ПОСТАНОВА
Іменем України
20 грудня 2021 року
Київ
справа №320/6147/19
адміністративне провадження №К/9901/2911/21, №К/9901/3581/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А., Яковенка М.М.,
за участю секретаря судового засідання: Лупінос Я. В.
учасники судового процесу:
представники відповідача: Сливка А. В., Гармаш В. В.,
розглянувши в судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу № 320/6147/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" та Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 26 серпня 2020 року (головуючий суддя - Лисенко В. І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року (головуючий суддя - Василенко Я. М., судді: Ганечко О. М., Кузьменко В. В.),
ВСТАНОВИВ:
У листопаді 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" (далі - позивач, ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29 липня 2019 року № 0009781304, № 0009791304, № 0022001402, № 0021991402, №0021981402.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 26 серпня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року, позов задовольнив частково, визнав протиправними та скасував повністю податкові повідомлення-рішення від 29 липня 2019 року № 0022001402, № 0009791304, № 0009781304; визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 29 липня 2019 року №0021991402 в частині збільшення суми грошового зобов`язання на загальну суму 4904685,14 грн (у тому числі: за податковими зобов`язаннями на суму 3923747,91 грн та за штрафними санкціями на суму 980937,23 грн); у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
Головне управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС) у період з 14 травня 2019 року по 25 червня 2019 року провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" (код за ЄДРПОУ 39157763) з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період 1 квітня 2016 року по 31 березня 2019 року, за результатами якої складено акт від 3 липня 2019 року № 574/10-36-14-02-13/39157763 (далі - Акт перевірки).
В Акті перевірки зроблено висновки про порушення позивачем:
1) пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 383470 грн, у тому числі за періоди: 2016 рік - 8010 грн (в тому числі 3 квартал 2016 року); 2017 рік - 74329 грн (1 квартал 2017 року - 8082 грн, 2 квартал 2017 року - 66247 грн); 2018 рік - 301131 грн (3 квартал 2018 року - 218842 грн, 4 квартал 2018 року - 82289 грн);
2) пункту 44.1 ст. 44, підпункту 181.1 статті 187, пункту 199.1 статті 199, пункту 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 3959432 грн, у тому числі за періоди: квітень 2016 року - 12083 грн, травень 2016 року - 12606 грн, червень 2016 року - 17351 грн, липень 2016 року - 13923 грн, серпень 2016 року - 15867 грн, вересень 2016 року - 14615 грн, жовтень 2016 року - 14612 грн, листопад 2016 року - 13884 грн, грудень 2016 року - 11409 грн, січень 2017 року - 7668 грн, лютий 2017 року - 10117 грн, березень 2017 року - 13042 грн, квітень 2017 року - 8586 грн, травень 2017 року - 9283 грн, червень 2017 року - 10041 грн, липень 2017 року - 10278 грн, серпень 2017 року - 10509 грн, вересень 2017 року - 8925 грн, жовтень 2017 року - 11545 грн, листопад 2017 року - 10872 грн, грудень 2017 року - 9307 грн, січень 2018 року - 9298 грн, лютий 2018 року - 5722 грн, березень 2019 року - 3691639 грн;
3) пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України, а саме: не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) на загальну суму 3826832 грн;
4) підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб за 2016 - 2018 роки в сумі 234173,00 грн;
5) частини першої пункту 1 статті 7, пунктів 1, 2, 5 статті 9 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір і облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон № 2464-VI), в результаті чого занижено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ) за 2016 - 2018 роки в сумі 286212,00 грн;
6) підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1. пункту 168 статті 168 ПК України, в результаті чого занижено військовий збір за 2016 - 2018 роки в сумі 19514,00 грн.
На підставі висновків Акта перевірки ГУ ДФС 29 липня 2019 року прийняло податкові повідомлення-рішення:
- № 0009781304, яким ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" збільшено грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 401530,00 грн, у тому числі 234173,00 грн за основним платежем та 167357,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0009791304, яким ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" збільшено грошові зобов`язання з військового збору на загальну суму 33460,00 грн, у тому числі 19514,00 грн за основним платежем та 13946,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0022001402, яким до ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму 1913416,00 грн;
- № 0021991402, яким ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" збільшено грошові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 4912499,00 грн, у тому числі 3929999,00 грн за основним платежем та 982500,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0021981402, яким ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" збільшено грошові зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 479338,00 грн, у тому числі 383470,00 грн за основним платежем та 95868,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
29 липня 2019 року ГУ ДФС сформувало і направило ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" вимогу № Ю-0009761304 про сплату боргу (недоїмки) про сплату ЄСВ в сумі 286212,00 грн. Також ГУ ДФС прийняло рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0009771304 від 29 липня 2019 року на загальну суму 143106,00 грн.
Державна податкова служба України рішенням про результати розгляду скарги від 11 вересня 2019 року № 1402/6/99-00-08-06-01 скасувала та вирішила вважати відкликаними з дня прийняття вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29 липня 2019 року № Ю-000976І304 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 29 липня 2019 року № 0009771304 (т. 1, а. с. 248е-250).
Рішенням від 10 жовтня 2019 року № 5000/6/99-00-08-05-01 про результати розгляду скарги Державна податкова служба України залишила без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС від 29 липня 2019 року № 0009781304, № 0009791304, № 002200402, № 0021991402, № 0021981402 (т. 2, а. с. 1-12).
Суди попередніх інстанцій також встановили, що підставою для збільшення грошових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств стали висновки контролюючого органу про неможливість встановити пов`язаність витрат на суму 2130390 грн, понесених за наслідками господарських операцій з Приватним підприємством "БЕЛЕС-ТРАНС" (далі - ПП "БЕЛЕС-ТРАНС"), у зв`язку з віднесенням їх до витрат не у звітному періоді, у якому вони були здійснені.
Підставою для збільшення грошових зобов`язань з податку на додану вартість стали три самостійні висновки контролюючого органу:
1) наявність зареєстрованих податкових накладних, складених на покупців: ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) (з загальним обсягом постачання 27620,95 грн, в тому числі ПДВ 4603,49 грн) та Товариство з обмеженою відповідальністю "КРАСК" (код ЄДРПОУ 39709485) (з обсягом постачання 9885,60 грн, в тому числі ПДВ 1647,60 грн), однак, відсутність сум ПДВ у складі податкових зобов`язань, задекларованих у деклараціях з цього податку за грудень 2016 року, лютий 2017 року, грудень 2017 року). Зазначене порушення призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 6251,09 грн;
2) списання паливо-мастильних матеріалів (далі - ПММ) в сумі 3953181,00 грн, використаних працівниками ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" на власні автомобілі для поїздок, пов`язаність яких із господарською діяльністю позивача на підставі наданих до перевірки документів встановити неможливо. Крім того, укладені з працівниками договори є нікчемними відповідно до статті 220 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), оскільки за змістом вимог статей 799, 828 ЦК України договір оренди/позички автомобіля, який укладається з фізичною особою, підлягає нотаріальному посвідченню. Однак, належними чином оформлених договорів позивач не надав. Враховуючи, що при придбанні ПММ у ТОВ "НАФТОТРЕЙД РЕСУРС" суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту, за позицією контролюючого органу, позивач у періоді, що перевірявся, зобов`язаний був скласти і зареєструвати податкові накладні відповідно до вимог пункту 198.5 статті 198 ПК України та нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на суму 261542,00 грн;
3) за наслідками господарських операцій з придбання шпалер "Версаль" категорії 0-10, 17, 27 у Товариства з обмеженою відповідальністю "КОМПАНІЯ "ВЕРСАЛЬ" (далі - ТОВ "КОМПАНІЯ "ВЕРСАЛЬ") і фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (далі - ФОП ОСОБА_2 ), сплачений у ціні товарів ПДВ в сумі 3691639,00 грн включено до складу податкового кредиту. Під час перевірки не встановлено оприбуткування цих шпалер, наявність їх у залишках та/або їх реалізацію, у зв`язку з чим контролюючий орган дійшов висновку про використання придбаного товару не у господарській діяльності підприємства та порушення позивачем обов`язку, встановленого пунктом 198.5 статті 198 ПК України скласти і зареєструвати податкові накладні та нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на суму 3691639,00 грн.
Підставою для нарахування грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб стали висновки контролюючого органу про те, що видача працівникам смарт-карток на ПММ та їх використання в операціях, не пов`язаних із господарською діяльністю підприємства, є свідченням виплати таким працівникам додаткового блага, що відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку та є базою нарахування податком на доходи фізичних осіб.
Підставою для застосування штрафних санкцій з ПДВ в сумі 1913416,00 грн (50% від суми ПДВ) стали висновки про порушення вимог пункту 198.5 статті 198 ПК України щодо не реєстрації позивачем податкових накладних за наслідками списання ПММ та використання шпалер "Версаль" категорії 0-10, 17, 27 в операціях, не пов`язаних із господарською діяльністю позивача, на загальну суму ПДВ 3826832,00 грн. При цьому, відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України за не реєстрацію податкових накладних в ЄРПН за період з квітня 2016 року по грудень 2016 року штрафні санкції не застосовані.
Ухвалюючи судові рішення, суди попередніх інстанцій виходили з того, що оскільки позивачем завищено витрати на збут на загальну суму 2130390,00 грн у відповідних періодах за результатом господарських операцій позивача з ПП "БЕЛЕС-ТРАНС", то позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0021981402 задоволенню не підлягають. Також, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0021991402 в частині збільшення податкових зобов`язань в сумі 6251,00 грн та застосованими штрафними санкціями у сумі 1532,77 грн, оскільки позивачем не були відображені податкові зобов`язання у поданих податкових деклараціях з ПДВ, що свідчить про порушення вимог пункту 187.1 статті 187 ПК України та призвело до заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість. В іншій частині позовні вимоги суди попередніх інстанцій визнали обґрунтованими.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
З огляду на зміст касаційної скарги ГУ ДПС не погоджується із судовими рішеннями в частині задоволених позовних вимог. Зазначає, що в звіті про використання палива зазначались: номер смарт-картки, марка авто, ПІБ водія, номер посвідчення, норми витрат, марка пального, режим роботи, залишок пального, фактичні показники спідометра, сума компенсації. Звіти складались щомісячно. Однак, подорожні листи на підприємстві не оформлювались. Нотаріально посвідчені договори з фізичними особами - працівниками на підприємстві відсутні. Згідно зі звітами про використання палива та розрахунку суми компенсації за використання власного автомобіля співробітника у службових цілях, працівники їздили в інші регіони, однак, підприємство не має відокремлених структурних підрозділів, торгівельних магазинів, також відсутні накази на відрядження не оформлювались, відрядження не табелювались. У зв`язку з цим, неможливо встановити пов`язаність операцій зі списання паливо-мастильних матеріалів з операціями що оподатковуються податком на додану вартість. На переконання ГУ ДПС, суди попередніх інстанцій не надали правової оцінки правовідносинам позивача із працівниками, а саме, яким чином зазначені службові поїздки відносяться до господарської діяльності підприємства, а також яким чином такі поїздки спрямовані на отримання доходу, а також чи був отриманий дохід від таких поїздок.
Також ГУ ДПС не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій в частині використання придбаних у ТОВ "КОМПАНІЯ "ВЕРСАЛЬ" та ФОП ОСОБА_2 шпалер у власній господарській діяльності позивача. Мотивує свою позицію тим, що згідно з наданими до перевірки даних оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 281 за квітень 2016 року - березень 2019 року встановлено, що станом на 1 квітня 2016 року залишки товарів з найменуванням шпалери "Версаль" категорій 0-10, 17, 27 не зазначені. Оприбуткування та списання товарів з найменуванням шпалери "Версаль" категорія 0-10, 17, 27, або кодом УКТЗЕД, що значиться в ЄРПН - 4814200000, перевіркою даних оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 281 за квітень 2016 року - березень 2019 року не встановлено. Станом на 31 березня 2019 року залишки товарів з найменуванням шпалери "Версаль" категорія 0-10, 17, 27 та/або кодом УКТЗЕД не зазначені. Проведеною перевіркою видаткових накладних, наданих до перевірки, за період з 1 квітня 2016 року - 31 березня 2019 року не встановлено реалізації шпалер "Версаль" категорій 0-10, 17, 27. Повернення товару постачальникам не здійснювалось. Зазначає, що згідно з пунктами 1 і 2 Наказу №17-у від 15 травня 2014 року відділ обліку та бухгалтерії при прийманні товару від ТОВ "КОМПАНІЯ "ВЕРСАЛЬ" згідно з договором від 12 травня 2014 року №127 та від 14 травня 2014 року №1305-14 співвідносить вказані в документах постачальника згруповані найменування з найменуванням зазначеним у супровідному документі за наявності погодженої заявки, однак, заявки позивачем не надані. Аналізом додатку до наказу "система співвідношення товару" встановлено, що артикули, які відповідають категоріям 0, 10, 17, 27 шпалер "Версаль", як імпортувались від нерезидентів, так і придбавались, зокрема, у ФОП "ОСОБА_3" (ІПН НОМЕР_2 ) згідно з договором поставки №ПСТУ-2015 від 1 квітня 2015 року та інших.
Також, ГУ ДПС акцентує увагу, що під час перевірки складалися запити про надання пояснень і їх документального підтвердження, однак, обґрунтованих відповідей посадових осіб підприємства отримано не було. Отримавши загальну відповідь на запит № 12, ГУ ДПС повторно 25 червня 2019 року було підготовлено запит № 14 щодо надання специфікацій виробника залежно від колекції та виду, розшифровок, інформації щодо заявок та завірену належним чином копію оборотно-сальдової відомості по бухгалтерському рахунку 281 за квітень 2016 року - березень 2019 року, що була надана до перевірки, а також оборотно-сальдової відомості по бухгалтерським рахункам, на яких здійснюється облік товарів. Запит №14 посадовим особам ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" вручити не було можливим у зв`язку з відсутністю посадових осіб на підприємстві, що зафіксовано актом від 25 червня 2019 року №536/10-3614-02. До заперечення не надавались заявки, специфікації, будь-які інші документи підписані уповноваженими представниками сторін щодо зміни типів, асортименту, кількості шпалер "Версаль" категорій 0-10, 17, 27. Факт ненадання до перевірки документів зафіксовано у акті про ненадання документів від 25 червня 2019 року №537/10-36-14-02. Отже, проведеною перевіркою підтвердити використання шпалер "Версаль" категорій 0-10, 17, 27 у кількості 234682 шт. на загальну суму без ПДВ 18458193,3 грн в операціях, що оподатковуються ПДВ, на підставі наданих до перевірки документів не є можливим.
ГУ ДПС зазначає, що під час слухання справи судом першої інстанції було допитано як свідка перевіряючу, яка проводила перевірку з вказаного питання. Суд наголошував на тому, що необхідно дослідити специфіку оприбуткування вказаних шпалер з урахуванням наказу від 15 травня 2014 року №17-у "Про порядок обліку товару" та наказу №4-у від 10 лютого 2016 року про затвердження системи співвідношення категорії та артикулів шпалер. З урахування вказаних наказів, інспектором разом з юристом проаналізовано надані суду первинні документи та встановлено розбіжності щодо придбаного товару у ТОВ "КОМПАНІЯ "ВЕРСАЛЬ", ФОП ОСОБА_2, а також від нерезидентів ООО "Торговый Дом Палитра", ООО "КОФ "Палитра", ООО "Артеке", реалізованого товару у періоді, що перевірявся, та залишків. На вказані обставини наголошувалося під час розгляду, проте, суди попередніх інстанцій не врахували доводи відповідача та зазначили у своїх рішеннях виключно позицію позивача.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, ГУ ДПС посилалося на відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, а також на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права в частині ненадання правової оцінки доводам контролюючого органу, у зв`язку з чим Верховний Суд ухвалою від 31 березня 2021 року відкрив касаційне провадження у цій справі за скаргою ГУ ДПС на підставі пунктів 3 і 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Правом на подання відзиву на касаційну скаргу ГУ ДПС позивач не скористався, що не перешкоджає касаційному перегляду.
ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" також не погодилося з судовими рішеннями, подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити нове, яким позов в цій частині задовольнити.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що TOB "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" за наявності належним чином оформленої первинної документації мало достатні підстави для включення до складу витрат сум за результатами господарських операцій з ПП "БЕЛЕС-ТРАНС", а тому податкове повідомлення-рішення №0021981402 є протиправним і підлягає скасуванню. При обґрунтуванні касаційної скарги в цій частині позивач посилався на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
Також у касаційній скарзі, із посиланням на відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, висловлено незгоду із судовими рішеннями, якими відмовлено у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення №0021991402 в частині визначення грошових зобов`язань в сумі 6251,09 грн та застосованих штрафних санкцій в цій частині. Зазначає, що податкові зобов`язання в сумі, визначеній зареєстрованими податковими накладними на покупців ТОВ "КРАСК" і ОСОБА_1, були визначені у податкових деклараціях з ПДВ, однак, з відображенням помилкового ІПН покупців - 100000000000. Тобто, безпосереднього заниження податкових зобов`язань не було допущено, а відтак, і відсутні підстави для їх збільшення.
Ухвалою від 9 березня 2021 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження у цій справі за скаргою ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України в частині доводів про недопущення позивачем заниження податкових зобов`язань з ПДВ в сумі 6251,09 грн. Водночас суд дійшов висновку про недостатність обґрунтування наявності підстав для касаційного оскарження судових рішень, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, в частині доводів про протиправність податкового повідомлення-рішення №0021981402.
Правом на подання відзиву на касаційну скаргу позивача ГУ ДПС не скористалося, що не перешкоджає касаційному перегляду.
У судовому засіданні представника відповідача підтримали вимоги касаційної скарги ГУ ДПС, просили її задовольнити з підстав, викладених у ній. Проти задоволення касаційної скарги ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" заперечували, посилаючись на її безпідставність.
Враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, на час розгляду цієї справи органом, який виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, є Державна податкова служба України та її територіальні органи. Отже, у цій справі повноважним органом є Головне управління ДПС у Київській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 44096797), яке є правонаступником Головного управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 43141377).
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, заслухавши пояснення представників сторін у судовому засіданні, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ним норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з огляду на таке.
Згідно з вимогами статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Отже, наведеними нормами передбачено обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів та надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.
1. Щодо висновку контролюючого органу про отримання працівниками ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" додаткового блага у вигляді вартості ПММ, використаних на власні автомобілі таких працівників, як наслідок, заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 234173,00 грн, який також став підставою для збільшення грошових зобов`язань з ПДВ в сумі 261542,00 грн, військового збору в сумі 19514,00 грн та застосування штрафних санкцій на підставі статті 120-1 ПК України за не реєстрацію податкових накладних відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, колегія суддів зазначає таке.
Згідно з визначенням, наведеним у підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначає перелік вигод, що отримуються фізичною особою-платником податків, які законодавцем віднесено до категорії додаткового блага.
Зокрема, підпунктами "а", "б, "г" та "е" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств; суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов`язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим розділом; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України).
У постанові від 9 липня 2020 року у справі №640/1834/19 року Верховний Суд зазначав, що списання платником податків пального для заправки транспортних засобів, що орендовані у працівників такого платника податків, у разі їх використання для цілей, що прямо пов`язані з господарською діяльністю підприємства, не може вважатись додатковим благом. При цьому, аналізуючи положення підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України у їх взаємозв`язку з приписами Закону № 2464-VI, Верховний Суд визнав, що як при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб, так і при нарахуванні єдиного соціального внеску на такі суми доходу повинні бути зазначені конкретні фізичні особи, які отримали додаткове благо, а також факт передачі їм останнього у власність. Тобто, таке додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язаним із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та виражатись у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностей, послуг чи інших видів доходу.
У постановах від 1 жовтня 2019 року у справі №1940/1309/18, від 9 липня 2020 року у справі №640/1834/19 року, від 30 листопада 2020 року у справі №580/3038/19 Верховний Суд виходив з необхідності документального підтвердження відповідними первинними документами пов`язаності витрат на паливо, яке видавалось працівникам для власних транспортних засобів, що використовувались для виконання їх службових обов`язків, із провадженням господарської діяльності, як передумови для віднесення їх до складу інших витрат такого суб`єкта господарювання й невідповідністю таких виплат ознакам додаткового блага фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із своїм роботодавцем, та їх оподатковуваним доходом у розумінні підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України. Суд зазначав, що ПК України встановлює вимоги щодо документального підтвердження витрат та їх безпосереднього зв`язку з отриманням доходу.
Суд враховує положення пункту 4 частини першої статті 339 КАС України, однак, враховуючи зміст судових рішень, встановлені судами попередніх інстанцій та зібрані у справі матеріали, вважає, що підстави для закриття касаційного провадження в цій частині відсутні, оскільки неможливо констатувати, що судові рішення відповідають або не відповідають позиції Верховного Суду.
Отже, колегія суддів, не заперечуючи право підприємства на здійснення оплати своїм працівникам службових поїздок їх власними транспортними засобами шляхом видачі їм смарт-карток на ПММ, вважає, що такі обставини мають бути підтверджені належними і допустимими докази, які беззаперечно вказують на зв`язок використаних ПММ із господарською діяльністю підприємства та отриманням доходу.
Суди попередніх інстанцій зазначили, що ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" встановило порядок використання автотранспортних засобів працівників та наказами директора затвердило норми витрат палива для працівників підприємства - торговельних представників. Також, між позивачем та працівниками укладено договори про використання автомобілів, що належать працівникам на праві власності (користування) в господарській діяльності підприємства для виконання своїх трудових обов`язків, пов`язаних з систематичними службовими поїздками (т. 3, а. с. 157-239). Крім цього, директор ТОВ "ПЛАТАН СІСТЕМ ТРЕЙД УКРАЇНА" затвердив посадову інструкцію торгівельного представника (т. 2, а. с. 90), відповідно до якої визначено функціональні обов`язки, права та відповідальність працівників щодо надання позивачу послуг транспортного експедирування. Позивач нада