПП «Біамід») встановлено порушення останніми податкового законодавства, зокрема в частині формування податкового кредиту за період з липня по вересень 2014 року внаслідок безтоварних операцій у ланцюгу постачання (ПП «Біамід» - ТОВ «Астораль» - ПРАТ «Атом»): звіркою ТОВ «Астораль» не підтверджено реальність здійснення господарських взаємовідносин з ПП «Біамід» в частині формування податкового кредиту за серпень 2014 року на суму 2' 277' 070,67 грн та подальшої реалізації придбаного товару ТОВ «Астораль»; за результатами перевірки ПП «Біамід» не підтверджено факт реалізації останнім придбаного товару на корить ТОВ «Астораль» у серпні, вересні 2014 року (ПДВ - 4' 225' 364,00 грн). Доводячи неможливість формування позивачем податкового кредиту з ПДВ на підставі податкових накладних, виписаних ТОВ «Астораль», та безтоварність операцій з названим контрагентом, контролюючий орган також посилався на відсутність у контрагентів у ланцюгу постачання виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, трудових ресурсів, вказував на розбіжність задекларованих даних постачальниками та позивачем, а відомості, які містяться у наданих платником до перевірки товарно - транспортних накладних (ТТН), є недостовірними та суперечливими, оскільки у ТТН пунктом навантаження товару зазначено м. Кременчук, вул. Жовтнева, 57/3 та м. Кременчук без адреси, тоді як контрагент - ТОВ «Астораль» знаходиться в смт. Зеленогірське Любашівського району Одеської області.
На підставі викладених в акті перевірки висновків ОДПІ прийняла податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі.
Право контролюючих органів проводити документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) перевірки в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом визначено пунктом 75.1 статті 75 ПК (у редакції, чинній на момент спірних правовідносин).
Згідно з абзацом 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки (пункт 77.4 статті 77 ПК).
Отже, документальна позапланова перевірка проводиться на підставі наказу керівника контролюючого органу та за наявності підстав для її проведення.
Перелік підстав, за наявності яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, встановлений пунктом 78.1 статті 78 ПК як вичерпний перелік, зокрема, якщо виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
Отримання податкової інформації контролюючими органами регламентується нормами статті 73 ПК та Порядком періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1245 (далі - Порядок №1245).
Згідно з абзацами першим, другим пункту 73.3 цієї статті контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену у запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом). У разі коли запит складено з порушенням вимог, викладених в абзацах першому та другому цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.
За змістом пунктів 9, 10 Порядку №1245 органи державної податкової служби мають право звернутися до суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій, завдань, та документального підтвердження такої інформації. В окремих випадках зазначений запит може надсилатися з використанням засобів телекомунікаційного зв`язку з накладенням електронного цифрового підпису органу державної податкової служби. Запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (заступником керівника) зазначеного органу.
Системне застосування наведених норм дає підстави для висновку, що запит контролюючого органу про надання платником податків інформації та підтверджуючих документів повинен містити вказівку на чітко визначені обставини, які згідно з пунктом 73.3 статті 73 ПК є умовою звернення з таким запитом. Без зазначення в запиті конкретних фактів, які стали підставою для його направлення, платник податків об`єктивно позбавлений можливості надати відповідні пояснення та їх документальне підтвердження.
Вимоги, які висуваються до змісту запиту, як нормативно визначені, не підлягають розширеному тлумаченню. Однак, ці вимоги не стосуються дискреційних повноважень контролюючого органу щодо змісту та форми викладення у запиті підстав для витребування інформації.
Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, отримана із джерел, передбачених статтею 72 ПК, зокрема інформація, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, інших звітних документах (підпункт 72.1.1.1 пункту 72.1), інформація, що надійшла за наслідками податкового контролю (підпункт 72.1.5).
Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань.
Отже, використання податкової інформації як привід для направлення письмового запиту платнику податків є правомірним. Повноваження контролюючого органу щодо направлення платнику податків письмового запиту щодо обставин, які стосуються його податкового обліку, кореспондується з його обов`язком дотримуватися законодавчо встановлених вимог щодо підстав, форми та змісту відповідного запиту.
Як свідчить зміст письмових запитів від 16.09.2014 №23049/10/16-03-15-01 та від 09.10.2014 №25393/10/16-03-15-01 (т.ІІ, а.с. 68, 70), підставою для цього стали результати аналізу показників у податковій декларації з ПДВ, поданої товариством за серпень, вересень 2014 року. Правовою підставою для направлення запиту ОДПІ вказало пункт 73.3 статті 73 ПК. У запиті чітко окреслені умови, за наявності яких пропонується надати певний перелік документів.
У справі, що переглядається, судом встановлено, що на запит контролюючого органу не надано повного переліку документів, що стали підставою для формування даних податкового обліку за серпень, вересень 2014 року (т. ІІ, а.с. 68, 70).
За встановленого факту надання товариством пояснень без їх повного документального підтвердження на письмовий запит, який відповідав нормам 73.3 статті 73 ПК, у ОДПІ була підстава для прийняття наказу від 17.11.2014 №3331 про проведення документальної позапланової перевірки, копію якого до початку проведення перевірки було вручено головному бухгалтеру ПРАТ "Атом" під підпис, а також пред`явлено направлення на перевірку від 17.11.2014 №3058/16-03-22-02, №3059/16-03-22-02 та службові посвідчення податкових інспекторів (т. І, а.с. 169-170). Позивач допустив податкових ревізорів-інспекторів ОДПІ Гуменюка О.В. та Плохотніченко І.О. до проведення перевірки, проти проведення перевірки з підстав, визначених ПК, не заперечував, та надав на перевірку наявні у товариства документи.
Отже, суди дійшли правильного висновку, що за наявності підстав, встановлених підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК, посадові особи ОДПІ з дотриманням умов, передбачених статтями 78, 81 ПК, правомірно приступили до проведення позапланової виїзної документальної перевірки ПрАТ "Атом" та за її наслідками склали акт.
Правильною є і правова оцінка судів дій контролюючого органу щодо застосування наслідків проведення перевірки.
Відповідно до статті 17 КАС предметом розгляду по суті в порядку адміністративного судочинства є не будь-які рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а лише ті, що породжують права та обов`язки учасників спірних відносин.