ПОСТАНОВА
Іменем України
25 травня 2022 року
Київ
справа №420/5859/19
адміністративне провадження № К/9901/22989/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Усенко Є.А.,
суддів: Яковенка М.М., Гімона М.М.,
розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Приватного акціонерного товариства «Виробниче об`єднання «Стальканат-Сілур» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06.04.2020 (суддя - Токмілова Л.М.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2020 (головуючий суддя Танасогло Т.М., судді: Димерлій О.О., Єщенко О.В.),
У С Т А Н О В И В:
У жовтні 2019 року Приватне акціонерне товариство «Виробниче об`єднання «Стальканат-Сілур» (далі - ПрАТ «ВО «Стальканат-Сілур», Товариство, позивач) звернулось до адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Офіс ВПП ДПС, відповідач), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.09.2019 №0005335312 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 4 206 211,00 грн (з яких - 3 364 969,00 грн - основний платіж, 841 242,00 грн - штрафні (фінансові) санкції).
Обґрунтовуючи позов, позивач зазначає, що Товариство відповідно до норм Податкового кодексу України та Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, а також умов кредитних угод від 09.09.2009 №2 та від 15.10.2012 №1, укладених із нерезидентом - компанією «Denker Holdings Limited» (резидент Республіки Кіпр), правильно оподаткувало доходи, виплачені нерезиденту як проценти по кредиту, за ставкою 5%, а тому правових підстав для визначення йому податкових зобов`язань з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у контролюючого органу не було. Позивач зазначив, що на підтвердження права сплатити податок за зменшеною ставкою з доходів, які були виплачені компанії «Denker Holdings Limited», надав контролюючому органу свідоцтва, що зазначена компанія є резидентом Республіки Кіпр, видані Міністерством фінансів Республіки Кіпр (Департаментом внутрішніх податків, Нікосія, районне відділення податку на прибуток), а саме: на 2015 рік - свідоцтво від 04.02.2015, апостиль від 04.02.2015 №24159/18; на 2016 рік - свідоцтво від 11.02.2016, апостиль від 11.02.2016 №326833/16; на 2017 рік - свідоцтво від 22.02.2017, апостиль від 22.02.2017 №127402/17.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 06.04.2020, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2020, позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що нормою абзацу першого пункту 103.2 статті 103 Податкового кодексу України (далі - ПК) встановлено дві умови, за яких можливе звільнення від оподаткування або застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходу нерезиденту: 1) нерезидент має бути бенефіціарним власником отриманого доходу; 2) нерезидент має бути резидентом країни, з якою Україна має міжнародний договір, що встановлює інші правила оподаткування, порівняно з вітчизняним податковим законодавством. Cуди попередніх інстанцій виснували, що обов`язок резидента щодо підтвердження дотримання умов для застосування пільгового оподаткування (звільнення від оподаткування або оподаткування за зменшеною ставкою податку) та спосіб, у який має відбутися підтвердження такого роду, встановлені нормами абзацу другого пункту 103.2 та пункту 103.4 статті 103 ПК: резидент зобов`язаний отримати від нерезидента довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою Україна уклала міжнародний договір, яким передбачені інші (пільгові) умови оподаткування, в порівнянні із нормами ПК.
Суди зазначили, що на виконання цих нормативних вимог позивач надав свідоцтва за 2015 та 2017 роки, видані компетентним (уповноваженим) органом Республіки Кіпр, з проставленням апостилю на кожному з них, на підтвердження того, що компанія «Denker Holdings Limited» є резидентом Республіки Кіпр, з якою Україна уклала міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування. Позивач також надав лист відділу міжнародного оподаткування Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 30.05.2018 №T.D.3.10.43.2/AV.86 P.440, згідно з яким компанія «Denker Holdings Limited», була резидентом Республіки Кіпр та своєчасно сплачувала податки та збори на користь Департаменту внутрішніх податків у Республіці Кіпр впродовж 2009-2016 років.
Суди не визнали належним доказом статусу компанії-нерезидента лист Податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 24.07.2019 №T.D.3.10.43.2/AV.190P.750, відповідно до якого сертифікати про статус податкового резидента компанії «Denker Holdings Limited» податковими органами Кіпру не видавались (ці сертифікати є підробленими), який надано Офісом ВПП ДПС на підтвердження висновку в акті перевірки про заниження Товариством суми утриманого та сплаченого податку з виплаченого нерезиденту доходу.
Офіс ВПП ДПС подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06.04.2020 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2020, у якій просить скасувати вказані судові рішення та відмовити у задоволені позову.
Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі відповідач зазначив пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм пункту 103.4 статті 103, підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК за відсутності висновку Верховного Суду щодо застосування цих норм у подібних правовідносинах.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач доводить, що суди попередніх інстанцій неправильно встановили обставини у справі, не дали оцінки усім доказам, якими обґрунтовані висновки в акті перевірки про заниження позивачем утриманого та сплаченого податку з доходу нерезидента - компанії «Denker Holdings Limited». Відповідач посилається, зокрема на те, що листом компетентного органу за Конвенцією, а саме - Податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпру від 24.07.2019 №T.D.3.10.43.2/AV.190P.750 надано інформацію, відповідно до якої сертифікати про статус компанії «Denker Holdings Limited» як податкового резидента органами Республіки Кіпру не видавались. Компанія «Denker Holdings Limited» не подавала податкові декларації з 2009 року, не має директора, з врахуванням чого (як зазначено в листі) сумнівно, що названа компанія є податковим резидентом Республіки Кіпр. Оскільки компанія не виконала вимоги законодавства про податок на прибуток і не представляє регулярно річні звіти, ініційовано процес її виключення з Реєстру компаній.
Верховний Суд ухвалою від 28.08.2020 відкрив касаційне провадження у цій справі за касаційною скаргою Офісу ВПП ДПС на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06.04.2020 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2020 на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС.
ПрАТ «ВО «Стальканат-Сілур» у відзиві на касаційну скаргу не погоджується з наведеними в ній відповідачем доводами, стверджує про правильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить касаційну скаргу залишити без задоволення як безпідставну.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Офісом ВПП ДПС проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ «ВО «Стальканат-Сілур» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та законодавства з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.03.2019, за результатами якої складено акт від 03.09.2019 №54/28-10-49-15 (далі - акт перевірки).
В акті перевірки зроблено висновок, що Товариством порушено, зокрема: підпункти 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК внаслідок несвоєчасного перерахування податку на дохід нерезидента - компанії «Neureuter Fair Media GMBH» (Федеративна Республіка Німеччина) та заниження утриманого та сплаченого податку з доходу нерезидента - компанії «Denker Holdings Limited» (Республіка Кіпр) на 3 364 969,01 грн, у тому числі: за 2016 рік - 2 569 069,27 грн; за 2017 рік - 795 899,74 грн (з урахуванням пункту 102.1 статті 102 ПК).
Заперечення позивача на акт перевірки в частині встановленого заниження утриманого та сплаченого податку з доходу нерезидента - компанії «Denker Holdings Limited» на 3 364 969,01 грн були залишені без задоволення.
Ці висновки в акті перевірки стали підставою для прийняття 25.09.2019 податкового повідомлення-рішення №0005335312 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 4 206 211,00 грн (з яких 3 364 969,00 грн - основний платіж, 841 242,00 грн - штрафні (фінансові) санкції).
В судовому процесі встановлено, що ПрАТ «ВО «Стальканат-Сілур» уклало кредитні угоди з компанією «Denker Holdings Limited» (Республіка Кіпр) для поповнення обігових коштів, а саме:
- кредитну угоду №2 від 09.09.2009 зі строком погашення кредиту до 09.09.2016, з кредитним лімітом 40 000 000 доларів США та зі сплатою процентів у розмірі 16% річних;
- кредитну угоду №1 від 15.10.2012 зі строком погашення кредиту до 15.10.2022, з кредитним лімітом 20 000 000 доларів США та зі сплатою процентів у розмірі 11% річних.
ПрАТ «ВО «Стальканат-Сілур» протягом 2015-2017 років виплатило компанії «Denker Holdings Limited» доходи у вигляді процентів за користування кредитними коштами в загальній сумі 2 150 209,03 доларів США, що еквівалентно 53 588 422,10 грн.
При виплаті компанії «Denker Holdings Limited» процентів Товариство утримало та сплатило до бюджету податок на прибуток із суми виплаченого нерезиденту доходу за ставкою 2%, встановлену пунктом 2 статті 11 Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 (ратифіковано Законом України від 04.07.2013 №412-VІІ) (далі - Конвенція).
Під час перевірки позивач надав свідоцтва податкового резидента Республіки Кіпр, видані Міністерством фінансів Республіки Кіпр (Департамент внутрішніх податків, Нікосія, районне відділення податку на прибуток), від 04.02.2015 (апостиль від 04.02.2015 №24159/18); від 11.02.2016 (апостиль від 11.02.2016 №326833/16); від 22.02.2017 (апостиль від 22.02.2017 №127402/17), якими засвідчено, що компанія «Denker Holdings Limited» є резидентом Республіки Кіпр відповідно до положень Конвенції.
За висновком контролюючого органу позивач порушив підпункти 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК при виплаті доходу (процентів) компанії «Denker Holdings Limited»: занизив податок на доходи нерезидента на 3 364 969,01 грн, оскільки повинен був утримати та сплатити податок за ставкою 15%, а не 2%.
Такий висновок обґрунтований посиланням на отриманий на запит контролюючого органу лист від 24.07.2019 №T.D.3.10.43.2/AV.190P.75 Податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпр, відповідно до якого жоден із сертифікатів про статус податкового резидента - компанії «Denker Holdings Limited», на які було зроблено посилання у запиті, податковими органами Кіпру не було видано (тому вони є підробленими). Компанія «Denker Holdings Limited» не надавала податкові декларації з 2009 року, не має директора, стосовно неї ініційовано процес виключення з Реєстру компаній.
Згідно з підпунктом 141.4.1 пункту 141.1 статті 141 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само) доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом (пункт «а» цього підпункту).
Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.2 статті 141 ПК резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі, на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Відповідно до пункту 3.2 статті 3 ПК якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Так, пунктами 1, 2 статті 11 Конвенції встановлено, що проценти, які виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак, такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначений у статті 103 ПК.
Так, пунктом 103.2. статті 103 ПК встановлено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.