ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 грудня 2021 року
м. Київ
справа № 540/2618/19
адміністративне провадження № К/9901/26005/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року у складі колегії суддів: Градовського Ю.М., Крусяна А.В., Яковлєва О.В. у справі №540/2618/19 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, скасування вимогу про сплати боргу та рішення, -
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У грудні 2019 року позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС в Херсонській області, АРК та м. Севастополі, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення за №№0024181305, 0024191305, 0024201305, Ф0024211305 від 16.08.2019, вимогу про сплату боргу (недоїмки) за №000264130 від 16.08.2019, рішення за №0006081305 від 16.08.2019.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 11 березня 2020 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі за №0024201305 від 16.08.2019 форми "Р", яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 13 146,7 грн.
В решті позову - відмовлено.
Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган приймаючи податкове повідомлення-рішення про визначення позивачу грошового зобов`язання з ПДВ діяв протиправно, оскільки контролюючим органом в акті перевірки та під час розгляду справи не зазначено жодного посилання на первинні документи, які стали підставою для корегування податкової звітності позивача з податку на додану вартість.
Відмовляючи у задоволенні іншої частини позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 16.08.2019 за №0024181305, 0024191305, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.08.2019 за №Ф-0002641305, а також рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 16.08.2019 за №0006081305, діяв правомірно, оскільки позивачем дійсно помилково збільшено витрати за 2016-2018 в розмірі 366 214, 87 грн, як наслідок зменшено оподатковуваний дохід за 2016-2018 в розмірі 366 214,87 грн, який є базою для нарахування податку з доходів фізичних осіб в розмірі 65918,67 грн (18%), військового збору в розмірі 5 493,23 грн (1,5%) та єдиного соціального внеску в розмірі 80 567,28 грн (22%).
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 11 березня 2020 у частині відмови у задоволенні позовних вимог визнання протиправними та скасування податкові повідомлення-рішення за №№0024181305, 0024191305, Ф0024211305 від 16.08.2019, вимогу про сплату боргу (недоїмки) за №000264130 від 16.08.2019, рішення за №0006081305 від 16.08.2019 - скасовано.
Прийнято в цій частині нове рішення, яким визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення за №№0024181305, 0024191305, Ф0024211305 від 16.08.2019, вимогу про сплату боргу (недоїмки) за №000264130 від 16.08.2019, рішення за №0006081305 від 16.08.2019.
В інший частині рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 11 березня 2020 року - залишено без змін.
Стягнуто з Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (73026, м.Херсон, просп.Ушакова, 75, код ЄДРПОУ 43143201) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 2 795,19 грн.
Задовольняючи позовні вимоги суд апеляційної інстанцій виходив з того, що під час проведення перевірки позивача не досліджувались первинні документи, на підставі яких здійснювалось позивачем формування витрат, при тому що у ФОП ОСОБА_1 наявний повний пакет первинних документів. Окрім того, податковим органом в акті перевірки не зазначено конкретний перелік витрат із обрахунку якого ДПС виходив, що позивачем завищено витрати. У той же час платником податку надано до суду усі необхідні документи податкового та бухгалтерського обліку, які підтверджують факт понесених витрат та правомірність визначення об`єкту оподаткування.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
На підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77 ПК України, ЗУ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", наказу ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м. Севастополі за №531 від 17.04.2019 та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік, контролюючим органом проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності платника податків ФОП ОСОБА_1, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1.01.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1.01.2016 по 31.12.2018, валютного та іншого законодавства за період з 1.01.2016 по 31.12.2018, за результатами якої 19.06.2019 складено акт перевірки за №360/21-22-13-05/ НОМЕР_1 .
Не погоджуючись із висновками перевірки, відповідно до п.86.7 ст.86 ПК України позивачем подано заперечення на акт перевірки.
За результатами розгляду заперечень, контролюючим органом висновки акту документальної планової перевірки викладено у новій редакції, а саме встановлено наступні порушення:
- п.177.2, п.177.4 ст.177 Розділу ІV ПК України від 2.12.2010 за №2755- VI зі змінами та доповненнями, а саме не нарахування податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності на загальну суму 65 918,67 грн, в тому числі за 2016 рік на суму 20 245,28 грн, за 2017 рік на суму 28 699,99 грн та за 2018 рік на суму 16 973,4 грн;
- п.2 ч.1 ст.7 ЗУ "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 8.07.2010 за №2464-VI, не нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 80 567,28 грн, у тому числі за 2016 рік на суму 24 744,24 грн, за 2017 рік на суму 35 077,8 грн та за 2018 рік на суму 20 745, 24грн;
- пп.1.2 п.16 прим.1 підрозділ 10 розділу ХХ ПК України від 2.12.2010р. за №2755-VI із змінами і доповненнями, занижено суму військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 5 493,23 грн, у тому числі за 2016 рік на суму 1687,11 грн, за 2017 рік на суму 2 391,67 грн та за 2018 рік на суму 1 414,45 грн;
- п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України від 2.12.2010р. за №2755-VI зі змінами та доповненнями, а саме заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 10 517,36 грн, в т.ч.: за грудень 2016 року на суму ПДВ 6 036,36 грн; за січень 2017 року на суму ПДВ 3 320 грн; за березень 2017 року на суму ПДВ 341 грн; за травень 2017 року на суму ПДВ 441 грн; за липень 2017 року на суму ПДВ 224 грн; за жовтень 2017 року на суму ПДВ 155грн;
- п. 63.3, ст.63, п. 117.1 ст.117 ПК України від 2.12.2010 за №2755-VI зі змінами та доповненнями - платником вчасно та в повному обсязі не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20 - ОПП за 2016-2018.
У подальшому, на підставі встановлених порушень, податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.08.2019 за №0024181305, за №0024191305, за №0024201305, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.08.2019 за №Ф 000264130, рішення за №0006081305 від 16.08.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Перевіркою правильності віднесення витрат щодо вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції встановлено їх завищення, яке виникло внаслідок неврахування до складу валових витрат залишків товарно-матеріальних цінностей, що обліковувались на початок та кінець звітного періоду, а також наявної дебіторської та кредиторської заборгованості пов`язаної з їх придбанням та реалізацією, за 2016 рік на загальну суму 112473,75 грн.
Згідно з наданою платником податків інформації залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2016 складали 84250,00 грн та станом на 31.12.2016 - 215234,00 грн, кредиторська заборгованість станом на 01.01.2016 відсутня, станом на 31.12.2016 становила 1000,05 грн (в тому числі ПДВ - 166,68 грн), дебіторська заборгованість станом на 01.01.2016 складала 5858,20 грн (в тому числі ПДВ 976,37 грн) та станом на 31.12.2016 склала 82,47 грн (в тому числі ПДВ - 13,75 грн).
Згідно з податковою інформацією, яка зберігається та опрацьовується в інформаційних базах контролюючих органів (Єдиний реєстр податкових накладних) за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 загальна сума придбаних товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг) отриманих від платників ПДВ з урахуванням коригування складає 3896516,92 грн.
З урахуванням наявних залишків товарно-матеріальних цінностей, дебіторської та кредиторської заборгованості станом на 01.01.2016 та на 31.12.2016 фактична вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), що утворюють основу витрат при реалізації товарів (робіт, послуг) за 2016 рік складає 3771179,40 грн, а за даними платника податків, які відображені у податковій декларації про майновий стан і доходи (додаток Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи від №9268248669) вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції, складає 3883653,15 грн, розбіжність за 2016 рік - 112473,75 грн.
Перевіркою правильності визначення витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу та відображених в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік (26.01.2017 №9268248669) встановлено їх завищення на суму 112473,75 грн.
Перевіркою правильності віднесення витрат щодо вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції встановлено їх завищення, яке виникло внаслідок не врахування до складу валових витрат залишків товарно-матеріальних цінностей, що обліковувались на початок та кінець звітного періоду, а також наявної кредиторської заборгованості пов`язаної з їх придбання, за 2017 рік на загальну суму 159444,38 грн.
Згідно з наданою платником податків інформацією залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2017 року складали 215234,00 грн та станом на 31.12.2017 складали 406251,00 грн, кредиторська заборгованість станом на 01.01.2017 складала 5858,20 грн (в тому числі ПДВ 976,37 грн) та станом на 31.12.2017 - 6293,10 грн (в тому числі ПДВ 1048,85 грн), дебіторська заборгованість станом на 01.01.2017 складала 82,47 грн (в тому числі ПДВ - 13,75 грн) та станом на 31.12.2017 складала 2062,00 грн (в тому числі ПДВ - 343,67 грн).
Згідно з податковою інформацією, яка зберігається та опрацьовується в інформаційних базах контролюючих органів (Єдиний реєстр податкових накладних) за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 загальна сума придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції встановлено їх завищення, яке виникло внаслідок не врахування до складу валових витрат залишків товарно-матеріальних цінностей, що обліковувались на початок та кінець звітного періоду, а також наявної кредиторської заборгованості пов`язаної з їх придбання, за 2017 рік на загальну суму 159444,38 грн.
Згідно з наданою платником податків інформацією залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2017 складали 215234,00 грн та станом на 31.12.2017 складали 406251,00 грн, кредиторська заборгованість станом на 01.01.2017 складала 5858,20 грн (в тому числі ПДВ 976,37 грн) та станом на 31.12.2017 - 6293,10 грн (в тому числі ПДВ 1048,85 грн), дебіторська заборгованість станом на 01.01.2017 складала 82,47 грн (в тому числі ПДВ - 13,75 грн) та станом на 31.12.2017 - 2062,00 грн (в тому числі ПДВ - 343,67 грн).
Згідно з податковою інформацією, яка зберігається та опрацьовується в інформаційних базах контролюючих органів (Єдиний реєстр податкових накладних) за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 загальна сума придбаних товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг) отриманих від платників ПДВ з урахуванням коригування складає 4289058,85 грн.
З урахуванням наявної кредиторської заборгованості та залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2017 та на 31.12.2017 фактична вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), що утворюють основу витрат при реалізації товарів (робіт, послуг) за 2017 рік складає 4100802,74 грн, а за даними обліку платника податків, які відображені у податковій декларації про майновий стан і доходи (додаток Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи 17.01.2018 №9295492860) вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції, складає 4260247,12 грн, розбіжність за 2017 рік - 159444,38 грн.
Перевіркою правильності визначення витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу та відображених в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік (17.01.2018 №9295492860) встановлено їх завищення на суму 159444,38 грн.
Перевіркою правильності віднесення витрат щодо вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції встановлено їх завищення, яке виникло внаслідок не врахування до складу валових витрат залишків товарно-матеріальних цінностей, що обліковувались на початок та кінець звітного періоду, а також наявної кредиторської заборгованості пов`язаної з їх придбання, за 2018 рік на загальну суму 94296,74 грн.
Згідно з наданою платником податків інформацією залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2018 складали 406251,00 грн та станом на 31.12.2018 складали 450450,00 грн, кредиторська заборгованість станом на 01.01.2018 складала 6293,10 грн (в тому числі ІІДВ - 1048,85 грн) та станом на 31.12.2018 кредиторська заборгованість відсутня, дебіторська заборгованість станом на 01.01.2018 складала 2062,00 грн (в тому числі ПДВ - 343,67 грн) та станом на 31.12.2018 дебіторська заборгованість відсутня.
Згідно з податковою інформацією, яка зберігається та опрацьовується в інформаційних базах контролюючих органів (Єдиний реєстр податкових накладних) за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 загальна сума придбаних товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг) отриманих від платників ПДВ з урахуванням коригування складає 2135391,15 грн.
З урахуванням наявної кредиторської заборгованості та залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2018 року та на 31.12.2018 року фактична вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг), що утворюють основу витрат при реалізації товарів (робіт, послуг) за 2018 рік складає 2087666,23 грн, а за даними обліку платника податків, які відображені у податковій декларації про майновий стан і доходи (додаток Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи 28.01.2019 №9308923786) вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції, складає 2181162,97 грн, розбіжність за 2018 рік - 94296,74 грн.
Перевіркою правильності визначення витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу та відображених в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (28.01.2019 №9308923786) встановлено їх завищення на суму 94296,74 грн.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, наступне: 26 січня 2017 року позивачем подано до податкового органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2016 рік (а.с. 68-70) разом з додатком Ф2 (а.с. 71). Згідно з додатком Ф2 "Розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою" вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю становить 3883653,15 грн - вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві; 52894,46 грн - витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату; інші витрати - 0.
17 січня 2018 року позивачем подано до податкового органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік (а.с. 74-76) разом з додатком Ф2 (а.с. 77). Згідно з додатком Ф2 "Розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою" вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю становить 4260247,12 грн - вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві; 45451,04 грн - витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату; інші витрати - 0, амортизаційні відрахування - 0.
30 січня 2019 року позивачем подано до податкового органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018 рік (а.с. 80-82) разом з додатком Ф2 (а.с. 83). Згідно з додатком Ф2 "Розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою" вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю становить 2181162,97 грн - вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві; 144351,29 грн - витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату; інші витрати - 0, амортизаційні відрахування - 0.
Всі декларації та додатки Ф2 є звітними, уточнюючих декларацій та додатків Ф2 позивач не подавав, що не заперечується сторонами.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Доводи касаційної скарги відповідача ґрунтуються на тому, що судом апеляційної інстанції не висвітлено жодної із позицій сторін, а лише наведено норми податкового законодавства, а саме ст.177 Податкового кодексу України. Крім того, вказує, що судом апеляційної інстанції взагалі не надано правової оцінки правопорушенням з податку на доходи фізичних осіб, сплати єдиного соціального внеску, податку на додану вартість, а лише вказано про відсутність порушення щодо завищення витрат з боку позивача.
Скаржник указував, що наразі відсутній висновок Верховного Суду щодо застосування у подібних правовідносинах норм матеріального права.
З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Позивачем було подано відзив на касаційну скаргу, в якому посилаючись на законність та обґрунтованість прийнятих судами попередніх інстанцій судових рішень, просив залишити їх без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА