ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 січня 2022 року
м. Київ
справа № 160/2840/20
адміністративне провадження № К/9901/11379/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О. В., Дашутіна І.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпроавтозапчастини" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 червня 2020 року (суддя: Серьогіна О.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 21 жовтня 2020 року (судді: Прокопчук Т.С., Круговий О.О., Шлай А.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпроавтозапчастини" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень,
установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Дніпроавтозапчастини" (далі - ТОВ "Дніпроавтозапчастини", позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідач), в якому, з урахуванням уточнень, просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.02.2020 № 12813 та від 13.03.2020 № 20522 про відповідність ТОВ "Дніпроавтозапчастини" критеріям ризиковості платника податку; зобов`язати відповідача виключити ТОВ "Дніпроавтозапчастини" з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, без права повторного включення до переліку ризикових з тих самих підстав та прийняти рішення про невідповідність ТОВ "Дніпроавтозапчастини" критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 червня 2020 року в задоволенні позову було відмовлено.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 21 жовтня 2020 року підтримано позицію суду першої інстанції по суті вирішення спору, поряд із цим виключено із мотивувальної частини рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 червня 2020 року посилання на правові позиції, викладені в постанові Верховного Суду від 20.11.2019 року по справі №480/4006/18.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким позов задовольнити в повному обсязі. Скаржник вважає безпідставним висновок судів про те, що прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень зі збирання та формування податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків. Наголошує, що оскаржувані рішення прийняті після набрання чинності Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), яким прямо передбачено можливість судового оскарження таких рішень.
Також зазначає, що на даний час постановою Верховного Суду у справі № 340/474/20 від 16 грудня 2020 року сформована правова позиція стосовно застосування норми права у подібних правовідносинах, зокрема, Верховний Суд у цьому рішенні виходив з того, що право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника прямо випливає з норм пункту 6 Порядку №1165.
Відзиву на касаційну скаргу до суду не надходило.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 07.02.2020 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення №12813 про відповідність ТОВ "Дніпроавтозапчастини" як платника податку п. 8 критеріїв ризиковості платника податку, а саме: зустрічний транзит.
13 березня 2020 року тією ж комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення № 20522 про відповідність ТОВ "Дніпроавтозапчастини" п.8 критеріїв ризиковості платника податку, а саме: наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції.
Не погодившись із вищезазначеними рішеннями Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що використання контролюючим органом податкової інформації, наявної в інформаційних системах ДПС або внесення інформації в такі бази за результатами її опрацювання у певний спосіб здійснення податкового контролю, зокрема, віднесення позивача до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань, безпосередньо рішення Комісії по віднесенню платника податків до переліку таких платників які відповідають критеріям ризиковості без прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань не порушує права та інтереси позивача. При цьому суд послався на правовий висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 20.11.2019 по справі №480/4006/18.
Суд апеляційної інстанції в цілому підтримав таку позицію суду першої інстанції. Разом з тим визнав за необхідне виключити із мотивувальної частини рішення суду першої інстанції посилання на правові позиції, викладені в постанові Верховного Суду від 20.11.2019 року по справі №480/4006/18, оскільки вони сформовані з питань застосування норм Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21 лютого 2018 року, що втратив чинність 01 лютого 2020 року, і положення якого не надавали платнику права оскаржити рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника, зокрема, в судовому порядку.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
З 1 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зокрема, цим Порядком визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1), повноваження комісії контролюючого органу, яка приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, порядок прийняття рішення комісією тощо.
Так, додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника випливає з норм пункту 6 Порядку №1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Право на звернення до суду також прямо передбачено в затвердженій формі Рішення (додаток 4 до Порядку № 1165), а саме: "Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку".
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16 грудня 2020 року по справі №340/474/20, від 5 січня 2021 року по справі № 640/10988/20 та від 05 січня 2021 року по справі №640/11321/20.
За таких обставин, колегія суддів вважає висновки судів попередніх інстанцій щодо неможливості оскарження в судовому порядку рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника такими, що не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права, оскільки не відповідають положенням Порядку № 1165.
Поряд із цим, суди, обмежившись висновком щодо відсутності предмету судового захисту, не перевірили законність і обґрунтованість оскаржуваних рішень, підстави та порядок їх прийняття, повноваження комісії, тощо, а також не спростували/не підтвердили висновки контролюючого органу, здійснені за результатами дослідження підстав відповідності Товариства критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року по справі № 340/474/20, від 05 січня 2021 року по справі № 640/10988/20 та від 05 січня 2021 року по справі №640/11321/20 зазначав, що при вирішенні спорів такої категорії суди попередніх інстанцій, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Також суд касаційної інстанції зазначав, що Комісія, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на них законодавством завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку, та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
З огляду на визначені процесуальним законом межі повноважень суду касаційної інстанції під час касаційного перегляду справ, КАС ВС позбавлений можливості самостійно перевірити наведені вище обставини й надати їм правову оцінку.
Статтею 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій з направленням справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Враховуючи викладене, судами першої та апеляційної інстанцій на порушення статей 9, 242 КАС України не повною мірою з`ясовано обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення, тому судові рішення підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції в цій частині.
Керуючись статтями 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду