ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 лютого 2022 року
м. Київ
справа № 160/13399/19
адміністративне провадження № К/9901/32313/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/13399/19
за адміністративним позовом Обласного комунального підприємства "Фармація" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору Дніпровська міська рада про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Обласного комунального підприємства "Фармація" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя Е. О. Юрков) від 02 червня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: А. А. Щербак, Н. П. Баранник, Н. І. Малиш) від 11 листопада 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. 27 грудня 2019 року Обласне комунальне підприємство "Фармація" (далі - ОКП "Фармація", позивач або скаржник) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області, податковий/контролюючий орган, відповідач), в якому позивач просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 23 вересня 2019 року № 000138504, яким збільшено грошове зобов`язання по земельному податку на суму 1769558,50 грн. і застосування штрафної санкції у розмірі 884779,25 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю винесення спірного податкового повідомлення-рішення, яке підлягає скасуванню, оскільки власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою, в даному випадку таке право зареєстровано лише 11 грудня 2019 року. Вказує, що рішення Дніпровської міської ради № 13/27 від 06 грудня 2017 року та № 8/30 від 21 лютого 2018 року, якими встановлено земельний податок на території міста Дніпро, може бути застосовано лише з 01 січня 2019 року, з урахуванням приписів підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України. Також зазначає, що при визначенні суми земельного податку за 2018 рік за користування земельною ділянкою з кадастровим номером 1210100000:02:036:0028 ОКП "Фармація" добровільно розраховувало і сплачувало земельний податок, при цьому, керуючись чинними на той час нормами податкового законодавства України, зокрема статтями 285, 286, 287 Податкового кодексу України, ОКП "Фармація" правомірно застосовано ставку земельного податку у розмірі 1 відсотка від її нормативної грошової оцінки. При цьому, ОКП "Фармація" не вчинило жодного порушення норм податкового законодавства України, за яке органи Державної фіскальної служби мають право застосувати фінансові санкції.
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 червня 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2020 року, у задоволені позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 27 листопада 2020 року позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 червня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11 листопада 2020 року, і прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі не передаючи справи на новий розгляд.
5. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 11 січня 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. 27 січня 2021 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційної скарги відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
7. Ухвалою Верховного Суду відмовлено у задоволенні клопотання про зупинення дії постанови суду апеляційної інстанції до закінчення касаційного розгляду даної справи, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 14 серпня 2019 року по 20 серпня 2019 року на підставі підпунктів.19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 75, підпункту 78.1.1, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України та у відповідності до наказу ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 13 серпня 2019 року № 4807-п була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Обласного комунального підприємства "Фармація" з питань повноти нарахування плати за землю (орендна плата та/або земельний податок) за земельну ділянку, що перебуває в користуванні ОКП "Фармація" на підставі державного акта на право постійного користування землею площею 6,4682 га (кадастровий номер 1210100000:02:036:0028) за період з 01 січня 2018 року по 31 грудня 2018 року, за результатом якої було складено акт від 28 серпня 2019 року № 48187/04-36-14-04/01976358, у висновках якого вказано про наступні порушення:
- підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпункту 271.1.1 пункту 271.1 статті 271, абз.1 пункту 284.1 статті 284, пункту 286.1, пункту 286.2 статті 286, пункту 289.1 статті 289 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено заниження земельного податку за земельну ділянку, розташовану на території Шевченківського району м. Дніпра за період з 01 січня 2018 року по 31 грудня 2018 року на суму 1 769 558,50 грн.
9. На підставі акта перевірки № 48187/04-36-14-04/01976358 від 28 серпня 2019 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 000138504 від 23 вересня 2019 року, яким ОКП "Фармація" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем земельний податок з юридичних осіб на суму 2 654 377,75 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями: 1 769 558,50 грн., за штрафними санкціями 884 779,25 грн.
10. Разом з тим, судами встановлено, що ОКП "Фармація" є користувачем земельної ділянки за кадастровим номером 1210100000:02:036:0028, площею 6,4681 га, на підставі державного акта на право постійного користування землею серії ІІ-ДП№001609 від 28 лютого 2003 року, що було посвідчено в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 28 лютого 2003 року, запис № 001334.
11. Дніпровською міською радою прийнято рішення від 06 грудня 2017 року № 13/27 "Про ставки земельного податку, розмір орендної плати за землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста". Згідно вказаного рішення, для земель з цільовим призначенням землі громадської забудови 03.10 для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури ставка податку за користування земельними ділянками для юридичних осіб складає 1,00 відсоток від нормативної грошової оцінки.
12. 21 лютого 2018 року Дніпровською міською радою прийнято рішення № 8/30 "Про внесення змін до рішення міської ради від 06 грудня 2017 року № 13/27 "Про ставки земельного податку, розмір орендної плати землю, пільги зі сплати земельного податку на території міста", яке набрало чинності з 01 березня 2018 року. Згідно з додатком № 1 до рішення міської ради від 21 лютого 2018 року № 8/30, ставка земельного податку для земель з цільовим призначенням землі громадської забудови 03.10 для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури встановлена у розмірі 3,00 відсотків від нормативної грошової оцінки землі.
13. Водночас, як було встановлено судами, згідно витягу відділу у м. Дніпро Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 11 липня 2019 року № 1107-4465, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки станом на 2018 рік становить 105 486 472,85 грн. Вказаний витяг у встановленому законом порядку не оскаржено, за формою та змістом відповідає приписам Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженим наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року № 489. Матеріали справи не містять іншого витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.
14. Зазначені дані були використані відповідачем під час здійснення розрахунку земельного податку, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 23 вересня 2019 року № 000138504.
15. Проте, вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
16. Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що спірне податкове повідомлення-рішення є правомірним та не підлягає скасуванню.
17. Доводи позивача про те, що земельна ділянка за кадастровим номером 1210100000:02:036:0028 перебуває у постійному користуванні лише з 11 грудня 2019 року, а тому протягом 2018 року не була об`єктом оподаткування суди попередніх інстанцій не взяли до уваги, оскільки ОКП "Фармація" є користувачем земельної ділянки за кадастровим номером 1210100000:02:036:0028, площею 6,4681 га, на підставі державного акту на право постійного користування землею серії ІІ-ДП№001609 від 28 лютого 2003 року, що було посвідчено в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 28 лютого 2003 року, запис № 001334.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
18. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав відмови у задоволенні позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
19. Зокрема скаржник зазначає, що питання застосування пункту 3 розділу II Прикінцевих та перехідних положень Закону України від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII було також предметом розгляду у Верховному Суді у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в адміністративному провадження № К/9901/20508/19 у справі № 0940/2301/18. При цьому колегія суддів Касаційного адміністративного суду у вказаній справі, в своїй ухвалі від 12 лютого 2020 року, дійшла висновку про необхідність відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду та передати справу № 0940/2301/18 на розгляд палати.
20. Враховуючи те, що у справі № 160/13399/19 також підлягало дослідженню можливість застосування пункту З розділу II Прикінцевих та перехідних положень Закону України від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII позивач, з метою об`єктивного розгляду даної справи і забезпечення сталості та єдності судової практики, подав суду апеляційної інстанції клопотання (вих. № 4/992 від 21 вересня 2020 року) про зупинення провадження у справі № 160/13399/19 до набрання законної сили судовим рішенням у справі № 0940/2301/18. Проте апеляційний суд, в порушення частини другої статті 241 Кодексу адміністративного судочинства України, не розглянув та не прийняв жодного рішення щодо вказаного клопотання.
21. З урахуванням норм Податкового кодексу України, а також податкового обов`язку платника податку, підстав для його виникнення, зміни, припинення та виконання податкового обов`язку, визначених статтями 36, 37, 38 Податкового кодексу України, виконання рішень Дніпровської міської ради від 06 грудня 2017 року № 13/27 і від 21 лютого 2018 року № 8/30, як складових податкового законодавства України, для ОКП "Фармація", яке добровільно сплачувало земельний податок, стало можливим лише з 01 січня 2019 року. До того часу, а саме з 01 січня 2018 року до 31 грудня 18 року включно, діяли ставки плати за землю, встановлені пунктом 4.2. рішення Дніпровської міської ради від 15 лютого 2017 року № 12/18 (рішення розміщене на офіційному веб сайті Дніпровської міської ради).
22. Застосування органами Державної фіскальної служби та її правонаступником норм пункту З розділу II Прикінцевих та перехідних положень Закону України від 07 грудня 2017 року 2245-VIII, для обґрунтування правомірності донарахування земельного податку в м. Дніпро за 2018 рік на підставі рішень Дніпровської міської ради від 06 грудня 2017 року № 13/27 і від 21 лютого 2018 року № 8/30 свідчить про те, що цими органами застосовується неоднозначне (множинне) трактування нормативно-правових актів щодо складу податкового законодавства України, власних прав та обов`язків, а також прав та обов`язків платника податків стосовно порядку обчислення, декларування та сплати земельного податку в 2018 році.
23. Неоднозначне (множинне) трактування нормативно-правових актів має наслідком безумовне застосування презумпції правомірності рішень платника податку (підпункту 4.1.4. Податкового кодексу України), який у 2018 році не застосовував ставки земельного податку, встановлені рішеннями Дніпровської міської ради від 06 грудня 2017 року № 13/27 і від 21 лютого 2018 року № 8/30. При цьому, відповідно до пункту 56.21 Податкового кодексу України, наявність цих обставин має приводити до прийняття рішень виключно на користь платника податків. Проте суд, у порушення частини другої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, не застосував цю норму податкового законодавства до спірних правовідносин.
24. Крім того, скаржник підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі зазначає пункт З частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування:
пункту 3 розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (зазначено на першій сторінці касаційної скарги) та пункту 287.1 статті 287 Податкового кодексу України (зазначеної на четвертій сторінці касаційної скарги) у подібних правовідносинах.
25. Також, у порушення пункту З частини першої статті 322 Кодексу адміністративного судочинства України, не надано мотивованої оцінки аргументам позивача про те, що згідно витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права від 17 грудня 2019 року № 193466197, 11 грудня 2019 року за ОКП "Фармація" зареєстроване право постійного користування земельною ділянкою (кадастровий номер 1210100000:02:036:0028), розташованою за адресою: м. Дніпро, пр. Богдана Хмельницького, 171, що, відповідно до пункту 14.1.73. статті 14 і статті 269 Податкового кодексу України, свідчить про набуття позивачем статусу землекористувача і платника земельного податку з 11 грудня 2019 року.
26. Разом з тим, у порушення частини четвертої статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, не оцінено та не наведено жодних мотивів відхилення наступних доказів: витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права від 17 грудня 2019 року № 193466197, яким підтверджується факт реєстрації за ОКП "Фармація" права постійного користування земельною ділянкою (кадастровий номер 1210100000:02:036:0028); листа Департаменту по роботі з активами Дніпровської міської ради від 04 листопада 2019 року № 2/13-520, яким було повідомлено, що ОКП "Фармація", станом на 2019 рік, не є користувачем земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:02:036:0028; витяг про нормативну грошову оцінку № 1107-4465 станом на 2018 рік, який містить виключно інформацію про нормативно-грошову оцінку конкретної земельної ділянки і не може підміняти собою відомості Державного земельного кадастру про об`єкт оподаткування та відомості Державного реєстру речових прав на нерухоме майно щодо платника земельного податку, які мають бути отримані відповідачем згідно Порядку подання інформації про платників податків, об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, для забезпечення ведення їх обліку, а також обчислення та справляння податків і зборів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 грудня 2011 року № 1386.