ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 травня 2022 року
м. Київ
справа № 826/6126/18
адміністративне провадження № К/9901/26429/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Клін Тех" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.06.2020, ухвалене у складі головуючого судді Арсірія Р.О. та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.09.2020, прийняту у складі колегії суддів: Бєлової Л.В. (головуючий), Аліменка В.О., Безименної Н.В.
І. Суть спору
1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "Клін Тех" звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м.Києві (далі - ГУ ДПС у м.Києві), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від від 24.11.2017:
- №00008811402, яким позивачу було збільшено податкові зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем 1 671 138,00 грн та штрафні санкції у сумі 397 849,00 грн;
- №00008821402, яким позивачу було збільшено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем 1 286 667,00 грн та штрафні санкції у сумі 321 670,00 грн.
ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи
2. Судами попередніх інстанцій установлено, що у період з 29.09.2017 по 19.10.2017 ГУ ДФС у м. Києві було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Клін Тех" податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, валютного - за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2014 по 31.12.2016.
3. На підставі перевірки контролюючим органом складено Акт від 27.10.2017 року №437/26-15-02-04/32344827 (далі - Акт перевірки).
4. За результатами Акту перевірки ГУ ДФС у м.Києві було винесено податкові повідомлення-рішення:
- №00008811402 від 24.11.2017, яким позивачу було збільшено податкові зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем 1671138,00 грн та штрафні санкції у сумі 397849,00 грн;
- №00008821402 від 24.11.2017, яким позивачу було збільшено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем 1286667,00 грн та штрафні санкції у сумі 321670,00 грн.
5. Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями у порядку статті 56 ПК України ТОВ "Клін Тех" подав до Державної фіскальної служби України скаргу на податкові повідомлення-рішення.
6. ДФС України скаргу залишила без задоволення, а податкові повідомлення - рішення без змін.
7. Уважаючи податкові повідомлення-рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся з цим адміністративним позовом до суду.
ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
8. Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 18.06.2020 позов задовольнив повністю.
9. Цей суд вказав, що необґрунтованими є висновки податкового органу, що вказані суми за векселями позивач мав вказати в дохід підприємства, зважаючи що строк для погашення спірних векселів ще не настав. Також, суд першої інстанції вказав, що позивачем було правомірно віднесено до податкового кредиту з податку на додану вартість суми по відповідним операціям з контрагентами, оскільки останні мають всі необхідні ознаки для визнання господарських операцій реальними.
10. Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 16.09.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
IV. Касаційне оскарження
11. У касаційні скарзі ГУ ДПС у м.Києві, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх рішення у частині задоволених позовних вимог скасувати та у цій частині прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
12. Як підставу касаційного оскарження відповідач вказав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновків судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
13. У відзиві на касаційну скаргу представник ТОВ "Клін Тех" указує, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи, доводи ж касаційної скарги висновків цих судів не спростовують.
V. Релевантні джерела права й акти їх застосування
14. Пункт 44.1 статті 44 ПК України.
15. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
16. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
17. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.
18. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
19. Пункт 198.1. статті 198 ПК України
20. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
21. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
22. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
23. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
24. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
25. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України
26. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
27. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
28. дата отримання платником податку товарів/послуг.
29. Пункт 198.3 статті 198 ПК України
30. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
31. Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
32. Пункт 198.6 статті 198 ПК України
33. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
34. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
35. Пункт 188.1 статті 188 ПК України.
36. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
37. При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
38. Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
39. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
40. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
41. Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
42. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
43. Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
44. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
VI. Оцінка Верховного Суду
45. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 24.11.2017 №00008811402, №00008821402.
46. Так, згідно з обставинами справи контролюючий орган кваліфікував наявну кредиторську заборгованість ТОВ "Клін Тех" по довгостроковим векселям з контрагентами ПП «ТОРГТЕХ ГРУП», ТОВ «ІЛАНД ГРУП», ТОВ «ФІРМА АКВА ТРАНС» та ТОВ «БС КОНСАЛТІНГ ЮКРЕІН» як безнадійну. При цьому відповідач уважає заборгованість позивача за простими векселями безнадійною заборгованістю у зв`язку з процедурами припинення та ліквідації вказаних контрагентів.
47. Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійною є заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, що не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості; заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією; заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості; заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.
48. Згідно з пунктом 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
49. За правилами підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 ПК України інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
50. Відносини, пов`язані з обігом векселів в Україні, регулюються "Уніфікованим законом про переказний та простий векселі", що ратифікований Законом України від 06.07.1999 N 826-XIV "Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі", Цивільним кодексом України, Законами України від 23.02.2006 N 3480-IV "Про цінні папери та фондовий ринок" та від 05.04.2001 N 2374-III "Про обіг векселів в Україні".
51. За визначенням, наведеним у частині першій статті 14 Закону України від 23.02.2006 N 3480-IV "Про цінні папери та фондовий ринок", векселем є цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).
52. Відповідно до статті 4 Закону України від 05.04.2001 N 2374-III "Про обіг векселів в Україні" видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги, за виключенням фінансових банківських векселів, фінансових векселів.
53. На момент видачі переказного векселя особа, зазначена у векселі як трасат, або векселедавець простого векселя повинні мати перед трасантом та/або особою, якій чи за наказом якої повинен бути здійснений платіж, зобов`язання, сума якого має бути не меншою, ніж сума платежу за векселем.
54. У разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов`язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов`язання щодо платежу за векселем.
55. Згідно зі статтею 77 Уніфікованого закону до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, а саме положення щодо: індосаменту (статті 11 - 20); строку платежу (статті 33 - 37); платежу (статті 38 - 42); права регресу у разі неплатежу (статті 43 - 50, 52 - 54); платежу у порядку посередництва (статті 55, 59 - 63); копій (статті 67 і 68); змін (стаття 69); позовної давності (статті 70 і 71); неробочих днів, обчислення строків і заборони пільгових строків (статті 72, 73 і 74).
56. Відповідно до частини першої статті 70 Уніфікованого закону позовні вимоги до акцептанта, які випливають з переказного векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу.
57. Ця норма стосується не тільки векселедержателя, а всіх осіб, що мають право вимагати за векселем.
58. Таким чином, вексель є інструментом комерційного кредиту, що виступає у вигляді відстрочення платежу за надані товари та послуги.
59. При цьому векселедавець не має можливості та не зобов`язаний отримувати відомості щодо обігу виданих векселів та передачі їх векселедержателем іншим особам.
60. При цьому векселедержатель може використовувати простий вексель у розрахунках зі своїми контрагентами шляхом переводу власної заборгованості на векселедателя. У такому випадку припиняється право вимоги одного кредитора і виникає право вимоги в іншого кредитора.
61. Отже, вексель може і надалі використовуватися в обігу до закінчення строку платежу за ним. Вексель як актив не втрачає своєї правової сили внаслідок ліквідації держателя та може і надалі використовуватися в обігу.
62. Подібні висновки викладені у постановах Верховного Суду від 13.11.2020 у справі № 826/8499/19 та від 24.02.2022 у справі № 809/4373/15.
63. Судами попередніх інстанцій установлено, що 22.01.2013 між ПП «Торгтех Групп» та TOB «Клін Тех» було укладено договір поставки №220113. Відповідно до умов Договору ПП «Торгтех Групп» на адресу TOB «Клін Тех» було здійснено поставку товарів - клінінгової продукції.
64. TOB «Клін Тех» було видано довгостроковий простий вексель серії АА №1811135 на суму 678000,00 грн. терміном на 10 (десять) років та датою погашення 25.03.2023. В підтвердження передачі векселя сторонами було підписано акт прийому-передачі №4 від 25.03.2013.
65. 05.10.2011 між TOB «БС Консалтінг Юкрейн» та TOB «Клін Тех» було укладено договір поставки №10/11-1. Відповідно до умов договору TOB «БС Консалтінг Юкрейн» на адресу TOB «Клін Тех» було здійснено поставку товарів - клінінгової продукції.
66. TOB «Клін Тех» було видано довгостроковий простий вексель серії АА №1811132 на суму 584872,56 грн. терміном на 10 (десять) років та датою погашення 17.02.2022. В підтвердження передачі векселя сторонами було підписано акт прийому-передачі №1 від 17.02.2012.
67. 08.11.2011 між TOB «Фірма Аква Транс» та TOB «Клін Тех» було укладено договір поставки №08/11-1. Відповідно до умов договору TOB «Фірма Аква Транс» на адресу TOB «Клін Тех» було здійснено поставку товарів - клінінгової продукції.
68. TOB «Клін Тех» було видано довгостроковий простий вексель серії АА №1811133 на суму 450183,58 грн терміном на 10 (десять) років та датою погашення 10.05.2022. В підтвердження передачі векселя сторонами було підписано акт прийому-передачі №2 від 10.05.2012.
69. 01.12.2011 між TOB «Іланд Груп» та TOB «Клін Тех» було укладено договір поставки №12/1/12. Відповідно до умов договору TOB «Іланд Груп» на адресу TOB «Клін Тех» було здійснено поставку товарів - клінінгової продукції.
70. TOB «Клін Тех» було видано довгостроковий простий вексель серії АА №1811134 на суму 1124550,00 грн. терміном на 10 (десять) років та датою погашення 06.02.2022. В підтвердження передачі векселя сторонами було підписано акт прийому-передачі №3 від 06.06.2012.
71. Відповідно до статті 70 Женевської конвенції позовні вимоги до акцептанта, які випливають з переказного векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу. Позовні вимоги держателя до індосантів і до трасанта погашаються після закінчення одного року від дати протесту, здійсненого у встановлений строк, або від дати настання строку платежу, якщо є застереження "обіг без витрат". Позовні вимоги індосантів один до одного і до трасанта погашаються із закінченням шести місяців, які відраховуються з дня, коли індосант акцептував вексель і здійснив платіж за ним, або з дня, коли до нього був пред`явлений позов.
72. Отже, правильними є висновки судів попередніх інстанцій, що оскільки видані позивачем векселя емітовані строком для погашення до 25 березня 2023 року, 17 лютого 2022 року, 10 травня 2022 року, 06 лютого 2022 року, то трирічний строк позовної давності за відповідними векселями ще навіть не розпочався, відповідно зобов`язання за такими векселями не має бути віднесене до складу доходів за звітні періоди, які підлягали перевірці.
73. Відтак висновок контролюючого органу про необхідність донарахування позивачеві податку на прибуток у зв`язку з віднесенням заборгованості за виданими ТОВ «Клін Тех» простими векселями до безнадійної заборгованості є передчасним.
74. Щодо доводів контролюючого органу про нереальність здійснення фінансово-господарських взаємовідносин позивача з контрагентами TOB «Еко Клін», TOB «Таурус-Плюс», TOB «Ізі Клін», TOB «Торговельно-промислова група «Альбатрос», які ґрунтуються на висновках відповідача про відсутність достатньої кількості трудових ресурсів у контрагентів, наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти позивача, податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, колегія суддів зазначає таке.