ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 грудня 2021 року
м. Київ
справа № 560/3135/19
адміністративне провадження № К/9901/36364/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року (суддя Лабань Г.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04 серпня 2020 року (судді: Кузьменко Л.В. (головуючий), Совгира Д. І., Франовська К.С.) у справі №560/3135/19 за позовом Приватного підприємства "Аслан-Текстиль" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, за участю третьої особи - Приватного підприємства "Сіад-Сервіс" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Приватного підприємства "Аслан-Текстиль" (далі - позивач, Підприємство, ПП"Аслан-Текстиль") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі - відповідач, контролюючий орган), за участю третьої особи - Приватного підприємства "Сіад-Сервіс", про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 05.09.2019 №0010621402.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Підприємством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04 серпня 2020 року, позов Підприємства задоволено, визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення - рішення.
4. Рішення судів вмотивовано тим, що господарські операції позивача з поставки товару контрагенту ПП "Сіад-Сервіс" є реальними, що підтверджено первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях, відповідачем не надано суду належних, допустимих та достовірних доказів, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що дії позивача були спрямовані виключно на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2019 року, постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04 серпня 2020 року та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 20.08.2019 №0616/22-01-14-03/33591036, оформленого за результатами проведеної планової виїзної документальної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.03.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 по 31.03.2019, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 771392 грн, в тому числі на 1363214 грн (за І квартал 2018 року на 527240 грн, за півріччя 2018 року на 138009 грн, за 2018 рік на 577280 грн, за І квартал 2019 року на 120685 грн) та завищення на 591822 грн (за три квартали 2018 року на 591822 грн).
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції позивача з постачання товару контрагенту ПП "Сіад-Сервіс" не мали реального характеру оскільки відсутні належним чином оформлені первинні документи, які опосередковують рух активу, зокрема товарно - транспортні накладні, а також зазначення в преамбулі та реквізитах договору від 08.09.2017 №21 та деяких видаткових накладних покупця ПП "Сіат-Сервіс", замість ПП "Сіад-Сервіс".
Також контролюючий орган, вказував, що для контрагента позивача ПП "Сіад-Сервіс" основним видом діяльності є монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, а придбання тканин є нетиповим для підприємства. Також контролюючий орган посилався на пояснення директора ПП"Сіад-Сервіс" ОСОБА_1 (05.07.2019), наданих в межах кримінального провадження №32019240000000011, який вказував на те, що частина придбаного у позивача товару зберігалась в складському приміщенні за адресою м. Хмельницький, вул. Заводська, 46, а частина знаходилась на відповідальному зберіганні у позивача. Крім того, контролюючий орган посилається на протокол допиту свідка від 02.08.2019 ОСОБА_2 (головний інженер ТОВ "Поділля інвест Сіті", яке є власником складського приміщення, яке орендує ПП"Сіад-Сервіс" за адресою м. Хмельницький, вул.Заводська, 46 ), який спростував факт завезення будь - якої тканини за адресою м.Хмельницький, вул. Заводська, 46 .
Також 02.08.2019 було проведено огляд складського приміщення, що орендує ПП"Сіад-Сервіс" за адресою м. Хмельницький, вул. Заводська, 46, та не було виявлено будь - яких товарно - матеріальних цінностей, в тому числі тканин.
На підставі зазначеного, контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем тканини трикотажні на адресу ПП "Сіад-Сервіс" не поставлялись, а лише проводилось списання з метою зменшення залишків запасів, відповідно кошти, що надійшли позивачу від вказаного контрагента є іншим оборотним активом, який підлягає віднесенню до складу інших операційних доходів.
При цьому контролюючим органом не заперечується факт, що тканини трикотажні на загальну суму 4285511,58 грн, в тому числі податок на додану вартість 714251,93 грн, були реалізовані позивачем, враховуючи їх відсутність за даними бухгалтерського обліку на балансі позивача та у останнього виникли податкові зобов`язання з ПДВ, податковий кредит при придбанні сировини для виробництва тканини, доходи та витрати, про що зазначено безпосередньо в акті перевірки.
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 05.09.2019 №0010621402, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в загальному розмірі 964240,00 грн, у тому числі 771392,00 грн за податковим зобов`язанням та 192848,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Судами також встановлено, що між ПП "Аслан-Текстиль" (постачальник) та контрагентом ПП "Сіад-Сервіс" (покупець) 08.09.2017 укладено договір №21, відповідно до якого ПП"Аслан-Текстиль" зобов`язується передати у власність покупцеві ПП "Сіад-Сервіс" тканину трикотажну, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити продукцію. Місце здійснення поставки продукції постачальником: смт.Базалія Теофіпольського району (пункт 2.2); продукція передається самовивозом в тарі і упаковці, що відповідає стандартам на даний вид продукції (пункт 2.3); порядок оплати продукції, що поставляється за цим договором: 100% попередня оплата відповідно до отриманого рахунка-фактури (пункт 3.4).
На підтвердження реальності господарських операцій за вказаним договором поставки позивач надав копії наступних документів: договір, видаткові накладні, акт звірки взаєморозрахунків.
Також судами встановлено, що ПП "Сіад-Сервіс" (покупець) частково повернув приватному підприємству "Аслан-Текстиль" товар, отриманий на підставі договору від 08.09.2017 №21, на загальну суму 2129280,00 грн (повернення постачальнику №6 від 25.07.2019).
Згідно з податковою декларацією з податку на додану вартість від 18.09.2019, розрахунку коригування сум податку на додану вартість від 18.09.2019, довідки про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) від 18.09.2019, розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) від 18.09.2019, ПП "Аслан-Текстиль" здійснено коригування суми податкових зобов`язань та податкового кредиту на відповідні суми.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пунктів 3, 4 частини четвертої статті 328, пунктів 1, 4 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме не дослідження зібраних у справі доказів, відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норм матеріального права, а саме підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", встановлення обставин, що мають істотне значення на підставі недопустимих доказів.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що в оскаржуваних судових рішеннях не наведено жодних мотивів та обґрунтувань відхилення доказів, які надавались відповідачем, а саме протокол допиту свідка - директора ОСОБА_1 від 05.07.2019, протокол допиту свідка ОСОБА_2 від 02.08.2019, оборотно - сальдові відомості по рахунку 201 ПП "Сіад-Сервіс", які свідчать про неможливість повернення товару. Контролюючий орган вказує, що документ "повернення постачальнику №69 від 25.07.2019" є недопустимим доказом, оскільки такий не підлягав перевірці, не стосується її предмету та не був покладений в основу встановленого під час перевірки порушення. Також судами не взято до уваги і інші посилання контролюючого органу на неможливість фактичного здійснення спірних операцій, зокрема, придбання нетипового товару для контрагента, протокол огляду складського приміщення, яким не встановлено наявності тканин на складі. Також скаржник зазначає про несвоєчасне складення розрахунку коригування на повернутий товар, який відбувся 25.07.2019, а розрахунки коригування складено лише 08.08.2019.
За позицією скаржника, суди першої та апеляційної інстанцій надали неправильну оцінку вказаним доводам контролюючого органу, які були викладені як в акті перевірки, так і зазначались протягом розгляду справи, та фактично не спростували доводи, що операції між позивачем та контрагентом не мали реального характеру.
9. Підприємством надано відзив на касаційну скаргу контролюючого органу, в яких позивач вказує, що судами надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких підтверджуються дотримання позивачем вимог норм Податкового кодексу України при формуванні даних податкового обліку та зазначає, що фактичне здійснення операцій підтверджується наявними у справі первинними документами, складеними з дотриманням вимог чинного законодавства, натомість контролюючим органом не надано жодних доказів на підтвердження своєї позиції щодо відсутності реальних правових наслідків господарських операцій між позивачем та ПП "Сіад-Сервіс".
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам зазначеним у касаційні скарзі колегія суддів виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (пункт 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290).
Платник податку формує об`єкт оподаткування податком на прибуток за реальними (фактично вчиненими) господарськими операціями, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Згідно вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.