ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 червня 2022 року
м. Київ
справа № 540/2256/19
адміністративне провадження № К/9901/6848/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді -доповідача Дашутіна І. В.,
суддів - Блажівської Н. Є., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 22 січня 2020 року, у складі судді Войтовича І.І. та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 09 грудня 2020 року, у складі колегії суддів: Скрипченка В.О., Косцової І.П. та Осіпова Ю.В., у справі №540/2256/19 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
25 жовтня 2019 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до Херсонського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.06.2019 за №0021451305, №0021461305, №0021471305, №0021481305, рішення №0005371305 від 19.06.2019 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 19.06.2019 №Ф-0002331305.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 22 січня 2020 року адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 був задоволений. Визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення та вимога.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 09 грудня 2020 року рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 22 січня 2020 року було залишено без змін.
Задовольняючи позовні вимоги суди виходили з того, що в акті перевірки відсутній перелік документів з посиланням на реквізити, на підставі яких був зроблений висновок про завищення витрат та ревізором зроблені припущення про невідображення реального руху товару на підставі відсутності детальної інформації про залишки ТМЦ. Тобто, податковим органом, як суб`єктом владних повноважень, не обґрунтовано правомірність прийняття спірних рішень в розумінні ст. 77 КАС України.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
На підставі направлення від 29.03.2019 №344, №345, виданих згідно з наказом Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 22.02.2019 №301 та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі ОСОБА_2 та заступником начальника відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі ОСОБА_3 , згідно зі ст. 20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, Закону України від 08.07.2010 №2464-Vl «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності платника податків позивача, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період 01.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати (даного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиного внеску) за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 26.04.2019 №231/21-22-13-05/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено наступні порушення позивачем:
- п. 177.2, п.177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, а саме: не нарахування податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності на загальну суму 885201,81 грн - в т.ч. за 2016 на суму 120 709,66 грн, за 2018 на суму 764 492,16 грн;
- п.2 ч.1 ст.7 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», не нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 37299,11 грн, у тому числі за 2016 рік на суму 37299,11 грн;
- п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, а саме заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 118 777 грн, у т.ч.: - березень 2016 року - на 2811 грн; - липень 2016 року - на 9645,53 грн; - вересень 2016 року - на 8157,46 грн; - листопад 2016 року - на 5226,69 грн; - квітень 2017 року - на 2796,30 грн; - червень 2017 року - на 435,53 грн.; - серпень 2017 року - на 84,29 грн; -жовтень 2017 року -на 61328,17 грн; - січень 2018 року - на 1135,38 грн; - травень 2018 року - на 3981,53 грн; - червень 2018 року -н а 19562,88 грн; - липень 2018 року - на 2606,48 грн; - серпень 2018 року - на 1006,13 грн;
- п.п. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. X X Податкового кодексу України, занижено суму військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 73766,82 грн, в тому числі за 2016 рік на суму 10059,14 грн, за 2018 рік на суму 63707,68 грн;
- п.63.3, ст.63, п.117.1 ст.117 Податкового кодексу України - платником вчасно та в повному обсязі не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20 - ОПП за 2016-2018 роки.
- дотримання норм Наказу «Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення» Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481, а саме неналежне ведення книги, в т.ч. не заповнення інформації у гр. «Реквізит документа, що підтверджує понесені витрати».
На підставі висновків акта, Головним управлінням ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі 19.06.2019 прийняті податкові повідомлення-рішення, а саме:
- №0021451305, яким фізичній особі-підприємцю збільшено суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за результатом річного декларування на суму 1160502,27 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням в сумі 885201,82 грн та штрафна (фінансова) санкція (штраф) в сумі 221300,45 грн.
- №0021461305, яким фізичній особі-підприємцю збільшено суми грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичною особою за результатами річного декларування на суму 92208,52 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням в сумі 73766,82 грн та штрафна (фінансова) санкція (штраф) в сумі 18441,7 грн.
- №0021471305 яким фізичній особі-підприємцю збільшено суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 173949,55 грн, у тому числі: за податковим зобов`язанням в сумі 115966,37 грн та штрафна (фінансова) санкція (штраф) в сумі 57983,18 грн.
- №0021481305, яким до фізичної особи-підприємця застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) за платежем адміністративні штрафи та інші санкції у розмірі 170,00 грн.
- рішення №0005371305 від 19.06.2019 про застосування до фізичної особи-підприємця штрафних санкцій на суму 11189,73 грн за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 37299,11 грн.
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0002331305 від 19.06.2019 в сумі 37299,11 грн.
Не погоджуючись з оскаржуваними рішеннями, позивач звернувся до суду.
Судом установлено, що в період проведення перевірки відповідачем був вручений фізичній особі-підприємцю запит від 12.04.2019 №1655/ФОП/21-22-13-05, яким зобов`язано надати інформацію, а саме: пояснення та документальне підтвердження щодо задекларованих сум у 2016-2018 роках (у розрізі контрагентів-постачальників) та інформацію про залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2016, 01.01.2017, 01.01.2018, 31.12.2018 (в кількісному та вартісному вигляді по кожному виду товарів).
На виконання вимог вищевказаного запиту, листом від 18.04.2019 №18/04 фізичною особою-підприємцем до перевірки надано інформацію про залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2016, які складали 9 101 622,78 грн та станом на 31.12.2016 - 8 004 068,78 грн, кредиторська заборгованість за отримані товарно-матеріальні цінності станом на 01.01.2016 складала 14 142 158,39 грн та станом на 31.12.2016 12 360 879,52 грн, дебіторська заборгованість за відвантажені товарно-матеріальні цінності станом на 01.01.2016 складала 12 376 708,95 грн та станом на 31.12.2016 11 885 491,25 грн. Також, платником податків надані залишки товарно-матеріальних цінностей також станом на 01.01.2018, що складали 10 736 474,5 грн та станом на 31.12.2018 - 8 549 356,66 грн, кредиторська заборгованість за отримані товарно-матеріальні цінності станом на 01.01.2018 складала 21 791 386,19 грн та станом на 31.12.2018 16 317 853,69 грн, дебіторська заборгованість за відвантажені товарно-матеріальні цінності станом на 01.01.2018 складала 19 494 816,63 грн та станом на 31.12.2018 17 882 637,13 грн. А також, надано пояснення, що порядком ведення Книги обліку та витрат не передбачено ведення залишку товарних запасів фізичними особами-підприємцями на загальній системі оподаткування.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення судів та ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог.
Доводи касаційної скарги ґрунтуються на тому, що суди не врахували, що розрахунок витрат в акті перевірки проведено у відповідності до вимог ПК України, зокрема, норм п. 177.4 ст. 177 ПК України, адже для розрахунку чистого оподатковуваного доходу включаються документально підтверджені витрати лише у разі отримання доходу, якого дані витрати стосуються. Так, податковим органом встановлено завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції, яке виникло внаслідок не врахування до складу валових витрат залишків товарно-матеріальних цінностей, що обліковувались на початок та кінець звітного періоду, а також наявної кредиторської/дебіторської заборгованості, пов`язаної з їх придбанням/реалізацією. Крім того, звернув увагу на те, що наявними у справі матеріалами доведено, що позивачем на порушення п. 188.1 ст. 188 ПК України занижено базу оподаткування операцій з постачання товарів через реалізацію товарів за ціною нижче ціни придбання таких товарів, однак судом першої інстанції необґрунтовано зазначено про те, що вказане не відповідає дійсним фактичним даним та ґрунтується на припущеннях. Окрім того, податковий орган зазначає, що судами взагалі не надана правова оцінка порушенню позивачем приписів п. 44.1 ст. 44 ПКУ, яким на ФОП покладено обов`язок по зберіганню первинних документів, а також не надано належної оцінки тому факту, що Книга обліку доходів і витрат велася не належним чином, без занесення до неї реквізитів первинних документів. Скаржник указував, що судами не було враховано висновків Верховного Суду у справах №842/257/18-а, №560/389/19 стосовно правомірності формування позивачем витрат, а також справи №440/3973/18 стосовно правильності заповнення Книги обліку доходів та витрат.
З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Позивачем не були подані заперечення (відзив) на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду по суті її вимог.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ч.1 ст.67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, затверджені наказом Міндоходів від 16 вересня 2013 року №481.
Порядком ведення Книги обліку доходів і витрат не передбачено ведення у ній залишку товарних запасів фізичними особами-підприємцями на загальній системі оподаткування.
Відповідно до п. 177.2. ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.