ПОСТАНОВА
Іменем України
16 грудня 2021 року
Київ
справа №816/3945/15
адміністративне провадження №К/9901/28629/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Білоуса О.В., Усенко Є.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №816/3945/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Промислова компанія "Газвидобування" до Головного управління ДПС у Полтавській області, Управління Державної казначейської служби України у м. Полтаві Полтавської області про зобов`язання вчинити дії та стягнення суми бюджетного відшкодування, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 4 лютого 2016 року (головуючий суддя - Бойко С. С.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року (головуючий суддя - Русанова В. Б., судді: Жигилій С. П., Перцова Т.С.),
ВСТАНОВИВ:
У серпні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Промислова компанія "Газвидобування" (далі - позивач, ТОВ "ПК "Газвидобування") звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - ДПІ у м. Полтаві), Управління Державної казначейської служби у м. Полтаві Полтавської області (далі - УДКС у м. Полтаві), в якому просило стягнути з Державного бюджету України бюджетну заборгованість з податку на додану вартість (далі - ПДВ) в сумі 2894801 грн та пеню, нараховану на суму такої заборгованості, в сумі 869582,36 грн.
Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 4 лютого 2016 року, залишеною без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2019 року, позов задовольнив частково: зобов`язав ДПІ у м. Полтаві скласти та подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок про суму податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню ТОВ "ПК "Газвидобування" на суму 2894801 грн; стягнув з Державного бюджету України на користь позивача пеню за несвоєчасне відшкодування податку на додану вартість в сумі 869582,36 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.
Верховний Суд постановою від 22 січня 2020 року постанову суду апеляційної інстанції скасував, а справу направив до цього суду на новий розгляд. Верховний Суд зазначив, що на час апеляційного перегляду даної справи були внесені відповідні зміни до законодавства, в зв`язку з чим правова позиція Верховного Суду була змінена. Так, суд апеляційної інстанції не виконав вимоги частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - при ухваленні оскаржуваного судового рішення у цій справі не врахував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 12 лютого 2019 року у справі № 826/7380/15, щодо ефективного способу захисту, який забезпечує поновлення порушеного права платника податку на бюджетне відшкодування ПДВ. Також суд касаційної інстанції звернув увагу на те, що суд апеляційної інстанції не надав оцінки доводам податкового органу щодо помилковості розрахунку розміру пені, яка підлягає стягненню з Державного бюджету України, виходячи із визначеної Національним банком України облікової ставки, незважаючи на те, що окремі із таких заперечень визнавалися позивачем (т.2, а.с.169). Суд не встановив, з якого часу сума податку, не відшкодована платнику, набула статусу заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ, та не встановив, яка саме сума пені підлягає відшкодуванню з бюджету; будь-якого розрахунку розміру пені матеріали справи не містять, при цьому не враховано і періоду, за який має нараховуватись пеня. Верховний Суд наголосив на тому, що стягнути з Державного бюджету України пеню можливо лише у конкретному визначеному розмірі (у певній сумі), і такий розмір має були розрахований відповідно до положень пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України (далі - КАС України), а правильність розрахунку перевірена судом. Враховуючи, що заперечення щодо правильності обрахунку заявленої до відшкодування суми пені були сформовані та доведені до відома суду ДПІ у м. Полтаві лише на стадії апеляційного перегляду справи, відповідний обов`язок був покладений саме на суд апеляційної інстанції.
За наслідками нового апеляційного перегляду Другий апеляційний адміністративний суд ухвалив постанову від 28 вересня 2020 року, якою змінив другий абзац резолютивної частини постанови Полтавського окружного адміністративного суду від 4 лютого 2016 року шляхом стягнення з Державного бюджету України на користь ТОВ "ПК "Газвидобування" бюджетної заборгованості з податку на додану вартість в розмірі 2894801 грн. В іншій частині постанову суду залишив без змін. Під час апеляційного перегляду замінено первісного відповідача у справі - ДПІ у м. Полтаві на її правонаступника - Головне управління ДФС у Полтавській області, а також здійснено заміну Головного управління ДФС у Полтавській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС).
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
ТОВ "ПК "Газвидобування" подало до ДПІ у м. Полтаві податкові декларації з ПДВ за вересень 2007 року, за жовтень 2007 року, за лютий 2008 року, за березень 2008 року, за червень 2008 року, за липень 2008 року, за жовтень 2008 року До зазначених декларацій з ПДВ позивач додав розрахунки суми бюджетного відшкодування та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування (т. 1 а.с. 15-56)
За наслідками виїзних позапланових перевірок зазначених декларацій ДПІ у м. Полтаві склало акти та довідки. В подальшому, ДПІ у м. Полтаві прийняло податкові повідомлення-рішення від 20 січня 2009 року № 0000022305/0 та від 16 квітня 2009 року № 0000022305/1, якими зменшено позивачеві суму бюджетного відшкодування на суму 2894801,50 грн, в тому числі: за вересень 2007 року на 47232,00 грн; за жовтень 2007 року на 97559,71 грн; за лютий 2008 року на 201815,00 грн; за березень 2008 року на 564417,37 грн; за червень 2008 року на 378110,15 грн; за липень 2008 року на 275666,67 грн; за жовтень 2008 року на 1330000,00 грн (т.1 а.с.57,58)
За наслідками судового оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 22 травня 2014 року у справі №2а-44807/09/1670 постанову суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог скасував та ухвалив нову про задоволення позовних вимог, податкові повідомлення-рішення скасував. Рішення набрало законної сили.
Однак, станом на час звернення позивача до суду з цим адміністративним позовом, заявлена ТОВ "ПК "Газвидобування" до відшкодування сума ПДВ в розмірі 2894801 грн позивачу з Державного бюджету відшкодована не була.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що у розумінні статті 200 ПК України процедуру оскарження податкових повідомлень-рішень ДПІ у м. Полтаві від 20 січня 2009 року № 0000022305/0 та від 16 квітня 2009 року № 0000022305/1 закінчено 22 травня 2014 року. У зв`язку із скасуванням податкових повідомлень-рішень у ДПІ у м. Полтаві виник обов`язок щодо подачі до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, однак, цей обов`язок ДПІ у м. Полтаві не виконало. Суд зазначив, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПІ у м. Полтаві виконати покладений на нього обов`язок в частині подання органу казначейства висновку про суму, яка підлягає відшкодуванню з бюджету на користь позивача. За таких обставин суд першої інстанції дійшов висновку, що ТОВ "ПК "Газвидобування" набуло право і на отримання пені, нарахованої у зв`язку із такою затримкою. Суд зазначив, що сума пені підлягає нарахуванню з моменту її виникнення, протягом всього строку її дії, тобто, за кожний день прострочення, а тому суд не вбачав перешкод для задоволення вимог позивача про стягнення частини суми такої пені, зокрема, за період з 23 травня 2014 року по 31 серпня 2015 року.
За наслідками нового апеляційного перегляду справи, суд апеляційної інстанції з посиланням на висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 12.02.2019 у справі № 826/7380/15, дійшов висновку, що належним способом захисту прав позивача в даному випадку є стягнення з Державного бюджету України бюджетної заборгованості з ПДВ на користь підприємства. Суд дійшов висновку, що оскільки податкові повідомлення-рішення визнані судом протиправними та скасовані постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2014 року, то початком нарахування пені є 23 травня 2014 року. Вирішуючи питання розрахунку пені, суд апеляційної інстанції зазначив, що його здійснено за формулою, а сума пені за період з 23 травня 2014 року по 31 серпня 2015 року, з урахуванням кількості днів прострочення - 466 днів складає 869582,36 грн, в тому числі: за період з 23 травня 2014 року по 16 липня 2014 року 49727,14 грн (облікова ставка НБУ 9,5%, кількість днів 55); за період з 17 липня 2014 року по 12 листопада 2014 року 141567,69 грн (облікова ставка НБУ 12,5%, кількість днів 119); за період з 13 листопада 2014 року по 5 лютого 2015 року 113254,15 грн (облікова ставка НБУ 14%, кількість днів 85); за період з 6 лютого 2015 року по 3 березня 2015 року 48251,98 грн (облікова ставка НБУ 19,5%, кількість днів 26); за період з 4 березня 2015 року по 27 серпня 2015 року 505360,96 грн (облікова ставка НБУ 30%, кількість днів 177); за період з 28 серпня 2015 року по 31 серпня 2015 року 10278,52 грн (облікова ставка НБУ 27%, кількість днів 4).
Суд апеляційної інстанції визнав помилковими доводи контролюючого органу про те, що процедура оскарження податкових повідомлень-рішень № 0000022305/0 від 20 січня 2009 року, № 0000022305/1 від 16 квітня 2009 року у справі № 2а-44807/09/1670 є незакінченою, оскільки у розумінні статті 200 ПК України така процедура є закінченою 22 травня 2014 року з дня ухвалення апеляційним судом рішення про їх скасування. Таким чином, саме з 22 травня 2014 року перевірені податковим органом суми бюджетного відшкодування в розмірі 2894801,50 грн є узгодженими та підлягають відшкодуванню позивачу.
Також суд визнав безпідставними доводи ГУ ДПС про те, що 8 квітня 2015 року в інтегрованій картці платника (далі - ІКП) ТОВ "ПК "Газвидобування" відбулося погашення узгоджених податкових зобов`язань за податковим повідомленням-рішенням № 0000391507 від 14 вересня 2012 року, оскільки Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 12 листопада 2015 року у справі № 816/4475/15, яка набрала законної сили 22 лютого 2016 року, визнав протиправними дії ДПІ у м. Полтаві щодо відображення в ІКП ТОВ "ПК "Газвидобування" за платежем: "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), 14010100" погашення 8 квітня 2015 року узгоджених податкових зобов`язань за податковим повідомленням-рішенням від 14 вересня 2012 року №0000391507 шляхом зменшення бюджетного відшкодування податку на додану вартість в сумі 2219476,00 грн.
Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанції, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і направити справу на новий розгляд.
Касаційна скарга обґрунтована тим, що суди попередніх інстанцій не надали правової оцінки наданим контролюючим органом довідкам про розмір залишку невідшкодованих сум податку на додану вартість, що рахується в бюджетній заборгованості, згідно з якими, залишок невідшкодованої суми ПДВ відсутній в ІКП ТОВ "ПК "Газвидобування". Скаржник зазначає, що на виконання постанови Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2014 року у справі №2а-44807/09/1670 ДПІ у м.Полтаві виключено з обліку податкове повідомлення-рішення від 16 квітня 2009 року № 00000022305/1 та, відповідно, починаючи з 20 серпня 2014 року, сума 2894801,50 грн в ІКП податку обліковувалась як переплата. Однак, в подальшому, за результатами судового розгляду іншої справи (№816/648/13-а) позивачу відмовлено у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ у м.Полтаві №0000391507 від 14 вересня 2012 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування в розмірі 2219476,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 1109738,00 грн. У зв`язку з цим, ДПІ у м.Полтаві в ІКП відображено грошове зобов`язання за податковим повідомленням-рішенням №0000391507 від 14 вересня 2012 року в сумі 3329214,00 грн. Погашення суми грошового зобов`язання за податковим повідомленням-рішенням №0000391507 від 14 вересня 2012 року здійснено 8 квітня 2015 року шляхом зарахування суми переплати в автоматичному режимі, згідно з календарною черговістю. За таких обставин, ГУ ДПС зазначає про фактичну відсутність бюджетної заборгованості, про стягнення якої подано цей позов.
Також на переконання ГУ ДПС, суди першої та апеляційної інстанцій безпідставно взяли до уваги постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2015 року у справі № 816/4475/15, яка набрала законної сили 22 лютого 2016 року (після подання позовної заяви у справі №816/3945/15), оскільки будь-які дії зобов`язального характеру не заявлялись позивачем у позовних вимогах, та не ухвалювались судовим рішенням. Відповідно, залишок невідшкодованої суми ПДВ відсутній в ІКП ТОВ "ПК "Газвидобування", а постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2015 року не зобов`язано ДПІ у м.Полтаві її поновлювати в ІКП ТОВ "ПК "Газвидобування".
ГУ ДПС зазначає, що суди попередніх інстанції не надали правової оцінки позиції щодо неможливості стягнення пені за відсутності бюджетної заборгованості з ПДВ, як наслідок передчасності таких вимог позивача, а також не надали правової оцінки розрахунку пені, згідно з яким початком перебігу строку для нарахування пені є день, визначений з урахуванням: моменту отримання податковою інспекцією судового рішення, що набрало законної сили; п`яти робочих днів, протягом яких податковий орган повинен був направити на адресу органу казначейства висновок (пункт 200.15 статті 200 ПК України); п`яти операційних днів після отримання органом казначейства висновку, протягом яких мала бути перерахована сума бюджетного відшкодування платнику податків (пункт 200.13 статті 200 ПК України). Тому, ГУ ДПС, посилаючись на висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 6 жовтня 2020 року у справі № 803/1149/18, вважає безпідставним здійснення розрахунку пені з 23 травня 2014 року, оскільки постанова Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2014 року отримана ДПІ у м. Полтаві 13 червня 2014 року.
Верховний Суд ухвалою від 10 грудня 2020 року відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пунктів 1 і 4 частини четвертої статті 328 КАС України з метою перевірки доводів заявника касаційної скарги про застосування судами норм матеріального права без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 6 жовтня 2020 року у справі № 803/1149/18, а також про порушення судами норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, у випадку передбаченому пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України. Водночас, Верховний Суд визнав, що посилання скаржника на те, що судами не враховано висновки Верховного Суду, викладені в інших постановах, не знайшли свого підтвердження, а тому, ці доводи не є підставою для відкриття касаційного провадження.
ТОВ "ПК "Газвидобування" подало відзив на касаційну скаргу, у якому, посилаючись на правильність висновків судів попередніх інстанцій, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.
Позивач зазначає, що положення пункту 200.15 статті 200 ПК України доповнено абзацом третім (набрав чинності з 1 січня 2016 року), згідно з яким, саме з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків, виникає зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми. Отже, саме після набрання законної сили постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2014 року у справі №2а-44807/09/1670 у податкового органу виник обов`язок поновити процедуру відшкодування суми ПДВ 2894801,50 грн, що підтверджена судовим рішенням. Однак, судове рішення не було реалізоване у порядку та строки, встановлені пунктом 200.15 статті 200 ПК України. При цьому, у справі №816/4475/15 суд визнав, що у ТОВ "ПК "Газвидобування" право на отримання бюджетного відшкодування суми ПДВ у розмірі 2894801,00 грн виникло раніше (22 травня 2014 року), аніж набула статусу "узгодженої" сума грошового зобов`язання 3329214,00 грн, визначена у податковому повідомленні - рішенні від 14 вересня 2012 року №0000391507 (16 лютого 2015 року).
У відзиві позивач також наголошує на тому, що Верховний Суд постановою від 16 липня 2019 року у справі №816/648/13-а скасував постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2015 року та залишив в силі постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 3 грудня 2014 року, якою визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14 вересня 2012 року №0000391507. Отже, посилання ГУ ДПС на те, що згідно з наданими ним довідками у ТОВ "ПК "Газвидобування" був нульовий залишок невідшкодованих сум станом на день звернення до суду з позовом, не можуть бути підставою для скасування судових рішень у цій справі, оскільки твердження про відсутність бюджетної заборгованості не відповідає дійсності та спростовується фактичними документально підтвердженими обставинами справи.
Щодо моменту початку нарахування пені, позивач у відзиві зазначає, що згідно з вимогами підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4, пункту 56.21 статті 56, пунктів 200.15, 200.23 статті 200 ПК України початок перебігу строку для нарахування пені розпочинається з дати набуття невідшкодованими сумами ПДВ в розмірі 2894801,00 грн статусу бюджетної заборгованості. У цій справі такою датою є 23 травня 2014 року, відповідно, цей день і є початком перебігу строку для нарахування пені на суму бюджетної заборгованості з ПДВ. На переконання позивача, нарахування відповідачем пені з 30 червня 2014 року після спливу 5-тиденних строків визначених абзацом другом пункту 200.15 статті 200 ПК України є безпідставним та не узгоджується за обсягом правового змісту із частинами першою, другою статті 8, частинами першою, другою ст.129-1 Конституції України, підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4, пунктом 56.21 статті 56, пунктами 200.15, 200.23 статті 200 ПК України.
Доводів про неможливість врахування у цій справі висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 6 жовтня 2020 року у справі № 803/1149/18, відзив на касаційну скаргу не містить.
Від ГУ ДПС 3 грудня 2021 року надійшло клопотання про заміну сторони у справі Головного управління ДПС у Полтавській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Полтавській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України.
Враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, на час розгляду цієї справи органом, який виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, є Державна податкова служба України та її територіальні органи. Отже, у цій справі наявні підстави для задоволення клопотання ГУ ДПС та здійснення заміни сторони у справі в порядк