ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 лютого 2022 року
м. Київ
справа № 826/18816/16
адміністративне провадження № К/9901/53067/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕТЕКО" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва у складі судді Пащенка К.С. від 27 лютого 2018 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Бужак Н.П., суддів Костюк Л.О., Троян Н.М. від 22 травня 2018 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВЕТЕКО" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
У листопаді 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ВЕТЕКО" (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, Управління), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 жовтня 2016 року №1211140301 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 365400,00 грн. у зв`язку із неподанням звіту про контрольовані операції за 2015 рік.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що операції між Товариством та компанією-нерезидентом "Boehringer Іngelheim RCV GmBH & Co KG" (Австрійська Республіка) не можуть вважатися контрольованими, що свідчить про безпідставність висновків податкового органу про необхідність подання позивачем звіту про контрольовані операції за 2015 рік та, як наслідок, застосування штрафу за неподання такого звіту. Як на додаткову підставу для скасування податкового повідомлення-рішення від 19 жовтня 2016 року №1211140301 вказав й на те, що Товариством в порядку адміністративного оскарження подана скарга на згадане податкове повідомлення-рішення, однак контролюючий орган вищого рівня у строк, визначений у пункті 56.9 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України), не надіслав платнику податків рішення про продовження розгляду скарги, у зв`язку з чим в силу вимог ПК України така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 лютого 2018 року, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2018 року, у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Ухвалюючи такі рішення, суди дійшли висновку про наявність підстав для подання Товариством звіту про контрольовані операції за 2015 рік, оскільки на час укладення зовнішньоекономічних контракту між позивачем та компанією-нерезидентом "Boehringer Іngelheim RCV GmBH & Co KG" (Австрійська Республіка), а також здійснення поставок за ним при дотриманні вартісного критерію Австрійська Республіка була включена до Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (далі - ПК України). До того ж, подана позивачем в порядку адміністративного оскарження скарга на оспорюване податкове повідомлення-рішення була розглянута контролюючим органом вищого рівня у строк, визначений ПК України, а тому відповідні доводи Товариства, покладені в основу заявлених позовних вимог, суди визнали безпідставними.
Не погоджуючись з прийнятими рішеннями, позивач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ними норм матеріального права, а також порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного з`ясування всіх обставин у справі, просить їх скасувати, а справу направити на новий розгляд.
Обґрунтовуючи свої вимоги, Товариство послалось на помилковість висновків судів попередніх інстанцій про наявність підстав для застосування до нього штрафних санкцій, адже у звітному річному періоді (2015 рік) Австрійська Республіка не входила до переліку держав (територій), що відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України; ставка податку на прибуток у Австрійській Республіці, де зареєстрований контрагент позивача, є більшою, ніж в Україні. Відтак імпортні операції між позивачем та компанією-нерезидентом "Boehringer Іngelheim RCV GmBH & Co KG" (Австрійська Республіка) у 2015 році не були контрольованими у розумінні норм податкового законодавства, що свідчить про відсутність у позивача обов`язку по звітуванню перед контролюючим органом про ці операції в порядку підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України та виключає негативні наслідки для нього у разі неподання звіту.
Також вказує на залишення судами поза увагою, що контролюючий орган вищого рівня у строк, визначений у пункті 56.9 статті 56 ПК України, письмово не повідомив позивача про продовження строку розгляду скарги, у зв`язку з чим в силу вимог ПК України така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків, а податкове повідомлення-рішення скасованим.
Управління у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Управлінням проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань неподання звіту по контрольованим операціям за 2015 рік, за результатами якої складено акт від 07 жовтня 2016 року №358/1-26-15-14-03-01/3766849, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, а саме неподання до контролюючого органу звіту про контрольовані операції за 2015 рік за імпортними операціями з нерезидентом "Boehringer Іngelheim RCV GmBH & Co KG" (Австрійська Республіка) на загальну суму контрольованих операцій 11039587,13 грн., який необхідно було подати до 04 травня 2016 року.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оспорюване податкове повідомлення-рішення, яким до позивача на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та пункту 120.3 статті 120 ПК України застосовано штрафні санкції у розмірі 365400,00 грн. Незгода з таким рішенням стала підставою для звернення до суду із цим позовом.
Так, згідно з підпунктами 16.1.3, 16.1.7 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів, подавати контролюючим органам інформацію в порядку, у строки та в обсягах, встановлених податковим законодавством.
Положеннями підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України передбачено засади визначення операцій контрольованими.
Відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими є господарські операції, що впливають на об`єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), яка включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Під час визначення такого переліку Кабінет Міністрів України враховує такі критерії: держави (території), у яких ставка податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні; держави, які не розкривають у публічному доступі інформацію про структуру власності юридичних осіб; держави, з якими Україною не укладені міжнародні договори з положеннями про обмін інформацією.
Затверджений Кабінетом Міністрів України перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, оприлюднює щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток підприємств (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок оприлюднюється протягом трьох місяців з дати їх зміни.
Разом з тим, з 01 січня по 12 серпня 2015 року відповідно до підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України для визнання господарських операцій контрольованими мали одночасно виконуватись такі умови: загальний обсяг доходу платника податків та/або його пов`язаних осіб від усіх видів діяльності, що враховується під час визначення об`єкта обкладення податком на прибуток підприємств, перевищує 20 мільйонів гривень за відповідний податковий (звітний) календарний рік; обсяг групи таких господарських операцій платника податків та/або його пов`язаних осіб з одним контрагентом перевищує 1 мільйон гривень (без урахування податку на додану вартість) або 3 відсотки доходу, що враховується під час визначення об`єкта обкладення податком на прибуток підприємств, платника податків за відповідний податковий (звітний) рік.
З урахуванням змін, внесених Законом №609-VIII, набрав чинності з 13 серпня 2015 року), підпункт 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України викладено в новій редакції, у відповідності до якої для визнання господарських операцій контрольованими необхідним є одночасне виконання наступних умов: річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік; обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Одночасно пунктом 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону №609 визначено, що формування звіту про контрольовані операції та у випадках, передбачених ПК України, документації з трансфертного ціноутворення за господарські операції, здійснені у 2015 році, здійснюється на підставі та з урахуванням норм цього Закону.
Відтак для платника податків, річний дохід якого від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, за 2015 рік перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків), контрольованими операціями відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України визнаються господарські операції, здійснені з нерезидентом в період, коли відповідна держава (територія), де такий нерезидент зареєстрований, була включена до переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні й за умови, що обсяг таких операцій з кожним контрагентом перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Протягом 2015 року діяло декілька затверджених розпорядженнями Кабінету Міністрів України Переліків, держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні, а саме: від 25 грудня 2013 року №1042 (діяв до 14 травня 2015 року); від 14 травня 2015 року №449-р (термін дії з 14 травня).
Відповідно до вказаних розпоряджень Кабінету Міністрів України Австрійська Республіка була включена до Переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні.
Згідно з розпорядженням Кабінету Міністрів України від 01 липня 2015 року №677-р внесено зміни у додаток до розпорядження Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року №449-р й Австрійську Республіку з 01 серпня 2015 року виключено з такого переліку.
Тобто до 01 серпня 2015 року Австрійська Республіка перебувала у Переліку держав (територій), в яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні, і саме до цього часу, операції (якщо існували умови, передбачені підпунктом 39.2.1.7 статті 39 ПК України), що здійснюються із резидентом цієї країни, могли визнаватись контрольованими.
Згідно з підпунктом 39.4.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
Форма звіту про контрольовані операції встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Відповідальність за неподання звіту про контрольовані операції передбачена положеннями пункту 120.3 статті 120 ПК України. Згідно із цією нормою неподання (несвоєчасне подання) звіту про контрольовані операції тягне за собою накладення штрафу у розмірі 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.
Таким чином, якщо платники податків (крім Національного банку України), здійснюючи протягом звітного періоду контрольовані операції, не подали звіт, така бездіяльність становить порушення, відповідальність за яке передбачена пунктом 120.3 ПК України.
У справі, яка розглядається, судами встановлено та не заперечувалось позивачем, що річний дохід Товариства за даними бухгалтерського обліку за 2015 рік перевищував 50 мільйонів гривень за відповідний податковий (звітний) період, а обсяг господарських операцій, здійснених позивачем із компанією-нерезидентом "Boehringer Іngelheim RCV GmBH & Co KG" (Австрійська Республіка) за 2015 рік перевищив 5 мільйонів гривень та склав за період з 14 травня по 01 серпня 2015 року 11039587,13 грн.
У встановлений строк звіт про контрольовані операції за 2015 звітний рік Товариство не подало.
Враховуючи викладене, Верховний Суд вважає правильними висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що господарські операції, здійснені позивачем з компанією-нерезидентом "Boehringer Іngelheim RCV GmBH & Co KG" (Австрійська Республіка) у період з 14 травня по 01 серпня 2015 року, відповідно до вимог підпунктів 39.2.1.2 та 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України є контрольованими, а відтак Товариство зобов`язане було подати звіт про такі контрольовані операції.
Виключення відповідної країни з Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, після здійснення платником податку протягом періоду контрольованих операцій, не є підставою для звільнення такого платника податку від обов`язку подати Звіт про такі контрольовані операції, здійснені у період, коли така країна перебувала у відповідному Переліку, оскільки такий обов`язок виник у платника податку у зв`язку з вчиненням у звітному періоді зазначених контрольованих операцій, які не перестають такими вважатися з настанням вказаної обставини, і мав бути виконаний за закінченням відповідного звітного року (у справі, що розглядається - за закінченням звітного 2015 року).
Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права була висловлена Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 22 лютого 2021 року (справа №826/12668/17).
Слід зазначити, що обставини відповідності Австрійської Республіки критеріям, установленими підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, якими керувався Кабінет Міністрів України при визначенні переліку держав, не є предметом доказування у межах цього спору, а тому доводи позивача про більшу ставку податку на прибуток у країні, де зареєстрована компанія-нерезидент (контрагент), ніж в Україні, не спростовують висновків судів у справі.
Однак, звертаючись до суду, а також під час судового розгляду позивач, окрім іншого, стверджував, що в порядку адміністративного оскарження Товариством подано до ДФС України скаргу на податкове повідомлення-рішення, яка була зареєстрована 27 жовтня 2016 року за вх. №25763/6. 16 листопада 2016 року ДФС України прийнято рішення про продовження строку розгляду скарги до 26 грудня 2016 року (включно), яке, як вказує позивач, було направлено на адресу Товариства лише 17 листопада 2016 року, тобто після спливу 20-денного строку протягом якого повинно бути надано вмотивоване рішення або надіслано рішення про продовження строку розгляду скарги. Відтак, на думку позивача, податкове повідомлення-рішення від 19 жовтня 2016 року №1211140301 є скасованим саме з моменту коли скарга вважається задоволеною.
Верховним Судом вже неодноразово, зокрема, у постановах від 10 жовтня 2019 року у справі №826/4049/14, від 12 листопада 2020 року у справі №810/3577/17, від 21 січня 2021 року у справі №804/7796/17, від 22 квітня 2021 року у справі №640/12041/19 було зроблено правовий висновок про те, що юридичним наслідком порушення контролюючим органом встановленого ПК України або продовженого рішенням керівника контролюючого органу (його заступника або іншої уповноваженої посадової особи) строку розгляду скарги платника податків, тобто ненаправлення впродовж цих строків платнику податків вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги, є визнання скарги такою, що повністю задоволена на користь платника податків з наступного за днем закінчення зазначених строків дня. Такий самий правовий наслідок настає в разі, якщо рішення керівника контролюючого органу (або його заступника або іншої уповноваженої посадової особи) про продовження строків розгляду скарги не було надіслано платнику податків до спливу двадцятиденного строку для розгляду скарги в процедурі адміністративного оскарження.
Проте судові рішення, які переглядаються, не містять спростування наведених позивачем обставини, а також відповіді на питання щодо дотримання ДФС України встановленого ПК України строку розгляду скарги платника податків (у тому числі направлення рішення про продовження строків розгляду скарги) та можливості, у даному випадку, застосування наслідків, передбачених пунктом 56.9 статті 56 ПК України.
Відтак, ні висновки суду першої інстанції, ні апеляційного суду в цілому не можна визнати повними, всебічними та обґрунтованими.
Установивши помилковість висновків судів першої та апеляційної інстанцій, касаційний суд позбавлений можливості прийняти нове судове рішення, оскільки відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним.
Враховуючи вказане, судові рішення підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд