ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 грудня 2021 року
м. Київ
справа № 520/10130/19
адміністративне провадження № К/9901/26714/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 520/10130/19
за адміністративним позовом Державного підприємства "Харківський бронетанковий завод" до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду (суддя Мельников Р. В.) від 28 травня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Чалий І. С., Григоров А. М., Бартош Н. С.) від 10 вересня 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У вересні 2019 року Державне підприємство "Харківський бронетанковий завод" (далі - ДП "Харківський бронетанковий завод") звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області), в якому, з урахуванням уточненого адміністративного позову, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року № 00000050503, № 00000060503, № 00000070503, № 00000080503, № 00000090503.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є незаконними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки ДП "Харківський бронетанковий завод" не допускало порушень податкового законодавства про які йдеться в акті перевірки зазначеного підприємства.
Позивач наголошує, що реальність господарських операцій, що досліджувались контролюючим органом в ході проведення перевірки спростовується належними первинними документами, які підтверджують факт здійснення фінансово-господарських відносин, вид, обсяг, якість операцій та розрахунків, що здійснювалися та підтверджують реальність на повноту відображення в бухгалтерському та податковому обліку результатів таких господарських операцій.
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення від 23 вересня 2019 року № 00000050503, № 00000060503, № 00000070503, № 00000080503, № 00000090503, винесені ГУ ДПС у Харківській області.
Стягнуто на користь ДП "Харківський бронетанковий завод" сплачену суму судового збору у розмірі 19210 грн та суму витрат на правничу допомогу у розмірі 80 000 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Харківській області.
4. Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року залишено без змін.
Стягнуто на користь ДП "Харківський бронетанковий завод" суму витрат на правничу допомогу у розмірі 40 000 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Харківській області.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 19 жовтня 2020 року ГУ ДПС у Харківській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року, і ухвалити нове рішення, яким справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Також 19 жовтня 2020 року від ГУ ДПС у Харківській області до Верховного Суду надійшов перелік первинних документів за господарськими операціями позивача, оформлених з недоліками (дефектами).
6. Ухвалою Верховного Суду від 02 листопада 2020 року, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
7. 20 листопада 2020 року до Верховного Суду від ДП "Харківський бронетанковий завод" надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить відмовити ГУ ДПС у Харківській області в задоволенні касаційної скарги, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28 травня 2020 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року залишити без змін.
8. 17 червня 2021 року до Верховного Суду від ГУ ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України надійшло клопотання про заміну первісного відповідача, а саме ГУ ДПС у Харківській області, на правонаступника - ГУ ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
Розглянувши зазначене клопотання та враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, Верховний Суд в порядку, встановленому статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), допускає заміну відповідача - ГУ ДПС у Харківській області, на правонаступника - ГУ ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
9. Ухвалою Верховного Суду справу закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
10. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДП "Харківський бронетанковий завод", код ЄДРПОУ - 08099848, зареєстровано як суб`єкт господарювання.
11. Відповідно до статуту основним видом діяльності ДП "Харківський бронетанковий завод" є виробництво військових транспортних засобів (код КВЕД 30.40).
12. Водночас, за видами діяльності КВЕД позивача зареєстровано: код КВЕД 28.11 виробництво двигунів і турбін, крім авіаційних, автотранспортних і мотоциклетних двигунів; код КВЕД 25.62 механічне оброблення металевих виробів; код КВЕД 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; код КВЕД 47.81 роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами; код КВЕД 49.41 вантажний автомобільний транспорт; код КВЕД 52.10 складське господарство; код КВЕД 56.29 постачання інших готових страв; код КВЕД 71.20 технічне випробування та дослідження; код КВЕД 72.19 дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук; код КВЕД 74.90 інша професійна, наукова та технічна діяльність, н. в. і. у.; код КВЕД 33.11 ремонт і технічне обслуговування готових металевих виробів; код КВЕД 33.12 ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; код КВЕД 33.20 установлення та монтаж машин і устатковання; код КВЕД 37.00 каналізація, відведення й очищення стічних вод.
13. Головним управлінням ДФС у Харківській області проведено документальну планову виїзну перевірку ДП "Харківський бронетанковий завод" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 30 червня 2018 року, результати якої оформлено актом № 2971/20-40-14-03-06/08099848 від 28 серпня 2019 року.
14. За висновками контролюючого органу, встановлено порушення ДП "Харківський бронетанковий завод":
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 за № 860/4153, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 80 875 183 грн, у т. ч. за 1 квартал 2016 року - 10 629 318 грн, 2 квартал 2016 року - 10 041 962 грн, 3 квартал 2016 року - 6 980 213 грн, 4 квартал 2016 року - 3 147 357 грн, 1 квартал 2017 року - 9 972 584 грн, 2 квартал 2017 року - 10 040 669 грн, 3 квартал 2017 року - 15191930 грн, 4 квартал 2017 року - 6 805 147 грн, 2 квартал 2018 року - 8 066 003 грн, завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 11 994 677 грн, а також заниження частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями на загальну суму 167 891 392 грн, у т. ч. за 1 квартал 2016 року - 36 297 357 грн, 2 квартал 2016 року - 34 323 500 грн, 3 квартал 2016 року - 24 027 057 грн, 4 квартал 2016 року - 4 823 769 грн, 1 квартал 2017 року - 13 623 433 грн, 2 квартал 2017 року - 13 716 668 грн, 3 квартал 2017 року - 20 756 483 грн, 4 квартал 2017 року - 9 317 385 грн, 2 квартал 2018 року - 11 005 739 грн;
- підпункту 44.1 статті 44, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, а саме ДП "Харківський бронетанковий завод" неправомірно віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціях з вказаними постачальниками в розмірі 76 228 935 грн, у т. ч. за січень 2016 року - 2 096 731 грн, лютий 2016 року - 2 970 861 грн, березень 2016 року - 5 392 207 грн, квітень 2016 року - 5 412 645 грн, травень 2016 року - 1 035 228 грн, червень 2016 року - 2 232 402 грн, липень 2016 року - 890 560 грн, серпень 2016 року - 761 519 грн, вересень 2016 року - 4 811 082 грн, жовтень 2016 року - 942 901 грн, листопад 2016 року - 1 868 005 грн, грудень 2016 року - 103 312 грн, січень 2017 року - 299 360 грн, лютий 2017 року - 3 058 196 грн, березень 2017 року - 6 178 282 грн, квітень 2017 року - 2 318 928 грн, травень 2017 року - 2 897 920 грн, червень 2017 року - 4 809 967 грн, липень 2017 року - 4 649 107 грн, серпень 2017 року - 4 440 032 грн, вересень 2017 року - 4 169 229 грн, жовтень 2017 року - 1 885 154 грн, листопад 2017 року - 4 155 356 грн, грудень 2017 року - 32 263 грн, січень 2018 року - 53 280 грн, лютий 2018 року - 233 554 грн, березень 2018 року - 1 454 134 грн, квітень 2018 року - 4 606 967 грн, травень 2018 року - 1 142 410 грн, червень 2018 року - 1 327 343 грн, що призвело до заниження суми ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 73 759 182 грн, у т. ч. лютий 2016 року - 902 012 грн, квітень 2016 року - 14 386 226 грн, вересень 2016 року - 1 099 263 грн, жовтень 2016 року - 2 911 595 грн, листопад 2016 року - 1 228 733 грн, грудень 2016 року - 4 997 581 грн, травень 2017 року - 4 423 615 грн, червень 2017 року - 906 434 грн, вересень 2017 року - 17 010 816 грн, грудень 2017 року - 19 544 972 грн, лютий 2018 року - 286 834 грн, квітень 2018 року - 6 061 101 грн, та завищення від`ємне значення по ПДВ (ряд. 21) на 2 469 753 грн за червень 2018 року.
15. Не погодившись із висновками акта перевірки, позивач звернувся до контролюючого органу із запереченнями, проте листом від 18 вересня 2019 року № 1625/10/20-40-05-03-15 "Про розгляд заперечень на акт ГУ ДФС у Харківській області від 28 серпня 2019 року № 2971/20-40-14-03-06/08099848" висновки акту залишено без змін.
16. 23 вересня 2019 року на підставі вищевказаного акту перевірки ГУ ДПС у Харківській області, винесено податкові повідомлення-рішення:
- № 00000050503, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на суму 75 254 878,75 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 60 203 903 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 15 050 975,75 грн;
- № 00000060503, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 11 994 677 грн за звітний період, за який подано декларацію у червні 2018 року;
- № 00000070503, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) у розмірі 97 270 535 грн;
- № 00000090503, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість та згідно з пункту 41 підрозділу 2 Перехідних положень ХХ ПК України застосовано суму штрафних санкцій (штрафу) у розмірі 246 975,30 грн;
- № 00000080503, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 73 088 680 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 58 470 944 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 14 617 736 грн.
17. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
18. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що господарські операції позивача з визначеними контрагентами мають реальний характер, здійснені позивачем із дотриманням норм чинного законодавства, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
19. Такий висновок судів обґрунтовано тим, що надані позивачем до матеріалів справи первинні документи за взаємовідносинами із контрагентами складені у встановленому порядку та підтверджують господарські операції з придбання товарів.
20. Водночас суди зауважили, що за наявності документів, які підтверджують фактичне отримання позивачем товарів та використання їх у власній господарській діяльності, ненадання такого документу як товарно-транспортна накладна, як і певні недоліки у товарно-транспортних накладних, не можуть бути підставою для висновків про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання товару, оскільки відповідною транспортною документацією обов`язково мають бути підтверджені витрати на послуг з перевезення вантажів, а не послуги з придбання товару.
21. Також за висновками судів попередніх інстанцій, посилання контролюючого органу на податкову інформацію відносно контрагентів позивача, як підтвердження неможливості здійснення господарських операцій, як-то: відсутність основних засобів, відсутність інформації про транспортування, даних податкової звітності ЄРПН контрагентів по ланцюгу постачання, наявність видів діяльності контрагентів-постачальників ланцюга постачання не характерних для товарів, які постачаються на ДП "Харківський бронетанковий завод", є безпідставним, оскільки така інформація призначена для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу та носить виключно інформативний характері, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом.
Водночас матеріали справи не містять жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентами при укладанні і виконанні договорів, взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення вимог чинного законодавства.
22. Оцінюючи взаємовідносини ДП "Харківський бронетанковий завод" з ТОВ "Сімузар" суди визнали необґрунтованими покликання контролюючого органу на наявність вироків стосовно посадових осіб контрагента позивача, оскільки спростовуються даними Єдиного державного реєстру судових рішень, і тому не можуть підтверджувати відсутність реальних правових наслідків відповідних господарських операцій позивача. Інформація у засобах масової інформації про наявність відомостей стосовно підозри директору позивача у фіктивних закупівлях не є доказом у розумінні статті 72 КАС України.
23. Водночас апеляційний суд додатково зауважив, що за даними Єдиного державного реєстру судових рішень встановлено, що вирок Шевченківського районного суду м. Києва від 29 серпня 2017 року у справі № 761/26927/17, яким директора ТОВ "Сімузар" засуджено за вчинення злочину за статтею 205 КК України, не набрав чинності і після прийняття Верховним Судом постанови від 31травня 2018 року справу передано на розгляд до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду апеляційної скарги. 10 жовтня 2018 року апеляційну скаргу задоволено, а вирок Шевченківського районного суду м. Києва від 29 серпня 2017 року у справі № 761/26927/17 скасовано, справу направлено до суду першої інстанції для продовження розгляду.
24. Ухвалою Шевченківський районний суд м. Києва 31 січня 2020 року у справі № 761/26927/17 досудове розслідування у кримінальному провадженні № 320 171 001 000 000 73 за частиною п`ятою статті 27 та частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України по обвинуваченню директора ТОВ "Сімузар" закрито у зв`язку із набранням чинності закону, яким скасована кримінальна відповідальність за діяння, вчинене особою на підставі пункту 4 частини першої статті 284 Кримінально процесуального кодексу України, водночас, така ухвала не містить висновків, які б мали спроможність підтвердити нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Сімузар" та були обов`язковими для урахування адміністративним судом відповідно до приписів частини шостої статті 78 КАС України.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
25. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
26. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 та пункт 1 частини другої статті 353 КАС України.
27. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що суди попередніх інстанцій застосували пункти 1 та 2 статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996-ХIV), підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункт 44.1 статті 44, підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України без урахування висновків Верховного Суду, викладених в постановах від 24 вересня 2019 року по справі № 808/6309/13-а, від 10 квітня 2020 року по справі № 823/1389/16, від 24 березня 2020 року по справі № 260/410/19, від 03 березня 2020 року по справі № 140/2715/18, від 10 квітня 2020 року по справі № 816/4409/15, від 31 березня 2020 року по справі № 824/434/15-а, від 21 лютого 2020 року по справі № 826/17443/15, від 31 березня 2020 року по справі № 804/1651/15, від 18 березня 2020 року по справі № 826/8114/15, від 17 березня 2020 року по справі № 820/5934/15.
28. Скаржник зауважує, що судами не було враховано доводи контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій.
29. Зокрема зазначає, що за даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) встановлено, що комплектуючі до бронетанкової техніки, які було реалізовано на адресу ДП "Харківський бронетанковий завод" придбано в контрагентів, які здійснювали придбання товарів за номенклатурою відмінною від номенклатури реалізованих на адресу ДП "Харківський бронетанковий завод" товарів, про що свідчать наявні зареєстровані в ЄРПН на вказаних підприємств (як покупців) податкові накладні.
30. Крім того, перевіркою встановлено, що операції здійснені контрагентами-постачальниками по ланцюгу постачання до ДП "Харківський бронетанковий завод" не мали реального характеру, зважаючи на таке: по контрагентам-постачальникам відсутня інформація про транспортування (наявність власних або орендованих транспортних засобів, визначення перевізника, вантажовідправника, вантажоотримувача, відомостей про маршрут, посередників у транспортуванні); відсутня інформація про зберігання товару (наявність власних чи орендованих офісних, складських приміщень); відсутність інформації про залучення сторонніх організацій для транспортування товарів та надання послуг (зберігання) відповідно до податкових накладних.
31. Згідно з даними ІС ДФС України, даних ЄРПН, даних податкової звітності контрагентів-постачальників ланцюга постачання комплектуючих до військової техніки (бронетанкової) не встановлено фактів імпорту та/або придбання таких товарів.
32. Види діяльності контрагентів-постачальників ланцюга постачання не є характерними для виду товарів, які постачаються на ДП "Харківський бронетанковий завод".
Згідно х даними ЄРПН контрагентами (основними видами діяльності є діяльність, яка не характерна та не пов`язана з операціями постачання товарів до військової техніки), які залучені у ланцюгу постачання товарів особливого призначення (запчастини, вузли, агрегати до військової техніки (бронетанкової), використання яких здійснюється в особливій та вузькій галузі (тобто не є товарами широкого вжитку), поряд з придбанням та реалізацією таких товарів (операції з придбання та реалізацією носять разовий характер) здійснюється придбання та реалізація товарів, характер яких не пов`язаний з військовою технікою, а саме: продукти харчування, напої, засоби гігієни, будматеріали, інформаційно-консультаційні послуги, транспортні послуги, побутова техніка, побутові електротовари, автомобілі, нафтопродукти, газ, побутова хімія, одяг, взуття, будівельно-монтажні роботи, металопрокат, автозапчастини, будівельна техніка та обладнання, інструмент, програмне забезпечення, гаджети, фурнітура, гарнітура, тканини, рушники, білизна, тютюнові вироби, хімпрепарати, іграшки, корма для тварин, побутова хімія, сантехніка, кухонні приналежності, приналежності для туалетів та ванних кімнат, інші товари народного споживання.
33. Також, встановлені випадки по контрагентам щодо відсутності звітування, наявність недостатньої кількості трудових ресурсів (1 директор, а саме директор та головний бухгалтер в одній особі), матеріальних ресурсів (відсутність основних засобів), що вказує на неможливість здійснення операцій у просторі та часі в таких об`ємах операцій.
34. Транспортування комплектуючих до бронетанкової техніки здійснюється переважно легковими автомобілями.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
35. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
36. Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
37. Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
38. Відповідно до підпункту 14.1.231 п.14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
39. Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
40. Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
41. Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством України. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
42. Відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
43. Підпунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 даного кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
При цьому, право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
44. Датою виникнення права платника податку на податковий кредит відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
45. Відповідно до пункту 201.6 статті 201 ПК України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
46. У відповідності до приписів пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний виписати податкову накладну у двох екземплярах та надати покупцю податкову накладну, що має містити визначені за законом певні реквізити, у т. ч. ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні.
47. Відповідно до підпункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пункту 201.11 статті 201 цього Кодексу).
У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.
48. Стаття 1 Закону № 996-ХIV передбачає, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
49. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
50. Згідно з частиною другою статті 9 Закону № 996-ХIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
51. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
52. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
53. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
54. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
55. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
56. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
57. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.
58. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
59. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
60. Судами попередніх інстанцій встановлено, що в періоді який перевірявся, ДП "Харківський бронетанковий завод" мало господарські взаємовідносини із ПВКП "ПРОГРЕС", ТОВ "РАДІОСФЕРА", ТОВ "ТД ФІРМА СОЮЗ ЛТД", ПП "КІРОВЕЦЬ-КОМПЛЕКТ", ТОВ "ЛИСТЕХПОСТАВКА", ТОВ "НВП "УЕК", ТОВ "ЕЛЕКТРОН-ЕКСПЕРТ", ТОВ "СІСТЕМІНЖИНІРІНГМЕНЕДЖМЕНТ", ТОВ "ЗАВОД "ГІДРОПРОГРЕС", ТОВ "ОЛЕАНДР ГРУП", ТОВ "УКРСПЕЦІНДУСТРІЯ-МЕТАЛ", ТОВ "СІМУЗАР", ТОВ "РАДЕК", ТОВ "ТЕЛФОРД ТРЕЙД", ТОВ "ОПТИМУМСПЕЦДЕТАЛЬ", ТОВ "ТЕХНОТРАНС-СВ", ТОВ "СОУРС УКРАЇНА", ТОВ "УКРСПЕЦПРИЛАД", ТОВ "РЕНАЛ", ТОВ "СМАРТ БІЗНЕС ІНВЕСТ", ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНІКА", ТОВ "ФІРМА "КЛИЧ", ТОВ "КОМПАНІЯ "ПРОМТЕХМАРКЕТ", ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "ПАРСЕТ", ТОВ "ЕЛЕКТРОТЕХ ПЛЮС", ТОВ "НВК ТЕХІМПЕКС", ТОВ "ПРОМЕЛЕКТРОНКОМПЛЕКТ", ТОВ "ВП "СПЕЦКАБЕЛЬ", ТОВ "НІКОТЕХСНАБ".
61. Зокрема позивачем з вказаними контрагентами було вкладено ряд договір щодо поставки запчастин та комплектуючих до бронетанкової техніки.
62. На підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами позивачем було надано первинні документи (договори, додаткові угоди, податкові накладні за відповідними господарськими операціями, специфікації, рахунки-фактури, видаткові накладні, прибуткові ордера, товарно-транспортні накладні, оборотно-сальдові відомості по рахункам 631, картки рахунку, заявки на переказ кредитних коштів, платіжні доручення, рахунки на оплату).
63. Матеріали справи також містять документи стосовно якості та відповідності товарно-матеріальних цінностей, придбаних підприємством позивача відповідно до умов договорів поставки.
64. Також матеріали справи містять відомості по партіях товарів на складах (бухгалтерський облік).
65. Проаналізувавши зміст вказаних документів суди дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентами з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
66. Верховний Суд наголошує, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників господарських операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.
67. Як свідчать матеріали справи, упродовж судового розгляду відповідач послався на фіктивність контрагентів позивача як суб`єктів господарювання і свої доводи підтверджував тим, що: контрагенти позивача не мають матеріально-технічних умов та трудових ресурсів для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності; не звітують до контролюючого органу; фігурують в кримінальних провадженнях. Безтоварність операцій контролюючий орган також доводив такими обставинами як: відсутність документів, виписування яких на відповідні господарські операції передбачено нормативно-правовими актами та/або є загальновизнаним у господарській практиці; суперечливість та очевидна недостовірність відомостей у наданих до перевірки документах, зокрема в ряді ТТН вказані транспортні засоби (легкові автомобілі), які об`єктивно не могли здійснювати перевезення надважкого великогабаритного вантажу; не відповідність номенклатури придбаних контрагентами-постачальниками товарів номенклатурі товарів, що були предметом постачання на адресу позивача.
68. З огляду на викладене, з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у даній справі, судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити обставини щодо руху цього товару від виробника або від первісного продавця; яким чином та за яких умов цей товар транспортувався, зокрема, від виробника або від первісного продавця; наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.
69. Крім того, відхиляючи посилання контролюючого органу на обставини, інформація щодо яких викладена в акті перевірки і які обґрунтовано ставлять під сумнів придбання позивачем товару в ТОВ "Сімузар", суди виходили з того, що ці обставини спростовуються належним чином оформленими первинними документами, а одне лише порушення кримінальних проваджень по факту фіктивного підприємництва без ухвалення судом обвинувального вироку за цим злочином не є підставою для беззаперечного висновку про безтоварність господарських операцій.
70. Не заперечуючи правильність висновку судів попередніх інстанцій, що порушення кримінального провадження за фактом фіктивного підприємництва та/або ухилення від сплати податків в контексті доказу в адміністративній справі не є безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій, водночас, не можна погодитися, що такий довід відповідача не підлягав перевірці з використанням засобів доказування у адміністративній справі.
71. Такі обставини також мають значення для розгляду справи і відповідно до частини другої статті 73 КАС України входять до предмета доказування, оскільки від їх встановлення залежить висновок щодо дійсного змісту господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами, а відтак і висновок суду щодо результату розгляду справи з огляду на те, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Вчинені під час здійснення злочинної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.
72. Відсутність вироку у кримінальному провадженні не звільняє суд, який розглядає адміністративну справу, від обов`язку перевірити та надати належну оцінку повідомленим контролюючим органом фактичним обставинам, що ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій, тому що такі обставини входять до предмета доказування в адміністративній справі з відповідним предметом адміністративного позову.
73. Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
74. Оцінка судами попередніх інстанцій документів, які позивач надав для підтвердження сум витрат та податкового кредиту, яких стосується спір, зроблена без з`ясування зазначених обставин, хоча саме на оцінці цих документів ґрунтуються висновки судів щодо результату розгляду справи.
75. У порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі та принципу рівності сторін в судовому процесі суди не надали оцінки всім доводам відповідача щодо безтоварності операцій ДП "Харківський бронетанковий завод" з вище вказаними контрагентами.
76. Необхідність з`ясування обставин щодо фіктивності контрагентів позивача обумовлена, крім того, обставинами, які характеризують діяльність цих постачальників, а також неспростованими доводами відповідача щодо відсутності у них матеріальних та трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій. Без належного з`ясування цих обставин у їх сукупності з урахуванням встановлених заходами податкового контролю обставин щодо фіктивної діяльності контрагентів позивача зробити висновок, що оцінка судами попередніх інстанцій доказів у справі зроблена правильно, не можна.
77. Верховний Суд у постановах від 26 лютого 2020 року у справі № 826/1308/18, від 28 жовтня 2019 року у справі № 280/5058/18, від 06 травня 2020 року у справі № 640/4687/19, від 03 січня 2018 року вказав, що встановлення обставин у справі, в якій спір стосується факту господарських операцій, вимагає від суду перевірки доводу контролюючого органу про фіктивність підприємницької діяльності з боку контрагентів платника податків, як підстави виключення з податкового обліку фінансових показників операцій з такими контрагентами, обґрунтований посиланням на інформацію щодо такого роду діяльності, отриману в процедурах кримінального провадження, в тому числі, на свідчення (пояснення) посадової особи господарюючих суб`єктів (контрагентів платника податків). Такі обставини мають значення для розгляду справи, спір в якій виник у зв`язку з виключенням з податкового обліку сум податкового кредиту та витрат за операціями з такими контрагентами, і відповідно до частини другої статті 73 КАС України входять до предмета доказування. Вчинені під час здійснення протизаконної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.
78. За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
79. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
80. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 КАС України).
81. З огляду на зазначене, висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо підтвердження права позивача на формування показників податкового обліку за господарськими операціями з його контрагентами, колегія суддів вважає такими, що не ґрунтуються на фактичних обставинах, встановлених відповідно до вимог процесуального закону.
82. При цьому, посилання суду апеляційної інстанції на ухвалу Шевченківський районний суд м. Києва 31 січня 2020 року у справі № 761/26927/17 є недоречним, оскільки зазначеною ухвалою справа № 761/26927/17 закрита на підставі пункту 4 частини першої статті 284 Кримінально процесуального кодексу України (25 вересня 2019 року набрав чинності Закон України № 101-ІХ від 18 вересня 2019 року "Про внесення змін до Кримінального кодексу України та Кримінального процесуального кодексу України щодо зменшення тиску на бізнес", яким виключено статтю 205 Кримінального кодексу). Тобто у цій справі обставини, які були встановлені під час кримінального провадження підлягають оцінці на предмет реальності господарських операцій у сукупності разом з іншими доказами.
83. За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
84. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
85. За правилами пункту 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
86. Частиною четвертою статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
87. Колегія суддів вважає, що судами не додержано норм процесуального права задля з`ясування усіх фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення, а тому справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
88. Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, перевірити фактичне вчинення господарських операцій з виконання робіт та постачання товарів в розрізі кожного контрагента окремо, встановити, за яких обставин і в який спосіб було налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його контрагентами з наданням належної правової оцінки наданим позивачем первинним документам на предмет належного їх оформлення (форма, зміст, зазначення необхідних реквізитів), оцінити відповідні докази у сукупності щодо кожного контрагента окремо та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.
89. Відповідно до ст. 139 КАС України судові витрати розподілу не підлягають.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд