ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 травня 2022 року
м. Київ
справа № 160/12341/19
адміністративне провадження № К/9901/1974/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу
за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Юрко І.В., суддів Чабаненко С.В., Чумака С.Ю.)
УСТАНОВИВ;
І. Суть спору
1. 09 грудня 2019 року фізична особа-підприємць ОСОБА_1 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, з урахуванням уточненої позовної заяви від 26.12.2019 року, в якій просить:
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.11.2019 р. №0008683306;
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.11.2019 р. №0008693306;
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.11.2019 р. №0008703306;
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.11.2019 р. №0008643306;
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.11.2019 р. №0008603306;
- скасувати Вимогу про сплату боргу від 21.11.2019р. №0008653306;
- скасувати рішення від 21.11.2019р. №0008663306.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначив, що органом контролю проведена перевірка, за результатами якої складено акт та ухвалені оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Позивач не погоджується з ухваленими податковим повідомленнями-рішеннями, оскільки у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують здійснення операцій.
2.1. Крім того, вимога про сплату боргу (недоїмки) від 21.11.2019 року № 000865336 сформована на підставі висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки від 04.11.2019 року № 50677104-36-33-081/253891581, відповідно до яких позивачем занижено суму єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року на загальну суму 202 716, 78 грн.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3.Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року в задоволенні позовних вимог відмовлено.
4. Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції виходив з правомірності тверджень податкового органу щодо віднесення сідлових тягачів до вантажних автомобілів, оскільки сідловий тягач в силу норм законодавства є автомобілем, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.
5. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2020 року скасовано рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року та прийнято нове судове рішення про задоволення позовних вимог у повному обсязі.
5.1. Визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області податкові повідомлення-рішення від 21.11.2019 року №0008683306; №0008693306; №0008703306; №0008643306; №0008603306; вимогу від 21.11.2019 року №0008653306 та рішення від 21.11.2019 року №0008663306.
6. Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції зазначав, що технічні документи на транспортні засоби, які б підтверджували висновок податкового органу щодо віднесення транспортних засобів позивача до позиції 8703, 8704, 8709 згідно УКТЗЕД під час перевірки відповідачем не досліджувались.
6.1. Крім того, під час перевірки позивачем було надано всі первинні документи які підтверджують здійснення господарських операцій, та стосовно наявності таких документів, відповідності їх змісту і оформленню вимогам законодавства, акт перевірки не містить.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
7. 18 січня 2021 року податковий орган не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2020 року у справі №160/12341/19 та залишити в силі рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року.
7.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №160/12341/19 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 та 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
7.2. Так, відповідач зазначає, що Судом апеляційної інстанції не було враховано висновок про застосування п. п. 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України, що викладений в Постанові Верховного Суду від 12.11.2019 по справі №807/250/18, у якій суд касаційної інстанції за результатами системного аналізу норм матеріального права, норм Податкового кодексу України, Закону України «Про автомобільний транспорт». Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 та положень УКТЗЕД, дійшов висновку, що сідельний тягач в поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та являються транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак відносяться до категорії вантажних автомобілів. Водночас, автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки різновидом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми. При цьому, з урахуванням такого висновку, суд касаційної інстанції погодився з доводами контролюючого органу про віднесення цих транспортних засобів до основних засобів подвійного призначення (вантажні автомобілі) для цілей застосування пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, які не підлягають амортизації (підпункт 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України), що є підставою для касаційного оскарження у відповідності до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
7.3. З приводу податкового повідомлення-рішення від 21.11.2019 року за №0008683306 (на суму 170 грн.) касаційна скарга подається на підставі п. 3 частини четвертої статті 328 КАС України, з огляду на відсутність висновків Верховного Суду з питання застосування норми права у правовідносинах щодо застосування п.п.16.1.3 п.16.1 статті 16 п. 63.3 статті 63 ПКУ, п.117.1 статті 117 ПК України.
Зокрема, судами першої та апеляційної інстанцій до спірних правовідносин не було застосовано п. 8.4. розділу 8 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 09 грудня 2011 року № 1588 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 22 квітня 2014 року № 462), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 травня 2014р. за № 503/25280, згідно якого, повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.
У порушення п.63.3 ПК України ФОП ОСОБА_1 не повідомив орган контролю про об`єкти пов`язані з оподаткуванням та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням податкового органу за основним місцем обліку повідомлення за формою №20-ОПП, а саме: для здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 не надав документального підтвердження стосовно орендування та використовування приміщення. Докази на підтвердження зворотного під час перевірки та в судових засіданнях позивачем не надано.
7.4. Також податковий орган зазначає, про порушення норм матеріального права полягає в тому, що судами першої та апеляційної інстанцій не застосовано до спірних правовідносин п. 198.5 статті 198 ПК України якою чітко зазначено, про те, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування та скласти не пізніше останнього дня звітного періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари/послуги призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Судами попередніх інстанцій було не враховано висновки щодо застосування пункту 198.6 статті 198 ПК України, викладені у постанові Верховного Суду від 26 червня 2018 року при розгляді аналогічної справи №816/1422/17, де зазначено : «Позивачем не було надано документів, підтверджуючих придбання товарів та послуг
Згідно вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту гуми податку. сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
8. У відзиві на касаційну скаргу позивач проти її доводів заперечує, вважає, що суд апеляційної інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги та просить відмовити у задоволенні касаційної скарги, залишивши без змін оскаржуване судове рішення.
9. 09 лютого 2021 року справа №160/12341/19 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
10. Суди попередніх інстанцій установили, що Позивач - Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) зареєстрований у якості фізичної особи підприємця 13.12.2000 року. Основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 є вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41).
11. У період з 07.09.2019 року по 28.10.2019 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, за результатами якої 04.11.2019 року складено акт № 50677104-36-33-081/2538915812 з додатками (а.с.38-83 т.1).
12. Висновками перевірки встановлено порушення позивачем:
- п.63.3 статті 63, п.п. 16.1.3 п.16.1 статті 16 ПК України платником податків не повідомлено про об`єкти оподаткування та об`єкти пов`язані з оподаткуванням до податкового органу за основним місцем обліку повідомленням за формою № 20-ОПП;
- п.44.1 ст.44, п.44.3. статті 44, п.85.2 статті 85 ПК України не надано первинні документи, які стосуються ведення фінансово-господарської діяльності;
- п.п.44.1 ст.44, статті 177.10 статті 177 ПК України заниження суми чистого оподаткування доходу за 2017 рік - 4615373,04 грн., за 2018 рік - 4232028,39 грн., у результаті чого донараховано податок на дохід фізичних осіб за 2017 рік у сумі 830767,15 грн., за 2018 рік у сумі 761765,11 грн.;
- п.п.177, статті 177 ПК України заниження суми чистою оподатковуваною доходу за 2017 рік -4615373,04 грн., за 2018 рік - 4232028,39 грн., в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2017 рік у сумі 830767,15 грн., за 2018 рік - 761765,11 грн.;
- п.п.2, п.1 ст.7, ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску загальнообов`язкове державне страхування», у результаті чого донараховано єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за 2017 рік - 82229,60 грн., за 2018 рік -120487,18 грн.;
- порушено п.8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску загальнообов`язкове державне страхування», згідно з п.2 частини 11 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску загальнообов`язкове державне страхування» за несвоєчасну сплату єдиного внеску за ФОП;
- п.1.2 п.16-1 прим.1 підр.10 р.XX. ст.177 ПК України - заниження суми чистого оподатковуваною доходу за 2017 рік - 4615373,04 грн, за 2018 рік - 4232028,39 грн., у результаті чого донараховано військового збору за 2017 рік в сумі 69230,59 грн., за 2018 рік в сумі 63480,43 грн.;
- порушено п.198.5 ст.198 ПК України в частині не включення до складу податкового зобов`язання сум від товарів/послуг, що не використовуються у господарській діяльності та не надання документального підтвердження, яке надає право віднести до інших операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, чим занизив показник обсягу постачання у 2017 році на суму 10557845 грн. (ставка 20%) у 2018 році на суму 10266303 грн. (ставка 20%), в результаті чого занижено до сплати суми податку на додану вартість: січень 2017 року - 118179 грн., лютій 2017 року - 168773 грн., березень 2017 року - 160410 грн., квітень 2017 року - 106906 грн., травень 2017 року - 220051 грн., червень 2017 року - 199509 грн., липень 2017 року - 249189 грн., серпень 2017 року - 110515 грн., вересень 2017 року - 118807 грн., жовтень 2017 року - 242210 грн., листопад 2017 року -196320 грн., грудень 2017 року - 220701 грн., січень 2018 року - 209399 грн., лютий 2018 року - 230589 грн., березень 2018 року - 150880 грн., квітень 2018 року - 253547 грн., травень 2018року - 79146 грн., червень 2018 року -143372 грн., липень 2018 роу- 178342 грн., серпень 2018 року - 201042 грн., вересень 2018 року - 165653 грн., жовтень 2018 року - 128387 грн., листопад 2018 року - 140666 грн., грудень 2018 року - 172238 грн.;
- п.201.1 п.201.2 п.201.10 статті 201 ПК України в частині відсутності реєстрації податкових накладних, що вимагає п.198.5 ст.198 ПК України.
13. Перевіркою встановлено, що у період з 01.01.2027 року по 31.12.2018 року згідно з даними обліку доходів та витрат, податкової звітності ФОП ОСОБА_1 здійснював міжнародні вантажні перевезення та перевезення на території України, технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, логістично-експедиційні послуги з організації перевезень експортних, імпортних вантажів та перевезень по Україні.
14. На підставі акту перевірки контролюючим органом 21.11.2019 року прийнято:
- рішення про застосування штрафних санкцій у розмірі 28494,64 грн.,
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0008653306 у розмірі 202716, 78 грн.,
-податкове повідомлення-рішення №0008683306, яким позивачу нараховані штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 170 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0008693306, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 50 % у сумі 2082415,50 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0008703306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на додану вартість на суму 5206038,75 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням на суму 4164831 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 1041207,75 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0008643306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - військовий збір на суму 199066,54 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням на суму 132711,02 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 66355,52 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0008603306, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 2388798,40 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням на суму 1592532,26 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 796266,14 грн..
15. Судом установлено, що підставою для прийняття відповідачем оскаржуваних рішень стало декілька виявлених під час перевірки порушень:
1) включив витрати на утримання, технічне обслуговування, і ремонт вантажного автомобіля, які включається до складу витрат, пов`язаних з провадженням господарської діяльності, безпідставно неправомірно задекларовано витрати 2017 році на суму 744850,53 грн., у 2018 році на суму 334076,63 грн.. Детальний перелік витрат на утримання, технічне обслуговування та ремонт вантажного автомобіля наведено у додатку №1 до акту;
2) включив витрати страхування автотранспортних засобів та водіїв, які не передбачено п. 177.4 статті 177 Податкового Кодексу України, у 2017 році на суму 184500,16 грн., у 2018 році на суму 157771,81 грн.;
3) включив витрати амортизаційних відрахувань автотранспортних засобів у 2017 році на суму 31106,94 грн., у 2018 році на суму 156716,64 грн. відомість нарахування амортизації на основні засоби (транспортні засоби);
4) включив витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності (згідно з наданих первинних документів відсутня інформація щодо орендування приміщення за адресою: АДРЕСА_1 ), у 2017 році на суму послуг (постачання питної води від ПАТ «ІДС Аква Сервіс», Філія ПрАТ «ІДС Аква Сервіс» в м.Кривий Ріг, та надання телекомунікаційних послуг від ПАТ «Фарлеп-інвест») 9344,29 грн, у 2018 році на суму послуг (постачання питної води від ТОВ «Криворіж Аква Сервіс») та надання телекомунікаційних послуг від ПАТ «Фарлеп-Інвест» 3106,98 грн.. Детальний перелік витрат на утримання, технічне обслуговування і ремонт вантажного автомобіля;
5) включив витрати документально не підтверджені, у 2017 році на суму 3654915,41 грн., у 2018 році на суму 3583463, 32 грн.
16. За результатами перевірки, ФОП ОСОБА_1 порушено вимоги пп. 44.1 ст. 44, пп. 177.4.5 пп. 177.4.6 п. 177.4 статті 177 Податкового кодексу України на загальну суму 8847401,43 грн., у тому числі у 2017 році - 4615373,04 грн., у 2018 році - 4232028,39 грн.;
6) перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з суми чистого оподаткованого доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22% за період з 01.01.2016 року по 31.12.2017 року встановлено порушення вимог пп.2 п.1 статті 7 Закону України №2464, тому в результаті допущених порушень податкового законодавства позивачу донарахованого єдиного внеску з чистого оподатковуваного доходу за 2017 рік в сумі 82229,60 грн. та за 2018 рік - 120487,18 грн.;
7) несвоєчасну сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування, у зв`язку з чим платником порушено п.8 статті 9. Закону України №2464, тому згідно п.2 частиною одинадцятою статті 25 Закону України за несвоєчасну сплату єдиного внеску платнику нараховується штраф у розмірі 20 % від своєчасно не сплачених сум та згідно із п.10 статті 25 Закону України №2464 до платника застосовується пеня з розрахунку 0,1% суми недоплати за кожний день простроченого платежу;
8) установлено заниження отриманого чистого оподаткованого доходу ФОП ОСОБА_1 від провадження господарської діяльності за 2017 рік на суму 4615373,04 грн., за 2018 рік на суму 4232028,39 грн., у зв`язку з чим порушення вимог п.1.2 п.16-1 прим.1 підр.10 р. ХХ статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано військовий збір за 2017 рік в сумі 69230,59 грн., за 2018 рік в сумі 63480,43 грн.;
9) порушено вимоги п.198.5 статті 198 Податкового кодексу України в частині не включення податкового зобов`язання сум від товарів/послуг, що не використовуються у господарській діяльності та не надання документального підтвердження, яке надає право віднести до інших операцій, що оподатковуються за нульовою ставкою, чим занизив показник обсягу постачання у 2017 році на суму 10557845 грн., у 2018 році на суму 10266303 грн. та порушено вимоги п.201. 1 п.201 .2 ст.201.10. ст.201 Податкового кодексу України, в частині відсутності реєстрації податкових накладних, що вимагає п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.