ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 грудня 2021 року
м. Київ
справа № 815/7270/14
касаційне провадження № К/9901/36182/18
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Іллічівської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС в Одеській області (далі - Інспекція) на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 04.02.2015 (суддя Бжассо Н.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016 (головуючий суддя - Домусчі С.Д., судді - Коваль М.П., Кравець О.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Об`єднання Одесаагрогаз" (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Овідіопольському районі ГУ Міндоходів в Одеській області (правонаступником якої є Іллічівська об`єднана державна податкова інспекція ГУ ДФС в Одеській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
У грудні 2014 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.12.2014 № 0004162201.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ТОВ "Айма Плюс" щодо придбання будівельно-монтажних робіт згідно договорів підряду № 07/01-14 від 01.07.2014, № 07/02-14 від 02.07.2014, № 07/04-14 від 04.07.2014, № 07/14-14 від 14.07.2014, № 07/23-14 від 23.07.2014, № 07/28-14 від 28.07.2014, № 08/04-14 від 04.08.2014, № 08/06-14 від 06.08.2014, № 08/22-14 від 22.08.2014 підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, складеними належним чином зареєстрованою юридичною особою та платником податку на додану вартість, а доводи Інспекції щодо відсутності у ТОВ "Айма Плюс" трудових та матеріальних ресурсів, які економічно необхідні для виконання такого виду діяльності, є безпідставними та не підтверджені жодним доказом і ґрунтуються на припущеннях.
Одеський окружний адміністративний суд постановою від 04.02.2015, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 26.04.2016, позов задовольнив: визнав протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.12.2014 № 0004162201.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій обґрунтовані тим, що фактичне виконання господарських операцій між Товариством та ТОВ "Айма Плюс" підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що Інспекцією не було надано суду матеріали перевірок ТОВ "Айма Плюс", які б підтверджували викладені контролюючим органом у акті перевірки обставини щодо діяльності контрагента позивача, відомостей що відсутності залучення ТОВ "Айма Плюс" найманих працівників на підставі цивільно-правових угод, угод про сумісну діяльність щодо Інспекцією також надано не було, тоді як обставини щодо відсутності у контрагента позивача трудових ресурсів, необхідних для виконання договірного обсягу робіт ґрунтуються лише на інформації з автоматизованих баз даних податкового органу, які недоступні для оцінки суду в якості доказів через статус "для службового користування". Також, суди виходили з того, що товарно-транспортні накладні є обов`язковими документами для обліку паливно-мастильних матеріалів при перевезенні вантажів, в адмініструванні податку на додану вартість товарно-транспортні накладні ключового значення не мають, оскільки підставою для формування податкового кредиту є виключно податкова накладна.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 18.10.2017 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: для виконання зазначених робіт необхідна відповідна кількість трудових ресурсів, тоді як згідно таблиці 1 "Нарахування єдиного внеску" додатку 4 "Звіт про суми нарахованої заробітної плати", поданої ТОВ "Айма Плюс" за липень, серпень 2014 року, чисельність працівників у зазначеного підприємства складала 1 людина; Товариство не надало до перевірки товарно-транспортні накладні, або ж інші первинні бухгалтерські документи, які б підтверджували факт транспортування товарно-матеріальних цінностей.
У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попе6редніх інстанцій залишити без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.11.2021 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду та визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 09.11.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела позапланову невиїзну документальну перевірку Товариства щодо підтвердження відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини із платником податків ТОВ "Айма Плюс" за період з 01.08.2014 по 31.08.2014, результати якої оформлені актом від 08.12.2014 № 2263/15-21-22-01/13891526, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за серпень 2014 року на загальну суму 579453,00.
Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Товариство неправомірно включило до податкового кредиту податок на додану вартість, сплачений у складі вартості придбаних у ТОВ "Айма Плюс" підрядних будівельно-монтажних робіт із використанням самостійно придбаних матеріалів згідно укладених договорів підряду № 07/01-14 від 01.07.2014, № 07/02-14 від 02.07.2014, № 07/04-14 від 04.07.2014, № 07/14-14 від 14.07.2014, № 07/23-14 від 23.07.2014, № 07/28-14 від 28.07.2014, № 08/04-14 від 04.08.2014, № 08/06-14 від 06.08.2014, № 08/22-14 від 22.08.2014, оскільки: ТОВ "Айма Плюс" зареєстроване у ДПІ Святошинського району м. Києва та станом на 08.12.2014 не подало до податкового органу за місцем реєстрації звіт за формою № 1-ДФ, а згідно таблиці 1 "Нарахування єдиного внеску" додатку 4 "Звіт про суми нарахованої заробітної плати", поданої ТОВ "Айма Плюс" за липень, серпень 2014 року, чисельність працівників у зазначеного підприємства складала 1 людина; враховуючи зазначені вище дані з комп`ютерних АІС та АРМ-ів, АІС "Податковий блок" та "Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість в розрізі контрагентів на рівні Міністерства доходів і зборів України" та розрахунків по виконанню послуг, стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження об`єктів робіт, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання такої діяльності, неможливо підтвердити взаємовідносини Товариства з ТОВ "Айма Плюс" у серпні 2014 року на суму 579453,00 грн. Також, у акті перевірки було вказано, що Товариство не надало до перевірки завірених копій документів. Підтверджуючих транспортування будівельних матеріалів, тому за рахунок кого проводилось транспортування будівельних матеріалів та вантажні роботи у ході перевірки встановити неможливо, у зв`язку з відсутністю товарно-транспортних накладних та інших документів, які б свідчили про перевезення товару.
На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення від 15.12.2014 № 0004162201, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на 579453,00 грн. - за основним платежем, 289727,00 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Положеннями підпунктів "а", "б" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контро