ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 лютого 2022 року
м. Київ
справа № 280/4170/19
адміністративне провадження № К/9901/21399/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Пасічник С.С., Гончарової І.А.,
секретар судового засідання - Титенко М.П.,
за участю:
представника позивача - Близнюка А.В.,
представника відповідача - Єгорова А.Є.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, як відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 грудня 2019 року (суддя - Сацький Р.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2020 року (головуючий суддя - Дурасова Ю.В., судді: Божко Л.А., Лукманова О.М.) у справі №280/4170/19 за позовом Приватного акціонерного товариства "Запоріжкокс" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
У серпні 2019 року Приватне акціонерне товариство "Запоріжкокс" (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду із позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, як відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 6 червня 2019 року №0002014713, №0002024713, №0001984713, №0001994713, №0002004713.
На обґрунтування позовних вимог позивач посилається на наявність в нього права на відображення податкового кредиту з податку на додану вартість (далі - ПДВ) по операціям з придбання вугільного концентрату та вугілля за ставкою 20 відсотків у контрагентів, якими не подано або несвоєчасно подано заяви про відмову/зупинення використання пільги, але такими контрагентами включено до податкових зобов`язань з ПДВ всі суми за такими операціями. Зазначає, що господарські взаємовідносини його з контрагентами підтверджено належними первинними документами, відображено в податковому та бухгалтерському обліках і такі господарські операції задекларовані контрагентами-постачальниками. Вважає помилковими висновки податкового органу про необхідність складання та реєстрацію акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних при використанні бензолу сирого кам`яновугільного марки БС-2 для власного споживання.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2020 року, позов задоволено.
Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов до висновку, що відповідачем не доведена правомірність податкових повідомлень-рішень, оскільки платник податків не може нести відповідальність за невиконання контрагентом норм податкового законодавства; на момент здійснення позивачем операцій з придбання товарів, контрагенти позивача (постачальники) були належним чином зареєстрованими юридичними особами; в акті перевірки наводиться лише посилання на отримання податкової інформації щодо нереальності здійснення операцій контрагентами-постачальниками, що не може спростовувати реальності господарських операцій вчинених позивачем; фактичне здійснення господарських операцій позивача доведено належними первинними документами, відображено в бухгалтерському та податковому обліках Товариства; посилання контролюючого органу на кримінальні провадження, відкриті за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого статтями 205 та 212 Кримінального кодексу України (далі - КК України) відносно контрагентів постачальників позивача не містять встановлених обставин, які б свідчили про невиконання такими контрагентами своїх договірних зобов`язань по господарських відносинах з позивачем або обставин, які б підтверджували фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності. Також суди дійшли висновку, що використання податкової пільги, передбаченої положеннями пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України) є правом платника податків, а не його обов`язком. Суди зазначили про безпідставність висновків податкового органу щодо віднесення бензолу сирого кам`яновугільного марки БС-2 до підакцизної продукції, яка класифікується за кодом УКТ ЗЕД 2707 50 90 00 та про необхідність складання та реєстрацію акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, що звільняє позивача від штрафних санкцій за нескладання та нереєстрацію позивачем акцизної накладної на пальне. Окрім вказаного суди зазначили про відсутність підстав для висновку про отримання позивачем економічної вигоди (доходів) від заборгованості по дивідендам, оскільки попередніми перевірками позивача не було встановлено такої заборгованості.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, податковий орган звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою, у якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій і прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Касаційна скарга подана на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на застосування судами попередніх інстанцій положень пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 та пункту 201.10 статті 201 ПК України без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 19 лютого 2019 року у справі №810/3124/15; порушення норм процесуального права; неправильне тлумачення норм матеріального права; неповне з`ясування обставин справи; відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України у подібних правовідносинах, зокрема, відображення у складі податкового кредиту придбання вугілля за ставкою ПДВ 20 відсотків у контрагентів, якими не подано або несвоєчасно подано заяви про відмову від використання пільги з ПДВ, а також стосовно операцій з використання бензолу сирого кам`яновугільного на власні потреби.
У відзиві на касаційну скаргу (з урахуванням доповнень до відзиву) позивач просить постановити ухвалу про закриття касаційного провадження по даній справі на підставі пунктів 4, 5 частини 1 статті 339 КАС України у зв`язку з тим, що Верховний Суд у своїх постановах вже викладав висновки щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах та висновки щодо застосування норми права, який викладений у постановах Верховного Суду та на які посилався скаржник у касаційній скарзі стосується правовідносин, які не є подібними. Також позивач просив, у разі відмови у закритті касаційного провадження касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд, заслухавши пояснення представників позивача та відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву (доповнень до відзиву), переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.
Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, що контролюючим органом проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2014 року по 30 вересня 2018 року, за результатами якої складено акт від 10 травня 2019 року №49/28-10-47-13/00191224 (далі - акт перевірки).
Актом перевірки встановлено порушення:
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, МСБО 18 Дохід, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV), в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 1720581 грн;
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, МСБО 18 Дохід, статті 9 Закону №996-ХІV, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2016 року у сумі 9000 грн;
- підпунктів 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201 та пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, в результаті чого занижено ПДВ, що підлягають сплаті до бюджету за перевіряємий період у загальному розмірі 164706102 грн;
- підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.4 статті 200, пункту 201.10 статті 201 та пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ станом на 30 вересня 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, задеклароване в рядку 21 Податкової декларації за вересень 2018 року у загальному розмірі 78158505 грн;
- підпунктів 14.1.141, 14.1.212 пункту 14.1 статті 14, підпункту 213.1.2 пункту 213.1 статті 213, підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215, пунктів 217.1 та 217.3 статті 217 ПК України, пункту 24 Порядку "Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального", затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24 лютого 2016 року №113, що призвело до заниження акцизного податку у загальному розмірі 2996743,13 грн;
- пунктів 231.1, 231.3, 231.5, 231.6 статті 231 та статті 232 ПК України, внаслідок чого позивачем не складено та не зареєстровано відповідні акцизні накладні в Єдиному реєстрі акцизних накладних на обсяги пального використаного для власного споживання за період з липня 2016 року по листопад 2016 року.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийняті наступні повідомлення-рішення від 6 червня 2019 року:
- №0001984713, яким збільшено суму грошового зобов`язання з акцизного податку на пальне на 2999743 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 749185,75 грн;
- №0001994713, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 1498371,50 грн за нереєстрацію акцизних накладних на пальне;
- №0002004713, яким у збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1583744 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 791872 грн;
- №0002014713, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у сумі 164706102 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 82353051 грн;
- №0002024713, яким у зменшено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду на суму 78158505 грн.
Товариством подано до податкового органу заперечення до акту перевірки, які розглянуто відповідачем та надано відповідь про правомірність висновків акту перевірки.
Позивачем оскаржено спірні податкові повідомлення-рішення до Державної фіскальної служби України та рішенням про результати розгляду скарги від 16 серпня 2019 року №39631/6/99-99-11-04-02-25 скаргу позивача залишено без задоволення, а спірні податкові повідомлення-рішення залишено без змін.
Підставою для прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 6 червня 2019 року № 0002014713 та № 0002024713 слугували висновки податкового органу про завищення податкового кредиту на загальну суму 242618508 грн внаслідок включення Товариством до складу податкового кредиту сум ПДВ за ставкою 20 відсотків за господарськими операціями з придбання вугілля у контрагентів, якими не подано або несвоєчасно подано заяви про відмову/зупинення використання пільги, а також завищення податкового кредиту з ПДВ у розмірі 246099 грн внаслідок нереальності господарських операцій позивача з контрагентами-постачальниками, зокрема, ТОВ "Дніпрокомпресордеталь", ТОВ "Промексім-Донецьк", ТОВ "Східенергомаш", ТОВ "Компанія Укрпромснаб".
Щодо висновків податкового органу про завищення податкового кредиту на загальну суму 242618508 грн внаслідок включення Товариством до складу податкового кредиту сум ПДВ за ставкою 20 відсотків за господарськими операціями з придбання вугілля у контрагентів, якими не подано або несвоєчасно подано заяви про відмову/зупинення використання пільги, колегія суддів зазначає про таке.
Перевіркою встановлено, що Товариством у складі податкового кредиту з ПДВ відображено операції з придбання вугілля за ставкою ПДВ 20 відсотків від постачальників: ТОВ "Інкостіл Груп" та ТОВ "ДТЕК Трейдінг", які згідно з пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України (в редакції, яка діяла з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2016 року), тимчасово, до 1 липня 2017 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, та які не відмовлялися від пільги і не зупиняли її використання шляхом подання відповідної заяви.
Згідно з підпунктом 17.1.4 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право користуватися податковими пільгами за наявності підстав у порядку, встановленому цим Кодексом.
Відповідно до підпунктів 30.1, 30.2, 30.3, 30.4 статті 30 ПК України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.
Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії.
Платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.
Пунктом 30.9 цієї статті визначено, що податкова пільга надається, зокрема, шляхом звільнення від сплати податку та збору.
Згідно з пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України (у редакції, яка діяла з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2016 року) тимчасово, до 1 липня 2017 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701. 2702, 2703 00 00 00.2704 00 згідно з УКТ ЗЕД.
У разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми податку на додану вартість з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.
Платник додатків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупините її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД і період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків до настання звітного періоду, в якому платник податку не передбачає використання зазначеної пільги. Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, зазначеного у заяві.
Аналіз змісту наведених норм дає підстави для висновку, що використання податкової пільги є правом платника податку, а не його обов`язком. Жодною нормою ПК України не визначено, що платник податку зобов`язаний автоматично користуватися податковою пільгою в разі неподання/ несвоєчасного подання заяви про відмову від пільги.
Судами попередніх інстанцій установлено, що ТОВ "Інкостіл Груп" при взаємовідносинах з Позивачем склав податкові накладні в електронній формі та зареєстрував їх в Єдиному реєстрі податкових накладних у періодах: вересень-листопад 2017 року, січень-березень 2018 року на загальну суму ПДВ 221638590,78 грн, а також відобразив зазначену суму у складі податкових декларацій з ПДВ та сплатив податки до бюджету.
ТОВ "ДТЕК Трейдінг" при взаємовідносинах з Позивачем склав податкові накладні в електронній формі та зареєстрував їх в Єдиному реєстрі податкових накладних у періодах: березень 2016 року, травень-липень 2016 року, жовтень-листопад 2016 року, січень-березень 2017 року, травень-червень 2017 року на загальну суму ПДВ 20979915,04 грн, а також відобразив зазначену суму у складі податкових декларацій з ПДВ та сплатив податки до бюджету.
Крім того, податкові накладні прийняті та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановленому законодавством порядку, що відповідачем не заперечується.
За таких обставин, беручи до уваги те, що контролюючий орган у контексті застосування пункту 201.16 статті 201 ПК України мав право призупинити реєстрацію податкових накладних з метою перевірки їх на відповідність ознакам, вказаним у пункті 5 Критеріїв оцінки міри ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567, проте таким правом не скористався, колегія суддів дійшла висновку, що подальше виключення відповідачем сум податкового кредиту за такими податковими накладними, як і застосування до позивача штрафних санкцій є неправомірним.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 20 червня 2018 року у справі № 819/1383/17 та від 3 листопада 2020 року у справі №200/10304/19-а.
Крім того, ні в акті перевірки, ні під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій відповідач не посилався на жодні дефекти в оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій між позивачем та контрагентами: ТОВ "Інкостіл Груп", ТОВ "ДТЕК Трейдінг".
Таким чином, колегія суддів не може погодитися з доводами скаржника про завищення податкового кредиту на загальну суму 242618508 грн внаслідок включення Товариством до складу податкового кредиту сум ПДВ за ставкою 20 відсотків за господарськими операціями з придбання вугілля у контрагентів, якими не подано або несвоєчасно подано заяви про відмову/зупинення використання пільги.
Суд зазначає, що фактично позивачем сплачено суму ПДВ в ціні товару, та відповідачем не заперечується, що продавцем товару задекларовано суму податкових зобов`язань. Відтак, не визнання суми ПДВ в складі податкового кредиту призведе до подвійного оподаткування для позивача.
Стосовно висновків податкового органу про завищення податкового кредиту з ПДВ у розмірі 246099 грн внаслідок нереальності господарських операцій позивача з контрагентами-постачальниками, зокрема, ТОВ "Дніпрокомпресордеталь", ТОВ "Промексім-Донецьк", ТОВ "Східенергомаш", ТОВ "Компанія Укрпромснаб" колегія суддів зазначає наступне.
Контролюючим органом було досліджено господарські операції позивача з поставки товару зазначеними контрагентами - постачальниками товару та відповідно зроблено висновки про непідтвердження факту поставки товару позивачу з підстав наявності низки кримінальних проваджень, відкритих за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого статтями 205 та 212 КК України відносно контрагентів постачальників позивача, незнаходження останніх за місцезнаходженням, недекларування ними податкових зобов`язань з ПДВ, відсутність інформації про походження товару, трудових ресурсів, товарно-матеріальних цінностей, які поставлялися та інформації щодо придбання таких товарів, відсутність складських та офісних приміщень у цих постачальників.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше: ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних; для платників податку, що застосовують касовий метод, - ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Частиною першою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За приписами статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за наявності певних обставин та підстав, зокрема фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.