ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 лютого 2022 року
м. Київ
справа № 817/56/17
адміністративне провадження № К/9901/48891/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фірма Опорядрембуд" до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 15.09.2017 (суддя - Жуковська Л.А.) та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 30.01.2018 (головуючий суддя - Капустинський М.М., судді: Моніч Б.С., Охрімчук І.Г.) у справі №817/56/17.
встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Фірма Опорядрембуд" (далі - ТОВ "Фірма Опорядрембуд") звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області (далі - ГУ ДФС у Рівненській області) від 28.10.2016 №0003631401 та №0003621401.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 15.09.2017, залишеною без змін постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 30.01.2018, позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0003621401 від 28.10.2016 в частині збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в сумі 312786,50 грн., в тому числі 293509,00 грн. за основним зобов`язанням та 19277,50 грн. застосованих штрафних санкцій та №0003631401 від 28.10.2016 про збільшення грошового зобов`язання за платежем з податку на додану вартість в сумі 363475,00 грн. тому числі за основним зобов`язанням в сумі 290780,00 грн. та за штрафними санкціями в сумі 72695,00 грн. В задоволенні решти вимог відмовлено.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Рівненській області оскаржило їх у касаційному порядку.
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 15.09.2017, постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 30.01.2018 в частині задоволення позову та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.
В обґрунтування своїх доводів ГУ ДФС у Рівненській області зазначає, що судами попередніх інстанцій не взято до уваги, що позивач повинен включити суму заборгованості до складу доходів за підсумками звітного податкового періоду, тобто після закінчення трьох років з дня строку платежу за векселем - 2015 році. Судами не досліджено, що в ході проведення перевірки встановлено реалізацію робіт/послуг нижче собівартості, що призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ в розмірі 277285,00 грн. Не враховано, що в порушення пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України завищено собівартість виконаних робіт за 2014 рік в сумі 40228,00 грн.
Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.
Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Рівненській області проведено планову виїзну перевірку ТОВ "Фірма Опорядрембуд" з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.06.2016.
За результатами проведеної перевірки складено акт №247/17/00-14-01/34327874 від 17.10.2016, в якому, зокрема, відображено висновки про порушення: підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 302695 грн.; пункту 188.1 статті 188, пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 290780,00 грн.
На підставі названого акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0003631401 від 28.10.2016, згідно з яким збільшено грошове зобов`язання за платежем з податку на додану вартість в сумі 363475,00 грн., в тому числі за основним зобов`язанням в сумі 290780,00 грн. та за штрафними санкціями в сумі 72695,00 грн. та податкове повідомлення-рішення №0003621401 від 28.10.2016, згідно з яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податку на прибуток в сумі 324269,00 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 302695,00 грн. та штрафними санкціями в сумі 21574,00 грн.
Підставою для зазначених донарахувань, зокрема, стало те, що на бухгалтерському рахунку 51 "Довгострокові векселі" обліковуються векселі на загальну суму 1202220 грн. надані ТОВ фірма "Опорядрембуд" для ПП "Авітас" в рахунок оплати за виконані роботи по договору підряду №2Г від 22.03.2011. На думку фіскального органу, сума на яку видано позивачем векселі, в 2015 році у відповідності до приписів підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України повинна бути включена до складу доходів як безповоротна фінансова допомога.
Судами з`ясовано, що відповідно до акту прийому-передачі від 26.05.2011 ПП "Авітас" прийняло від ТОВ "Фірма Опорядрембуд" в рахунок оплати по договору підряду №2г від 22.03.2011 наступні векселі: простий вексель серії АА 2108478 від 26.05.2011 на суму 380145 грн. з терміном погашення "по пред`явленню"; простий вексель серії АА 2108479 від 26.05.2011 на суму 484965 грн. з терміном погашення "по пред`явленню"; простий вексель серії АА 2108480 від 26.05.2011 на суму 337110 грн. з терміном погашення "по пред`явленню". По бухгалтерському обліку ТОВ "Фірма Опорядрембуд" такі операції відобразило по наступних рахунках: Дебет 151 - Кредит 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками; Дебет 631 - Кредит 511 "Видані векселі".
Відповідно до угоди від 21.05.2012 укладеної між ТОВ "Фірма Опорядрембуд" та ПП "Авітас" сторони дійшли згоди, що строк пред`явлення простих векселів серії АА 2108478 від 26.05.2011 на суму 380145 грн.; серії АА 2108479 від 26.05.2011 на суму 484965 грн.; серії АА 2108480 від 26.05.2011 на суму 337110 грн. становить десять років від дати їх складання.
Статтею 14 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок" визначено, що вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю). Векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно у документарній формі. Особливості видачі та обігу векселів, здійснення операцій з векселями, погашення вексельних зобов`язань та стягнення за векселями визначаються законом.
Відповідно до статті 34 Уніфікованого закону про переказні векселі та прості векселі - переказний вексель строком за пред`явленням підлягає оплаті при його пред`явленні. Він повинен бути пред`явлений для платежу протягом одного року від дати його складання. Трасант може скоротити цей строк або обумовити більш тривалий строк. Ці строки можуть бути скорочені індосантами.
Згідно зі статтею 70 Уніфікованого Закону, позовні вимоги до акцептанта, які випливають з векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу.
Відповідно до статті 77 Уніфікованого закону положення статей 34, 70 застосовуються до простих векселів.
З урахуванням положень статей 34, 70 Уніфікованого закону строк пред`явлення досліджуваних простих векселів встановлений до 26.05.2021.
Таким чином, контролюючим органом безпідставно збільшено валові доходи ТОВ "Фірма Опорядрембуд" на суму 1202220 грн., оскільки у спірних відносинах трасант визначив у відповідності до статі 70 Уніфікованого закону триваліший строк погашення зобов`язань за виданими векселями, тому відсутні правові підстави для кваліфікації суми боргу як такої щодо якої сплинув строк позовної давності і, відповідно, визначення її як безповоротної фінансової допомоги.
Також, контролюючий орган дійшов висновку про завищення в 2014 році витрат в сумі 470288 грн., оскільки під час коригування доходів за лютий 2014 року в сумі 4664834 грн. позивачем не було відкориговано витрати за аналогічний період. Отже, ТОВ "Фірма Опорядрембуд" було порушено приписи пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України.
Судами встановлено, що в грудні 2013 року між ТОВ "Хімлаборреактив" та ТОВ "Фірма Опорядрембуд" укладено договір поставки № 1612/1. За умовами вказаного договору було придбано обладнання для встановлення в Комунальному закладі "Володимирецька центральна районна лікарня".
В грудні 2013 року вказане обладнання було встановлено на об`єкті Комунальний заклад "Володимирецька центральна районна лікарня". За результатами встановлення обладнання та виконання робіт позивачем було складено акти приймання виконаних робіт форми КБ2-в за грудень 2013 року. Така операція була відображена в податковому обліку позивача шляхом збільшення доходів та витрат в декларації по податку на прибуток підприємств за 4 кв. 2013 року.
Згідно пояснень позивача, через відсутність фінансування, в лютому 2014 року товариством в бухгалтерському обліку було відображено повернення обладнання по вказаному об`єкту з відповідними роботами, про що складено відповідні мінусові форми КБ-2В.
При цьому, як з`ясовано судами, позивачем не подавалися уточнюючі розрахунки до декларації за 4 кв. 2013 року в частині коригування задекларованих доходів та витрат. Вказану обставину не спростовано відповідачем. Також, в наступному протягом травня, листопада та грудня 2014 року обладнання було повторно встановлено на об`єкті, про що зроблені відповідні акти форми КБ-2В.
Таким чином з наведеного слідує, що у позивача мали місце невідповідності бухгалтерського обліку даним податкового обліку протягом 2014 року. Розбіжність виникла в результаті неподання уточнюючих розрахунків до декларації по податку на прибуток за 4 кв. 2013 року по факту складення мінусових форм КБ-2В в лютому 2014 року.
Відповідно до пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України - витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Згідно даних податкового обліку ТОВ "Фірма Опорядрембуд" доходи та витрати по операціях з придбання обладнання в ТОВ "Хімлаборреактив" та його встановлення в Комунальний заклад "Володимирецька центральна районна лікарня" було відображено у 4 кв. 2013 року, тобто з дотриманням вимог пункту 138.4 статті 138 Податкового кодексу України. Наступні дії позивача щодо коригування даних бухгалтерського обліку без зміни даних податкового обліку не є порушенням наведеної законодавчої норми та підставою для зменшення витрат товариства.
Також за доводами контролюючого органу, протягом 2015 року відбулася реалізація товарів, робіт та послуг нижче собівартості в результаті чого донараховано податкові зобов`язання по ПДВ на суму 277285,34 грн. В ході проведення перевірки було встановлено, що в регістрах бухгалтерського обліку вчинено запис, а саме: Дт 702 "Дохід від реалізації товарів" Кт 791 "Результат основної діяльності" - 6611 449,20 грн. Дт 791 "Результат основної діяльності" Кт "Собівартість реалізованих товарів" 4816084,46 грн. Таким чином, фіскальний орган вважає, що товариством було занижені податкові зобов`язання по ПДВ у зв`язку з реалізацією товарів нижче собівартості на суму 277285 грн.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України - датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а)дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б)дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу України - база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Судами встановлено, що реалізація робіт нижче їх собівартості мала місце в місяцях в яких позивачем декларувалося від`ємне значення об`єкта оподаткування по ПДВ.
Відповідачем під час проведення перевірки не досліджувалися конкретні господарські операції товариства на предмет їх прибутковості та не здійснювалось співставлення величини собівартості наданих послуг та вартості їх наступної реалізації, а відтак, не доведено правомірність донарахування податкових зобов`язань з ПДВ на суму 277285,34 грн.
Як слідує з акта перевірки в грудні 2015 року товариством було завищено податковий кредит в сумі 13495 грн. Порушення виникло в результаті того, що позивачем не відкориговано податковий кредит по кредиторській заборгованості, термін позовної давності по якій минув в грудні 2015 року на загальну суму ПДВ 13495 грн. а саме: ФОП ОСОБА_1 - 7 грн., СТ "Старорафалівське" - 42 грн., ТОВ "Реалбуд-М" - 13446 грн. На думку фіскального органу мало місце порушення пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту на суму 13495 грн.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Наведена норма Податкового кодексу України не передбачає необхідності коригування сум сформованого податкового кредиту в разі якщо покупцем не було здійснено оплату придбаного товару. Сума безнадійної кредиторської заборгованості підлягає включенню до складу валових доходів платника податків та оподаткуванню податком на прибуток, що і було зроблено товариством. (Дт 717 Кт791 сума 87012 грн.).
Отже, рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позову є правильними та підлягають залишенню без змін.
В частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів попередніх інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.
З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -