ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 травня 2022 року
м. Київ
справа № 810/4429/18
адміністративне провадження № К/9901/36281/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2018 року у складі головуючого судді Лапій С.М. та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року у складі колегії суддів: Костюк Л.О. (головуючого), Бужак Н.П. та Кобаля М.І. у справі №810/4429/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фабрика бакалейних продуктів» до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Фабрика бакалейних продуктів» (надалі - ТОВ «Фабрика бакалейних продуктів», позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, правонаступником якого є Головне управління Державної податкової служби у Київській області (надалі - ГУ ДПС у Київській області, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 18.07.2018 № 0022111411, № 0022121411, № 0020881411 та № 0022061406.
2. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2018 року, яке залишене без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 листопада 2020 року, позов задоволено повністю.
2.1. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 18.07.2018 № 0022111411, № 0022121411, № 0020881411 та № 002261406.
2.2. Стягнуто на користь ТОВ «Фабрика бакалейних продуктів» (09000, Київська обл., м. Сквира, вул. Залізнична, 8, ідентифікаційний код 34514827) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Київській області (03680, м. Київ, вул. Народного Ополчення, 5а, ідентифікаційний код 39393260) судові витрати у сумі 36 186 (тридцять шість тисяч сто вісімдесят шість) грн. 64 коп.
3. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
3.1. За результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Фабрика бакалейних продуктів» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01.04.2016 по 30.09.2017, відповідачем складено акт від 25.06.2018 № 538/10-36-14-11/34514827, в якому зафіксовано порушення: пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2775-IV (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено податок на прибуток за І квартал 2017 року на суму 583 324 грн; п. п. 198.1, 198.3 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в період, що перевірвся, на загальну суму 648 137 грн, у тому числі у розрізі звітних періодів: лютий 2017 року - 436 175 грн, березень 2017 року - 211 962 грн; ст. 1 Закону України від 23.09.1994 № 185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті (із змінами та доповненнями) при здійсненні розрахунків по контракту №16-01-2017 від 16.01.2017; п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою правління НБУ від 15.12.2004 №637, зареєстрованого в Мінюсті України 13.01.2005 за №40/10320 (із змінами та доповненнями), а саме: несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів у касі підприємства на загальну суму 101 009,52 грн.
3.2. На підставі результатів проведеної перевірки 18.07.2018 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:
3.2.1. №0022111411 про визначення грошових зобов`язань з податку на прибуток підприємств у розмірі 729 155 грн, у тому числі: 583 324 грн основного платежу та 145 831 грн штрафних (фінансових) санкцій;
3.2.2. №0022121411 про визначення грошових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 972 206 грн, в тому числі: 648 137 грн основного платежу та 324 069 грн штрафних (фінансових) санкцій;
3.2.3. №0020881411 про нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 206 034,28 грн;
3.2.4. №0022061406 про нарахування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у розмірі 505 047,60 грн.
3.3. Висновки акту перевірки про порушення позивачем вимог ПК України грунтуються на відсутності реальності господарських операцій у спірному періоді між позивачем і Товариством з обмеженою відповідальністю «Вігол Агро» (далі - ТОВ «Вігол Агро», контрагент), оскільки згідно даних ЄРПН та баз даних ІС Податковий блок, неможливо встановити походження сої, придбаної позивачем у контрагента у січні, лютому 2017 року, а також неможливість придбання та подальшої реалізації сої по ланцюгу постачання, що свідчить про відсутність у ТОВ «Вігол Агро» у січні, лютому можливості поставки сої, тому, на думку відповідача, операції за угодою між позивачем і ТОВ «Вігол Агро» є нереальними, а документи, складені таким контрагентом, не підтверджують факт проведення відповідних господарських операцій (придбання сої).
3.4. Порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності встановлено за екпортною операцією від 09.03.2017 (контракт № 16-01-2017 від 16.01.2017, укладений ТОВ «Фабрика бакалейних продуктів» (ппродавець) та «Premium Vertex General Trading LLC», ОАЕ (покупець)) на суму 188108,00 доларів США, яка, на думку податкового органу, закрита з порушенням законодавчо встановлених термінів здійснення розрахунків, сума порушення 176408,00 доларів США, кількість днів порушення, на які нараховується пеня - 15 днів (з 06.09.2017 по 20.09.2017).
3.5. Порушення позивачем п. 2.6. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою НБУ від 15.12.2004 №637 ґрунтується на несвоєчасному оприбуткуванні готівкових коштів у касі підприємства у сумі 101 009,52 грн у зв`язку із засвідченням підписами головного бухгалтера ОСОБА_1 прибуткових касових ордерів та аркушів касової книги, яка в період з 04.05 по 06.05.2016 перебувала у відпустці.
4. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач як добросовісний платник податків не може нести відповідальність за можливі негативні наслідки господарської діяльності його контрагентів, а тим більше за відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачання товарів; при укладенні договору позивач обґрунтовано керувався економічною доцільністю та метою одержання прибутку; придбання товару відбувалося у межах статутної діяльності позивача та з метою використання таких товарів у подальшій господарській діяльності, що підтверджується наступною реалізацію товару іншим суб`єктам господарської діяльності; позивач і ТОВ «Вігол Агро» були зареєстровані як платники податку на додану вартість на час укладання та виконання правочину, мали статус платників податку на додану вартість, що не заперечується відповідачем; договір, укладений між позивачем і контрагентом виконано, що підтверджується наявними у матеріалах справи доказами, він є дійсним та не був оскаржений у судовому порядку, відсутні правові підстави вважати його нікчемним, та, відповідно, збільшувати позивачу грошові зобов`язанні по сплаті податків і застосовувати штрафні санкції; щодо порушення у сфері ЗЕД, то дата оформлення вантажної митної декларації не обов`язково збігається з датою фактичного перетину митного кордону України, оскільки додаткова митна декларація є документом, що підтверджує права особи на розміщення товарів у заявленому митному режимі і права та обов`язки зазначених у ній осіб щодо здійснення ними відповідних фінансових, господарських та інших операцій, а помилкове встановлення податковим органом дати відраховування 180-денного з дати оформлення додаткової митної декларації вплинуло на розрахунок пені у частині курсової різниці суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару) в іноземній валюті, яка перераховується у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості; щодо порушення норм регулювання обігу готівки, то матеріалами справи спростовано виявлене порушення, оскільки згідно наказу від 04.05.2016 № 104/1-КВ головного бухгалтера Мазур О.В. було відкликано з відпустки з 05.05.2016, що також підтверджується заявою ОСОБА_1 від 04.05.2016 про її згоду на відзив з відпустки.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
5. Відповідач звернувся із касаційною скаргою, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю та відмовити в задоволенні позову.
6. Підставою для касаційного оскарження судових рішень в частині податкових повідомлень-рішень від 18.07.2018 №0022111411 та №0022121411 зазначено п. п. 1, 4 ч. 4 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме:
6.1. у постанові Верховного Суду від 18.03.2020 у справі № 826/8114/15, де зазначено, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з податку на додану вартість;
6.2. суд апеляційної інстанції не врахував у своєму рішенні зазначену в апеляційній скарзі ухвалу Печерського районного суду міста Києва від 05.03.2018 у справі №757/5236/18-к, якою встановлено, що «невстановлена досудовим розслідуванням особа, використовуючи фіктивний суб`єкт підприємницької діяльності (юридичну особу) ТОВ «Мрія-к», без відома Особа_1, яка рахувалась засновником Товариства в період з 24.07.2015 по 07.11.2017 та директором з 25.07.2015 по 27.04.2017, незаконно здійснювала формування податкового кредиту з податку на додану вартість, що призвело до ухилення від сплати податків та можливість в подальшому здійснювати прикриття незаконної діяльності реального сектору економіки, а саме: ТОВ «Вігол Агро» (код ЄДРПОУ 38514768)...»;
6.3. у постанові Верховного Суду від 17.01.2018 у справі № №804/8943/13-а (провадждення № К/9901/2529/18) наведений висновок, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум витрат та податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій, сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції;
6.4. у постанові Верховного Суду від 18.01.2018 у справі № 2а-7075/12/2670 (провадження № К/9901/1478/18) зазначено, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть вважатись легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
7. Підставою для оскарження судових рішень в частині податкових повідомлень-рішень від 18.07.2018 № 0020881411 та №0022061406 скаржником зазначено п. п. 3, 4 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки суди попередніх інстанцій зовсім не взяли до уваги, що фактичний перетин кордону відбувся приблизно в тіж самі строки коли виписано митну декларацію, а тому обгрунтування суду в своїх рішеннях протиправністю дій податкового органу є безпідставним, а не встановлення порушень позивача не відповідає нормам права, оскільки правопорушення відбулося та доказова база підтверджує дані факти; під час проведення перевірки позивача наказ від 04.05.2016 № 104/1-КВ, яким старшого бухгалтера ОСОБА_1 було відкликано з відпустки з 05.05.2016 перевіряючим не надавався.
8. У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій без змін, як такі, що є законними та обгрунтованими.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
9. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
10. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.
11. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України) (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
12. Податковим кредитом у розумінні підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
13. Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 ПК України.
14. Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту віднесяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
15. Положеннями пункту 198.3 статті 198 ПК України врегульовано, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
16. Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
17. Тобто, наведеними нормами матеріального права, визначено підстави для формування платником податків обліку витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість і до таких підстав віднесено: наявність господарської операції, сплата податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), факт сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними податковими накладними, використання придбаних товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
18. При цьому, вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України.
19. Так, згідно з положеннями пункту 44.1 зазначеної статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
20. Крім того, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (надалі - Закон № 996-XIV).
21. Відповідно до статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію, а господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
22. Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
23. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
24. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
25. За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
26. Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
27. Господарські операції для визначення об`єкта оподаткування мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
28. Як було встановлено судами попередніх інстанцій, між ТОВ «Фабрика бакалейних продуктів» (Покупець) і ТОВ «Вігол Агро» (Продавець) було укладено договір купівлі-продажу № 20 від 28.11.2016, за умовами якого Продавець зобов`язується передати у власність, а Покупець - прийняти і оплатити товар.
29. Пунктом 1.4 Договору визначено, що умови цього договору викладені сторонами у відповідності до вимог Міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів Інкотермс (в редакції 2010 року), які викладені у Специфікації до Договору та застосовується з урахуванням особливостей, що випливають із умов цього договору.
30. На підставі Договору сторонами були підписані Специфікація № 1 від 28.11.2016 та Специфікація № 2 від 17.01.2017, якими погоджено вид товару, кількість, ціну та вимоги до товару (а.с. 124, 125).
31. Також сторонами було підписано видаткові накладні: від 30.11.2016 № 149 на кількість товару - 141,509 т. загальною вартістю 1 500 000,00 грн, від 30.01.2017 № 13 на кількість товару - 55 т. загальною вартістю 583 000,00 грн, від 16.02.2017 № 15 на кількість товару - 300 т. загальною вартістю 3 180 000,00 грн; від 16.02.2017 № 16 на кількість товару - 11,891 т. загальною вартістю 126 044,60 грн.
32. До вказаних видаткових накладних було додано відповідні рахунки на оплату: від 30.11.2016 № 37 (а.с. 127), від 30.01.2017 № 13 (а.с. 129), від 16.02.2017 № 14 (а.с. 132).
33. За наслідком виконання умов даного Договору ТОВ «Вігол Агро» виписано податкові накладні: від 30.11.2016 № 60, від 30.01.2017 № 10, від 16.02.2017 № 8, від 16.02.2017 № 9 (а.с. 133 - 136).
34. Оплата за поставлений товар згідно Договору здійснена позивачем у повному обсязі, що не заперечувалось відповідачем під час проведення перевірки та судового розгляду справи.
35. Також судами встановлено з підтвердженням матеріалів справи, що придбаний у ТОВ «Вігол Агро» товар (соя) у подальшому був реалізований позивачем згідно зовнішньоекономічного контракту від 16.01.2017 №16-01-2017 компанії PREMIUM VERTEX GENERAL TRADING LLC (а.с. 137 - 145).
36. Ураховуючи підтвердження матеріалами справи реальності господарської операції позивача з ТОВ «Вігол Агро» на основі первинних документів, які складені у відповідності до вимог законодавства та фіксують факти здійснення господарських операцій (отримання товару позивачем та його подальшу реалізацію), встановлення договірних відносин купівлі-продажу, є підставою для виникнення обов`язку позивача щодо здійснення розрахунків за товар, а отже відповідні документи є підставою для формування відповідних показників податкової звітності, при цьому доказів (фактичних обставин) протилежного відповідачем в акті перевірки не зазначено.
37. Щодо посилання скаржника в касаційній скарзі на неврахування судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі правових позицій, викладених Верховним Судом у справах № 826/8114/15, №804/8943/13-а, № 2а-7075/12/2670.