ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 лютого 2022 року
м. Київ
справа № 817/1851/17
адміністративне провадження № К/9901/653/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Бившевої Л.І.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року (суддя Комшелюк Т.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року (головуючий суддя Шавель Р.М., судді: Кузьмич С.М., Довга О.І.) у справі №817/1851/17 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги,
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі - позивач, підприємець, платник податків) звернувся до Рівненського окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової інспекції у м. Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області (надалі відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року №0001231303, №0001191303, №0001201303, №0001211303, від 31 жовтня 2016 року №0002601303 та №0002611303, рішення від 5 липня 2016 року №0001221303, вимогу від 5 липня 2016 року №Ф-021 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску.
Позовні вимоги обґрунтовані незаконністю оскаржуваних рішень податкового органу та безпідставністю висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового та іншого законодавства. Вказує на те, що податковим органом необґрунтовано не взято до уваги підтверджуючі документи про понесення витрат підприємцем за 2013 та 2015 роки. Зазначає, що всі господарські операції підтверджені всіма належними первинними документами, а тому висновки про неправомірне формування валових витрат у 2013 та 2015 року і, як наслідок заниження податку на доходи фізичних осіб та єдиного соціального внеску, є необґрунтованими.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано: податкове повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року №0001191303 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму 96866,11 грн, з яких 77492,89 грн за основним платежем та 19373,22 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; вимогу від 5 липня 2016 року №Ф-021 про сплату боргу (недоїмки) в частині суми 65051,44 грн; рішення від 7 грудня 2016 року №0003931303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в частині суми 6505,14 грн; податкове повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року №0001211303 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 28017,50 грн, з яких 10174 грн за основним платежем та у розмірі 17843,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; податкові повідомлення-рішення від 5 липня 2016 року №0001201303, від 31 жовтня 2016 року №0002601303 та №0002611303 в повному обсязі.
Частково задовольняючи позовні вимоги суди виходили з того, що позивачем фактично допущено заниження оподатковуваного доходу за 2014 рік в сумі 14319,83 грн. Позивачем не надано суду підтверджуючих документів про оплату придбаних товарів та їх зв`язок із господарською діяльністю позивача, в частині відмови від позову. Суди визнали правомірним застосування до позивача штрафної санкції в сумі 510 грн за ненадання оригіналів документів. Платником податків представлені підтверджуючі документи про понесення витрат по розрахунках амортизації та виданих авансів, списання товарно-матеріальних цінностей, а також підтверджуючі документи про придбання пиловнику сосни та ялини і послуг по перевезенню. Всі придбані позивачем товари використані в межах господарської діяльності, понесені витрати підтверджуються первинними документами, які відповідають вимогам закону.
Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2018 року та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити повністю.
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Відповідач вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у неврахуванні судами попередніх інстанцій, що частина витрат не має документального підтвердження на загальну суму 427115,11 грн. Включення до декларації про доходи перекручених даних призвело до заниження оподатковуваного доходу. Зазначає, що судами не враховано заниження платником податків єдиного внеску у зв`язку із заниженням розміру оподатковуваного доходу. Зауважує, що судами не враховано ненадання позивачем підтверджуючих документів про використання (реалізацію) лісопродукції у господарській діяльності, а також докази, що товар знаходиться на залишках на суму 35221 грн. Посилається на те, що судами не надано належну оцінку застосуванню штрафної санкції за кожне неподання податкової декларації. Не враховано і заниження військового збору.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 18 квітня 2016 року по 11 травня 2016 року податковим органом проведена документальна планова виїзна перевірка підприємця з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного, іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року по 31 грудня 2015 року, за результатами якої складено акт перевірки від 18 травня 2016 року №46/17-16-13-03/2741302476 (надалі - акт перевірки).
На підставі акту перевірки та з урахуванням поданих заперечень до акту перевірки, контролюючим органом прийнято: податкові повідомлення-рішення:
від 5 липня 2016 року №0001231303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 510 грн за штрафними санкціями;
від 5 липня 2016 року №0001191303, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 104030 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 82 803,07 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 21210,77 грн;
від 5 липня 2016 року №0001201303, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 7613,13 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 6090,50 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1522,63 грн;
від 5 липня 2016 року №0001211303, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 163051,50 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 115754 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 47298,50 грн;
від 31 жовтня 2016 року №0002601303 про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 38420 грн;
від 31 жовтня 2016 року №0002611303 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2628, в тому числі за основним платежем в сумі 1628 та за штрафними фінансовими санкціями у сумі 613 грн;
рішення від 5 липня 2016 року №0001221303 про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 12089,78 грн;
вимогу від 5 липня 2016 року №Ф-021 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в розмірі 101749,87 грн.
За результатами адміністративного оскарження, рішенням податкового органу від 11 листопада 2016 року скасовано та вважається відкликаним рішення від 5 липня 2016 року №0001221303 про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 12089,78 грн.
Водночас, за наслідками адміністративного оскарження прийнятих рішень до Державної податкової інспекції у м. Рівному 7 грудня 2016 року прийнято рішення №0003931303 про застосування штрафних санкцій за донарахування фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 12089,78 грн, яке надсилалось платнику податків, але не було вручено позивачу.
Перевіркою встановлено порушення вимог:
статті 177 Податкового кодексу України щодо відображення перекручених даних в деклараціях, яке призвело до заниження оподатковуваного доходу за 2013 рік на суму 403311 грн, за 2014 рік на суму 67085,89 грн, за 2015 рік на суму 1096033,04грн.
пунктів 164.1, 164.3 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податок на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю в сумі 292077,07 грн;
пункту 2 частини 1 статті 7, частини 11 статті 8, пункту 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донараховано єдиний внесок у сумі 182014,24 грн;
пункту 180.1 статті 180, пункту 181.1 статті 181, пункту 183.1 статті 183, підпункту 185.1.1 пункту 185.1 статті 185, пункту 198.5 статті 198, пункту 199.1 статті 199, пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, яка підлягають нарахуванню та сплаті в бюджет у розмірі 224841 грн та зменшення залишку від`ємного значення, який включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (р. 24 Декларації) на суму 11874 грн;
підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49, пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України щодо неподання декларацій з податку на додану вартість за період з 1 січня 2013 року по 30 червня 2014 року;
пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, в наслідок чого донараховано військового збору на суму чистого оподатковуваного доходу в розмірі 16440,50 грн.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає про таке.
Колегія суддів не надає правову оцінку податковим повідомленням-рішенням від 5 липня 2016 року №0001191303 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 7147,73 грн, в тому числі в частині визначення основного платежу в сумі 5310,18 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі та 1837,55 грн, №0001211303 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 135035 грн, з яких за основним платежем в сумі 105580 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 29455 грн, №0001231303 про застосування штрафної санкції за ненадання оригіналів документів в сумі 510 грн, від 7 грудня 2016 року №0003931303 в частині застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску на суму 5584,64 грн та вимозі про сплату боргу (недоїмки) від 5 липня 2016 року №Ф-021 в частині суми 36698,43 грн, оскільки наведені рішення податкового органу не є предметом касаційного оскарження.
За приписами пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції станом на 2013 рік), доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
За змістом пункту 177.3 статті 177 Податкового кодексу України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Згідно з пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Положеннями пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Згідно з пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України передбачено, що не відносяться до складу витрат, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За приписами статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, платіжні доручення, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.