ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 червня 2022 року
м. Київ
справа № 420/5550/19
адміністративне провадження № К/9901/19480/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агентство інформаційної безпеки "Юго-Запад" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2019 року (прийняте в складі: головуючого судді Бутенка А.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Єщенка О.В., суддів Димерлія О.О., Танасогло Т.М.)
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
І. Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю Агентство інформаційної безпеки "Юго-Запад" (далі - позивач) звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - відповідач, податковий орган, ГУ ДПС), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 11.09.2019 року №000055/05-10, №000056/05-10.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариства зазначило, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем правил оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток є необґрунтованими і безпідставними. Позивач провадить свою підприємницьку діяльність із повним дотриманням правил податкового законодавства та бухгалтерського обліку. Всі операції, які були предметом дослідження, оформлені належними договорами, видатковими накладними, актами наданих послуг (робіт), товарно-транспортними накладними, розрахунковими документами тощо, за якими вбачається зміст операцій, їх обсяги, вартість та використання в межах господарської діяльності суб`єктів господарювання. Однак, під час перевірки відповідачем не надано належної оцінки специфіки господарської діяльності позивача, необґрунтовано не враховано первинні, бухгалтерські і розрахункові документи, а висновки перевірки ґрунтуються лише на припущеннях податкового органу щодо неможливості виконання цих операцій та їх нереальності. Зазначені обставини свідчать про те, збільшення зобов`язань згідно оскаржуваних рішень є неправомірним, необґрунтованим, що є безумовною підставою для задоволення адміністративного позову та скасування рішень суб`єкта владних повноважень.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2020 року позовні вимоги задоволено.
3.1. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 11.09.2019 року №000055/05-10, №000056/05-10. Також було вирішено питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
4. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій визнали, що господарські операції позивача із його контрагентами є реальними, підтверджуються належним чином оформленими бухгалтерськими та первинними документами позивача.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. 06 серпня 2020 року податковий орган не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 червня 2020 року у справі №420/5550/19 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №420/5550/19 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
5.2. Так, відповідач зазначає, що під час перевірки було встановлено взаємовідносини з ФОП ОСОБА_1, який є штатним працівником ТОВ АІБ "Юго-Запад" та надає послуги платнику податків щодо виконанню робіт з встановленням обладнання на підприємствах, перевезенню ТМЦ та обслуговуванню техніки підприємства.
5.3. ГУ ДПС наголошує на відсутність реального здійснення господарських відносин з підприємцем ОСОБА_1, з урахуванням часу, місця знаходження, обсягу матеріальних ресурсів, трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання робіт послуг. Разом з цим, встановлено нереальність операцій з постачання товарів / послуг, які не вироблялись / надавались в обсязі зазначеному у складених документів, та/або неможливості їх реального постачання у зв`язку з відсутністю або недостатністю у постачальника необхідного управлінського й технічного персоналу, виробничих активів і матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва, зберігання й транспортування товарів, надання послуг, що підтверджується зібраною відповідно до статті 72 КАС податковою інформацією яка згідно статті 83 КАС є підставою для висновків під час проведення перевірки.
З урахуванням викладеного, відображенню у податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулася, а не та, зміст якої лише був відображений на первинних документах. Такі господарські операції спрямовані лише на формування платником витрат та податкового кредиту у зв`язку з відображенням її змісту у первинних документах.
5.4. Податковий орган указує на те, що операції з ТОВ "ПАРАОН", ТОВ "Джентал Трейд", ТОВ "ДАРІОН ПРО", ТОВ "АМЕЙ", ТОВ "МАСМЕД", ТОВ "УКРЕКСПОТРЕЙД" не підтверджуються реальним виконанням цих операцій з урахуванням часу виконання, місця проведення операцій, трудових ресурсів, майна, економічно необхідних для виконання робіт, надання послуг, постачання товарів. При цьому, надані на перевірку первинні і розрахункові документи не спростовували сумніви податкового органу щодо нереальності цих операцій та їх здійснення поза межами податкового законодавства.
5.5. Головне управління ДПС в Одеській області ставить під сумнів господарські операції взаємовідносини ТОВ АІБ "ЮГО-ЗАПАД" з вищевказаними постачальниками, оскільки, господарська діяльність яких має ознаки нереальності здійснення операцій, а саме: відсутній рух активів, зобов`язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарської операції, відсутні фізичні, технічні та технологічні можливості до вчинення задекларованих господарських операцій, а саме: відсутній кваліфікований персонал, незначний штат працюючих осіб при тому, що статутна діяльність потребує участі більшої кількості людей, в тому числі за спеціальною освітою, наявність в штаті тільки керівних посад, відсутні основні фонди (за умови, що вони необхідні для здійснення операцій), у тому числі: неможливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару та надання послуг у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо, невідповідність номенклатури реалізованих та придбаних товарів (робіт, послуг), відсутність реального ланцюга постачання реалізованих товарно-матеріальний цінностей.?
5.6. Отже на переконання податкового органу первинні документи щодо придбання виконання робіт ТОВ АІБ "ЮГО- ЗАПАД" від контрагентів, які стали підставою для оприбуткування ТМЦ робіт та послуг на баланс платника податків не підтверджується зібраною та опрацьованою податковою та іншою інформацією, не можуть вважатись належно оформленими та підписаними уповноваженими особами звітними документами, які посвідчують факт придбання ТМЦ робіт, послуг, а тому їх оприбутковування та формування податкового кредиту по взаємовідносинам із зазначеними вище підприємствами, є безпідставними для відображення в бухгалтерському та податковому обліку..
6. У відзиві на касаційну скаргу позивач проти її доводів заперечує, вважає, що суд першої та апеляційної інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги та просить відмовити у задоволенні касаційної скарги, залишив без змін оскаржувані судові рішення.
7. 04 вересня 2020 року справа №420/5550/19 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
8. Суди попередніх інстанцій установили, що на підставі направлень від 23.07.2019 року №4685/14-09, №4686/14-09, №4687/14-09, №4688/14-09, №1689/14-09, №4690/14-09, 4692/14-09, №4691/14-09 виданих Головним управління ДФС в Одеській юласті відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України, плану - графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на II квартал 2019 року, на підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області від 10.07.2019 року №5454 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ АІБ "ЮГО-ЗАПАД" код ЄДРПОУ 20981885" була проведена планова виїзна документальна перевірка платника податків з питань дотримання вимог юдаткового, валютного законодавства з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне врахування за період 01.01.2017 по 31.12.2018 року.
9. Указана перевірка проводилась з 23.07.2019 року по 12.08.2019 року.
10. На підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області від 02.08.2019 року №6156 "Про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ АІБ "ЮГО ЗАПАД" перевірка була продовжена з 06.08.2019 року по 12.08.2019 року.
11. За результатами даної перевірки було складено Акт від 16.08.2019 року №000456/15-32-14- 09/20981885 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ АГЕНСТВА ІНФОРМАЦІЙНОЇ БЕЗПЕКИ "ЮГО-ЗАПАД" (код за ЄДРПОУ 20981885), (номер телефону 7776611, адреса електронної пошти vugo-zapad@optima.com.иа) податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 роки." з встановленими наступними порушеннями:
1) п.44.1 ст.44, ч. "а" п.198.1, п.198.3, п.198.6, ст. 198, п.201.1, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 1 384 184,00 грн" у тому числі:
за травень 2017 року на 61 436 грн.;
за червень 2017 року на 50 581 грн.;
за липень 2017 року на 145 179 грн.;
за серпень 2017 року на 1227 грн.;
за вересень 2017 року на 20 400 грн.;
за грудень 2017 року на 431 775 грн.;
за березень 2018 року на 25 680 грн.;
за квітень 2018 року на 33 460 грн.;
за травень 2018 року на 59 600 грн.;
за червень 2018 року на 218 965 грн.;
за вересень 2018 року на 84 850 грн.;
за жовтень 2018 року на 56 936 грн.;
за листопад 2018 року на 57 288 грн.;
за грудень 2018 року на 136 807.
2). п.44.1, 44.2 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на суму 1 477 495 грн.. у тому числі за 2017 рік на суму 774 352 грн., за 2018 рік на суму 703 143 грн.
12. ТОВ АІБ "ЮГО - ЗАПАД" подало до Головного управління ДФС в Одеській області заперечення до Акту перевірки від 16.08.2019 року №000456/15-32-14-09/20981885 (вихідний №044 від 29.08.2019 року) у якому просило визнати вищевказаний Акт неправомірним та скасувати його.
13. Головним управлінням ДПС в Одеській області розглянуто Заперечення та листом від 09.09.2019 року №409/10/15-32-05-10-06 "Про результати розгляду заперечень" надано відповідь з викладеними аргументами щодо правомірності зазначеного в Акті перевірки та повідомлено, що висновки Акту від 16.08.2019 року № №000456/15-32-14-09/20981885 є правомірними та такими, що залишаються без змін.
14. На підставі викладеного та з урахуванням усіх обставин, ГУ ДПС прийняло та надіслало на адресу платника податків оскаржувані податкові - повідомлення рішення, а саме:
- від 11.09.2019 року №000055/05-10 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на суму 2 216 243,00 грн., з яких за податковим зобов`язання^ - 1 477 495,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 738 748, 00 грн.
- від 11.09.2019 року №000056/05-10 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 2 076 276,00 грн., з яких за податковим зобов`язанням 1 384 187,00 грн., за штрафними фінансовими (фінансовими) санкціями - 692 092, 00 грн.
15. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 11.09.2019 року №000055/05-10, №000056/05-10, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
V. Позиція Верховного Суду
16. Спірним питання у цій справі правомірність формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з ФОП ОСОБА_1, ТОВ "ПАРАОН", ТОВ "Джентал Трейд", ТОВ "ДАРІОН ПРО", ТОВ "АМЕЙ", ТОВ "МАСМЕД", ТОВ "УКРЕКСПОТРЕЙД".
17. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
18. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
19. Відповідно до п.14.1.181 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
20. За приписами п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
21. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту відповідно до п. 198.2 статті 198 Податкового Кодексу України вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
22. Відповідно до п.198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
23. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11статті 201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198ПК).
24. Згідно абз. 1 та 2 п. 201.10 статті 201 указаного Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
25. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
26. Тобто, з фактом реєстрації контрагентом (продавцем товарів/послуг) податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у позивача виникло право на включення сум ПДВ до складу податкового кредиту.
27. За приписами п.44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
28. За п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затв. наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999р. (із змінами та доповненнями), запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.
29. Відповідно до п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затв. наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31.01.2000р. (із змінами та доповненнями), зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
30. Пунктом 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затв. наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999р. (із змінами та доповненнями) визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
31. Відповідно до п.3 розділу ІІІ Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затв. наказом Міністерства фінансів України № 73 від 07.02.2013р. (із змінами та доповненнями), фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.
32. Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Згідно частини 1 статті 9 вказаного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
33. Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій (видаткові накладні, акти виконаних робіт та інші).
34. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (п.5 ст.9 Закону № 996).
35. Згідно пп. 2.1 та пп. 2.4 статті 2 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затв. наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстр. в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за № 168/704 (далі за текстом - Положення № 88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
36. За п.2.5 Положення № 88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
37. Отже, первинні документи, зокрема рахунки на оплату, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) оформлені відповідно до вимог, встановлених Законом № 996 та Положенням № 88 та складені в момент проведення кожної господарської операції або (якщо це неможливо) безпосередньо після її завершення є підставою для включення даних по проведеним господарським операціям до податкового обліку платника податку.