ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 травня 2022 року
м. Київ
справа № 1640/2968/18
адміністративне провадження № К/9901/34928/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Блажівської Н.Є., Дашутіна І.В.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Науково-виробнича фірма "СТМ" до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, про скасування податкового повідомлення - рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 26.05.2020, ухвалене у складі головуючого судді Удовіченка С.О. та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2020, прийняту у складі колегії суддів: Подобайло З.Г. (головуючий), Чалого І.С., Бартош Н.С.
І. Суть спору
1. У серпні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Науково-виробнича фірма "СТМ" (далі - ТОВ «НВФ «СТМ») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (далі - ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 10.08.2018
- №001054140 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на 484 121,25 грн (387 297,00 грн - за податковими зобов`язаннями, 96 824,25 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)),
- №0010531401 - про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток приватних підприємств» на 435 708,75 грн (348 567,00 грн - за податковими зобов`язаннями, 87 141,75 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ «НВФ «СТМ» зазначило, що підприємством не було допущено порушень податкового законодавства, зафіксованих вказаним актом, господарські операції з контрагентами мали реальний характер, оформлені належними первинними, бухгалтерськими, договірними, складськими документами. Стверджував, що у періоді, який перевірявся, формували свій податковий кредит у відповідності із вимогами чинного на час вчинення господарських правовідносин законодавства про податок на додану вартість.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
3. Судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ «НВФ «СТМ» зареєстровано як юридична особа 05.07.1999, номер запису 1 585 120 0000 000283.
4. ГУ ДФС у Полтавській області у період з 14.03.2018 по 03.07.2018, згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 82.1 статті 82 ПК України та наказу ГУ ДФС у Полтавській області від 21.02.2018 № 470, на підставі плану-графіку документальних перевірок на 2018 рік, проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "НВФ "СТМ" по питанню дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2017, відповідно до затвердженого плану перевірки.
5. За результатами перевірки 10.07.2018 ГУ ДФС у Полтавській області складено Акт № 813/16-31-14-01-10/30481107 (т.1 а.с. 35-60), за висновками якого встановлено порушення ТОВ "НВФ "СТМ":
6. - пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті із змінами та доповненнями), статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (із змінами та доповненнями), пункту 3 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868, пункту 6 ПСБО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248 внаслідок чого підприємством неправомірно визначено показники Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, наслідком чого стало заниження податку на прибуток всього в розмірі 348 567 грн., в тому числі за 2016 рік у сумі 348 567 грн;
7. - пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 1982.2, пункту 198.3 статті ПК України (із змінами та доповненнями) встановлено заниження податку на додану вартість всього в розмірі 387 297 грн, в тому числі за серпень 2016 року в сумі 107 304 грн, вересень 2016 року в сумі 22 727 грн, жовтень 2016 року в сумі 3 735 грн, листопад 2016 року в сумі 122 940 грн, грудень 2016 року в сумі 130 591 грн.
8. На підставі висновків Акту № 813/16-31-14-01-10/30481107, ГУ ДФС у Полтавській області було винесено податкові повідомлення-рішення від 10.08.2018:
9. - №0010541401, яким ТОВ "НВФ "СТМ" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями в розмірі 387 297 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 96 824,25 грн.;
10. - №0010541401, яким ТОВ "НВФ "СТМ" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за податковими зобов`язаннями в розмірі 348 567 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 87 141,75 грн.
11. Позивач, уважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся до суду з цим позовом.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
12. Справа слухалась судами не одноразово.
13. Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 19.11.2018, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.08.2018 №0010541401 та №0010531401.
14. Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 28.10.2019 у справі №1640/2968/18 касаційну скаргу ГУ ДФС у Полтавській області задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.02.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019 у справі скасовано і передано справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
15. Ухвалою Верховного Суду від 30.01.2020 виправлено описку в постанові Верховного Суду від 28.10.2019, замінивши в резолютивній частині дату рішення Полтавського окружного адміністративного суду "14.02.2019" на "19.11.2018".
16. За результатами повторного розгляду справи Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 26.05.2020 позов задовольнив.
17. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з відсутності в діях ТОВ "НВФ "СТМ" порушень податкового законодавства, визначених Актом перевірки № 813/16-31-14-01-10/30481107, на підставі висновків якого відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 10.08.2018 № 0010541401 та № 0010531401.
18. Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 11.11.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
19. У касаційні скарзі відповідач, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
20. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
21. У відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
22. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
23. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
24. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
25. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
26. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
27. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
28. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
29. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
30. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
31. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
32. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
33. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
34. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
35. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
36. дата отримання платником податку товарів/послуг.
37. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
38. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
39. Нарахування податкового Податковий кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
40. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
41. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
42. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
43. Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
44. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
45. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
46. Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
47. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
48. Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
49. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
V. Оцінка Верховного Суду
50. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомленнь-рішеннь від 10.08.2018 №0010541401 та №0010531401, які ґрунтуються на висновках останнього про безтоварність операцій позивача з його контрагентами ПП «Колос» та ТОВ «Укртрейдальянс».
51. Висновки контролюючого органу про порушення позивачем порядку ведення податкового обліку, що полягало у завищенні витрат за 2016 рік на 1' 936' 481,00 грн та податкового кредиту з податку на додану вартість за серпень-грудень 2016 року на 387' 297,00 грн, обґрунтовані посиланням на те, що операції Товариства з ПП «Колос» та ТОВ «Укртрейдальянс» є такими, що відображені лише в документах бухгалтерського обліку, без їх фактичного здійснення.
52. При цьому контролюючий орган посилається на отриману за результатами здійснення заходів податкового контролю інформацію, згідно з якою у ПП «Колос» в серпні - грудні 2016 року працювало 4 особи, відсутні основні засоби, зокрема транспортні засоби. На підставі даних з Єдиного реєстру податкових накладних встановлено маніпулювання звітністю шляхом зміни номенклатури товару та відображення реалізації товарів (робіт, послуг), придбання яких відсутнє або не підтверджено по ланцюгу від постачальника (придбано косметичні засоби, меблі, напої, інше, а реалізовано - будівельні матеріали), тобто виявлено невідповідність номенклатури реалізованих та придбаних товарів, відсутність ланцюга постачання ідентифікованого товару та непідтвердження взаємовідносин ПП «Колос» з його контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями.
53. Відповідач також посилається на протоколом допиту від 03.08.2018 засновника ПП «Колос». Зважаючи на викладене, відповідач вважає, що позивач безпідставно відніс до складу витрат суму коштів по собівартості реалізованої продукції, придбаної у ПП «Колос», у розмірі 1'661 100,00 грн та безпідставно включив до податкового кредиту ПДВ у розмірі 332 221,00 грн за операціями з придбання товарів з вказаним постачальником.
54. Також відповідач зазначає, що за результатами здійснення заходів податкового контролю отримано інформацію, згідно з якою у ТОВ «Укретрейд Альянс» в 2016 році згідно зі звітом форми 1ДФ значилися працюючими 2 особи; основні засоби відсутні, а аналіз виконання оформлених господарських операцій та аналіз даних з Єдиного реєстру податкових накладних вказує на маніпулювання звітністю шляхом зміни номенклатури товару та відображення реалізації товарів (робіт, послуг), придбання яких відсутнє або не підтверджене по ланцюгу від постачальників (придбано продукти харчування, напої, автомобільні аксесуари, а реалізовано позивачу - блискавкоприймач металевий висотою 21м у комплекті з фундаментом), що, свідчить про відсутність фактичного руху товарів та про відсутність можливості виконання оформлених з позивачем господарських операцій. Зважаючи на викладене, відповідач уважає, що позивач безпідставно відніс до складу витрат собівартість реалізованої продукції, придбаної у вказаного постачальника, у загальній сумі 275' 381,00 грн та безпідставно включив до податкового кредиту ПДВ в сумі 55' 076,00 грн на підставі податкової накладної, виписаної від імені ТОВ «Укретрейд Альянс».
55. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
56. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
57. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
58. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
59. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
60. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
61. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
62. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.