ПОСТАНОВА
Іменем України
10 грудня 2021 року
Київ
справа №826/5263/17
адміністративне провадження №К/9901/10716/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Усенко Є.А., Яковенка М.М.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №826/5263/17 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві, третя особа - Акціонерне товариство "УкрСиббанк", про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 2 листопада 2020 року (суддя - Арсірій Р.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року (головуючий суддя - Степанюк А.Г., судді: Губська Л.В., Епель О.В.),
ВСТАНОВИВ:
У квітні 2017 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві, яке судом першої інстанції було замінено на правонаступника - Головне управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 2 березня 2017 року №0000161306, №0000171306.
В обґрунтування вимог адміністративного позову, серед іншого, зазначено, що задля укладення з Акціонерним товариством "УкрСиббанк" (далі - Банк) договору про анулювання частини боргу позивач 25 листопада 2015 року уклала договір про надання споживчого кредиту №11477215000 на суму 1044418,59 грн. Указана сума була використана для часткового погашення кредиту за договором від 29 квітня 2008 року №11341519000. З довідки-розрахунку за вказаним кредитним договором слідує, що станом на 25 листопада 2015 року загальний залишок заборгованості становив 82313,06 доларів США, що еквівалентно 1971335,31 грн. Відтак, залишок заборгованості, який мав би бути анульований Банком складав 926916,72 грн. Всупереч вказаного, 27 листопада 2015 року Банк повідомив позивача про анулювання кредитної заборгованості в розмірі 1230585,85 грн, з яких 1212853,66 грн - сума основного боргу, 17732,19 грн - відсотки. Ця ж сума безпідставно була визначена як об`єкт оподаткування при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 2 листопада 2020 року, залишеним без змін постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року, в задоволенні адміністративного позову відмовив.
Вирішуючи спір, суди встановили, що 29 квітня 2008 року між Банком та ОСОБА_1 (позичальник) укладено договір про надання споживчого кредиту №11341519000, відповідно до умов якого Банк передає позичальнику кредитні кошти у сумі 100000 доларів США, що дорівнює еквіваленту у гривнях 505000 грн за курсом Національного Банку України (далі - НБУ) на день укладення договору. У подальшому між сторонами укладено додаткову угоду №1 від 28 жовтня 2009 року до договору про надання споживчого кредиту, в якому, зокрема, затверджено змінений графік платежів.
19 листопада 2015 року ОСОБА_1 звернулася до ПАТ "УкрСиббанк" із заявою на рефінансування кредитної заборгованості з частковим анулюванням заборгованості за валютним кредитом.
25 листопада 2015 року між ПАТ "УкрСиббанк" і ОСОБА_1 укладено додаткову угоду №1 до договору про надання споживчого кредиту №11341519000 від 29 квітня 2008 року (щодо прощення частини боргу), за умовами якого анулювання частини заборгованості здійснюється у разі подання Позичальником Банку відповідного клопотання щодо анулювання (прощення) частини заборгованості за договором та погашення Позичальником частини заборгованості у розмірі не менше еквіваленту, що дорівнює 1044418,59 грн у валюті наданого кредиту за договором за курсом уповноваженого банку, а саме за курсом купівлі такої валюти Банком на Міжбанківському валютному ринку України, що склався на дату купівлі такої валюти Банком за заявою Клієнта.
Згідно із заявою про купівлю іноземної валюти або банківських металів від 25 листопада 2015 року №1 АТ "УкрСиббанк" доручено ОСОБА_1 списати з її поточного рахунку у гривні кошти у розмірі, необхідному для придбання іноземної валюти на суму 42629,33 доларів США.
Листом від 27 листопада 2015 року №31-7/834 АТ "УкрСиббанк" ОСОБА_1 вручено повідомлення про анулювання боргу у порядку підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, в якому зазначено, що банком прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості, яка станом на 27 листопада 2015 року становить 52149,43 доларів США (1230585,85 грн за курсом НБУ), що складається з 51397,98 доларів США (1212853,66 грн за курсом НБУ станом на 27 листопада 2015 року) суми основного боргу та 751,45 доларів США (17732,19 грн за курсом НБУ станом на 27 листопада 2015 року) суми відсотків.
Також, в указаному листі було звернуто увагу на необхідність відобразити суму анульованої заборгованості за основним боргом (кредитом) як додаткове благо та самостійно сплатити з такого доходу податок на доходи фізичних осіб, а також військовий збір.
Посадові особи ГУ ДПС провели документальну позапланову невиїзну перевірку своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків фізичною особою ОСОБА_1, за результатами якої складено акт від 10 серпня 2016 року № 4464/26-56-13-06-05/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення:
- підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 176.1 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме фізичною особою ОСОБА_1 не задекларовано дохід у вигляді додаткового блага, який підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб, відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України та не сплачено податок на суму 241961,73 грн;
- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, а саме не сплачено військовий збір на суму 18183,63 грн.
При нарахуванні позивачу податку на доходи фізичних осіб та військового збору ГУ ДПС виходило з суми отриманого позивачем доходу в розмірі 1212853,66 грн.
Відповідно до листа від 30 червня 2016 року №11-42/24704 Банк підтвердив інформацію про суми нарахованих та виплачених доходів з ознакою доходу " 126" у вигляді анулювання кредитної заборгованості фізичним особам, зокрема, ОСОБА_1 у розмірі 52149,3 доларів США (1230585,85 грн за курсом НБУ, з яких:
- 51397,98 доларів США (1212853,66 грн за курсом НБУ станом на 27 листопада 2015 року) - сума основного боргу,
- 751,45 доларів США (17732,19 грн за курсом НБУ станом на 27 листопада 2015 року) - відсотки.
На підставі вказаного акта перевірки відповідачем 19 вересня 2016 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №0010241306, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 302452,16 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 241961,73 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 60490,43 грн;
- №0010251306, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з військового збору на загальну суму 22741 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 18192,80 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 4548,20 грн.
За наслідками повторного адміністративного оскарження рішенням від 27 лютого 2017 року №2771/К/99-99-11-02-01-14 Державна фіскальна служба України частково задовольнила скаргу ОСОБА_1 та з огляду на неврахування ДПІ у Подільському районі приписів підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 ПК України скасувала податкове повідомлення-рішення від 19 вересня 2016 року №0010241306 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі основного платежу 121,80 грн, штрафної санкції - 30,45 грн; від 19 вересня 2016 року №0010251306 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на суму основного платежу - 9,13 грн., штрафної санкції - 2,28 грн, а також рішення ГУ ДФС у м. Києві від 16 грудня 2016 року №8337/К/26-15-10-02-16 про результати розгляду первинної скарги в цих частинах.
З урахуванням наведеного відповідачем 2 березня 2017 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
- №0000161306, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 302299,91 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 241839,93 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 60459,98 грн.;
- №0000171306, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з військового збору на загальну суму 22729,59 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням - 18183,63 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 4545,92 грн.
Відмовляючи в задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що за наслідками анулювання (прощення) Банком кредиту у вигляді основної суми боргу позивач отримав дохід у вигляді додаткового блага, який підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб згідно з вимогами підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України. При цьому суди встановили, що відповідач нарахував позивачу податок на доходи фізичних осіб та військовий збір виходячи виключно із розміру основної суми боргу, що був анульований (прощений).
Апеляційний суд відхилив посилання позивача на приписи пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, оскільки матеріали справи не містять доказів зміни умов кредитного договору щодо валюти зобов`язання. При цьому згідно з додатковою угодою від 25 листопада 2015 року №1 (щодо прощення частини боргу) ОСОБА_1 здійснила погашення обумовленої угодою частини заборгованості саме у доларах США. Обґрунтовуючи свою позицію в цій частині, апеляційний послався на висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 7 червня 2018 року (справа №809/1343/17), від 23 серпня 2019 року (справа №825/599/17), від 26 березня 2020 року (справа №817/1670/16), від 4 червня 2020 року (справа №826/7305/17), від 4 листопада 2020 року (справа №240/348/19), від 13 січня 2020 року (справа №815/3071/18).
Суд апеляційної інстанції зауважив, що укладення договору про надання споживчого кредиту від 25 листопада 2015 року №11477215000 на наведені висновки не впливає, оскільки отримання позивачем кредитних коштів для з метою купівлі валюти для виконання умов договору споживчого кредиту від 29 квітня 2008 року №11341519000 не можуть свідчити про зміну валюти зобов`язання у розумінні пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.
Твердження позивача, що протягом дії договору із надання споживчого кредиту останнім за користування кредитними коштами було сплачено суму, що значно перевищує розмір кредиту, було визнано судом апеляційної інстанції необґрунтованим. Суд вказав, що при списанні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги.
Не погодившись з судовими рішеннями, ОСОБА_1 подала касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати судові рішення та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження позивач вказав пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме вирішення справи без врахування правового висновку Верховного Суду, викладеного в постановах від 25 листопада 2019 року (справа №500/2252/18), від 19 липня 2019 року (справа №826/4240/18), від 25 січня 2021 року (справа №815/3071/18).
Cкаржник доводить, що курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податків та не підлягає оподаткуванню. У цій справі операція із прощення (анулювання кредиту) здійснена після 1 січня 2015 року, тому підпадає під дію пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України. За змістом Додаткової угоди №1 від 25 листопада 2015 року до Договору про надання споживчого кредиту від 29 квітня 2008 року №11341519000 позивач мав погасити частину заборгованості у розмірі не менше, ніж 1044418,59 грн. Вказане, за позицією скаржника, свідчить, що зміна валюти зобов`язання на гривню відбулась. Різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 27 листопада 2015 року становить 1854000 грн ((100000 доларів США х 23,9492) - (100000 доларів США х 5,05)). Банком було прощено суму 1230585,85 грн, що є меншою за курсову різницю, визначену за правилами пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України. Відтак, позивач вважає, що не отримав оподатковуваного доходу в розумінні статті 164 ПК України.
ГУ ДПС подало відзив на касаційну скаргу, в якому просило залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. На переконання відповідача, у спірних правовідносинах відсутні підстави для застосування приписів пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, оскільки не виконані відповідні умови, а саме не відбулось зміни валюти зобов`язання. Про обов`язковість дотримання такої умови неодноразово вказував Верховний Суд в постановах від 23 серпня 2019 року (справа №825/599/17), від 7 червня 2018 року (справа №809/1343/17), від 9 січня 2019 року (справа №821/707/17), від 27 травня 2021 року (справа №420/1329/19).
Крім того, подано к