ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 лютого 2022 року
м. Київ
справа № 340/1171/19
адміністративне провадження № К/9901/15160/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М., Яковенка М.М.,
розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Комунального підприємства "Теплокомуненерго" Олександрівської міської ради до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (правонаступника Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області) на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19.05.2020 (головуючий суддя Добродняк І.Ю., судді Бишевська Н.А., Семененко Я.В.),
У С Т А Н О В И В:
У травні 2019 року Комунальне підприємство "Теплокомуненерго" Олександрівської міської ради (далі - КП "Теплокомуненерго", Підприємство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області (далі - ГУ ДФС, відповідач), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.04.2019:
№0000561304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 1 112 793,62 грн., з яких: 477 106,83 грн. - основний платіж, 457 639,30 грн.- штрафні (фінансові) санкції, 178 047,49 грн. - пеня;
№0000541304, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 12 455 726,04 грн., з яких: 5 050 453,36 грн. - основний платіж, 5 439 581,55 грн. - штрафні (фінансові) санкції, 1 965 691,13 грн. - пеня.
Обґрунтовуючи позов, Підприємство посилалося на те, що податок з доходів фізичних осіб та військовий збір було утримано в повному обсязі по факту нарахування доходу, відображено у відповідній звітності, однак, суми податку та збору були перераховані до бюджету з порушенням строків сплати. У зв`язку з цим, як стверджував позивач, контролюючий орган безпідставно застосував до Підприємства штрафні санкції, передбачені статтею 127 Податкового кодексу України (далі - ПК). КП "Теплокомуненерго" зазначило, що невчасне перерахування сум утриманого із сум нарахованого доходу податку та збору сталося внаслідок того, що банківські рахунки підприємства у період з 10.04.2015 по 31.01.2018 перебували під арештом у межах виконавчого провадження №46753185. У цей період працівникам Підприємства нараховувалась заробітна плата, єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, утримувався податок з доходів фізичних осіб та військовий збір. Виплата ж заробітної плати відбувалась лише через відділ примусового виконання рішень управління Державної виконавчої служби Головного управління юстиції у Кіровоградській області відповідно до посвідчень комісії по трудовим спорам, створеної на Підприємстві.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 23.10.2019 у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не перерахував до бюджету утримані суми податку на доходи фізичних осіб та військового збору, в той час, як заробітна плата за відповідні періоди виплачена працівникам в повному обсязі, що зафіксовано в акті перевірки від 08.04.2019 №19/11-28-13-04/00185330. При виборі норми права у спірних правовідносинах, суд виходив з того, що розмежування правопорушень, відповідальність за які встановлена нормами статей 126 та 127 ПК, залежить від того, яка з дій передувала: виплата доходу чи сплата податку, хоч і з порушенням строку.
Суд виснував, якщо до моменту виплати доходу на користь фізичної особи податковий агент, хоч і з порушенням встановленого статтею 168 ПК строку, сплачує суму податку, при вирішенні питання щодо відповідальності податкового агента застосуванню підлягають норми статті 126 цього Кодексу, так само, як і у разі сплати податку одночасно з виплатою (нарахуванням) доходу. Однак, якщо ж виплата (нарахування) доходу передувала сплаті податку, податковий агент несе відповідальність на підставі статті 127 ПК.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19.05.2020 скасовано рішення суду першої інстанції та ухвалено нове рішення про часткове задоволення позову: визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 24.04.2019 №0000541304 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 5 439 581,55 грн., №0000561304 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 457 639,30 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Висновок щодо задоволеної частини позовних вимог, апеляційний суд обґрунтував тим, що під час перевірки контролюючим органом не встановлено факту ненарахування, неутримання податку на доходи фізичних осіб та військового збору Підприємством, як податковим агентом, до або під час виплати доходу (заробітної плати) працівникам.
Відповідно до цих обставин апеляційний суд визнав неправомірним застосування ГУ ДФС до позивача штрафних санкцій на підставі статті 127 ПК.
При виборі норми права апеляційний суд застосував висновок Верховного Суду України у постанові від 10.11.2015 у справі № 813/6793/13-а.
Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (правонаступник ГУ ДФС; далі - ГУ ДПС) подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19.05.2020 (в частині задоволених позовних вимог), у якій просить скасувати цю постанову та залишити в силі рішення суду першої інстанції у цій справі.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач вказує на те, що у випадку, коли виплата доходу передувала сплаті податку, податковий агент несе відповідальність на підставі статті 127 ПК, що, на переконання ГУ ДПС, не було враховано апеляційним судом.
Підставою касаційного оскарження у касаційній скарзі зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС): неправильне застосування судом апеляційної інстанції норми статті 127 ПК без урахування висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 21.01.2020 у справі №820/11382/15, щодо застосування цієї норми у подібних правовідносинах.
Верховний Суд ухвалою від 15.09.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС.
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити скаргу без задоволення як необґрунтовану та безпідставну.
Згідно з частиною першою статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача на касаційну скаргу, правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково.
Суди попередніх інстанцій встановили, що посадовими особами ГУ ДФС проведено планову виїзну перевірку КП "Теплокомуненерго" з питань правильності обчислення, нарахування, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено акт від 08.04.2019 №19/11-28-13-04/00185330 (далі - акт перевірки), в якому зроблено висновок про порушення Підприємством, зокрема:
1) підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 171.1 статті 171, підпунктів "а", "г" пункту 176.2 статті 176 ПК, а саме: не сплачено (не перераховано) податок на доходи фізичних осіб в загальній сумі 5 050 158,50 грн.;
2) пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення", підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14, статті 18, підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 171.1 статті 171, підпунктів "а","г" пункту 176.2 статті 176 ПК, а саме: не сплачено (не перераховано) до бюджету військовий збір у сумі 476 897,68 грн.
Цей висновок зроблено з посиланням на такі обставини.
КП "Теплокомуненерго" є податковим агентом, на якого покладено обов`язок з обчислення, утримання податку з доходів фізичних осіб (далі - ПДФО), що нараховується (виплачується, надається) платнику, та сплати податку до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податку.
Відповідно до акта попередньої документальної планової перевірки від 22.04.2016 №20/11-28-14-01/00185330 станом на 01.01.2016 кредиторська заборгованість Підприємства перед бюджетом з ПДФО складала 1 258 959,31 грн., в тому числі ПДФО із заробітної плати за грудень 2015 року, термін сплати якої не настав, - 92 612,26 грн, а кредиторська заборгованість по військовому збору - 130 686,13 грн., в тому числі, із заробітної плати за грудень 2015 року, термін сплати якої не настав, - 9603,59 грн.
Перевіркою встановлено, що у КП "Теплокомуненерго" заборгованість по заробітній платі станом на 31.12.2018 відсутня.
Згідно бухгалтерського обліку станом на 31.12.2018 Підприємство має кредиторську заборгованість перед бюджетом з ПДФО в сумі 5239852,49 грн., в тому числі, із заробітної плати за грудень 2018 року, термін сплати якої не настав, в сумі 189693,99 грн, а також кредиторську заборгованість з військового збору в сумі 494064,38 грн., в тому числі, із заробітної плати за грудень 2018 року, термін сплати якої не настав, в сумі 17476,70 грн.
Перевіркою встановлено, що Підприємство не перерахувало до бюджету ПДФО в загальному розмірі 5 050 158,50 грн, нарахований та утриманий із заробітної плати за період з березня 2017 року по грудень 2018 року, а також військовий збір у загальному розмірі 476 897,68 грн, нарахований та утриманий із заробітної плати за період із січня 2017 року по грудень 2018 року, в той час як заробітна плата за ці періоди виплачена працівникам у повному обсязі.
24.04.2019 на підставі акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:
№0000561304 - про донарахування позивачу грошового зобов`язання з військового збору в загальній сумі 1 112 793,62 грн., з яких: 477 106,83 грн. - основний платіж, 457 639,30 грн.- штрафні (фінансові) санкції, 178 047,49 грн. - пеня;
№0000541304 - про донарахування позивачу грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 12 455 726,04 грн., з яких: 5 050 453,36 грн. - основний платіж, 5 439 581,55 грн. - штрафні (фінансові) санкції, 1 965 691,13 грн. - пеня.
Відповідно до підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само) податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Згідно з підпунктами 168.1.1, 168.1.2 та 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Підпунктом 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК встановлено, що відповідальність за своєчасне та повне перерахув