ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 листопада 2021 року
м. Київ
справа №817/608/16
адміністративне провадження № К/9901/3285/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,
розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А" в особі Представництва "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А" на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року (судді: Зозуля Д.П. (головуючий), Друзенко Н.В., Жуковська Л.А.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2019 року (судді: Качмар В.Я. (головуючий), Мікула О.І., Ніколін В.В.) у справі № 817/608/16 за позовом "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А" в особі Представництва "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А" до Державної фіскальної служби України, Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинення певних дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А" в особі Представництва "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А" (далі - позивач, Представництво) звернулось до суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ДФС України), Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ДПІ у м.Рівному) у якому з урахуванням заяв про зміну предмету позову просило:
- визнати протиправними дії ДПІ у м.Рівному щодо прийняття наказу від 25.03.2015 №170 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Представництва "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А." з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів встановлених на території України при взаєморозрахунках з ТОВ "Будресурс-К" за період з 01.01. 2013 по 31.12. 2014" та щодо проведення позапланової виїзної перевірки на підставі вказаного наказу;
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.11.2015 №№0002302202, 0002292202;
- визнати протиправними дії ДФС України щодо не направлення рішення про результат розгляду скарги Представництва (вх. №2499/6 від 04.02.2016) на податкові повідомлення-рішення від 16.11.2015 №№0002302202, 0002292202 за поштовою адресою: м. Рівне, вул. Соборна 446;
- зобов`язати ДФС України внести відомості в АС "Податковий блок" розділ "Скарга" про задоволення скарги Представництва на вказані податкові повідомлення-рішення та відомості про скасування таких.
2. Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю дій відповідачів щодо проведення перевірки та розгляду скарги на спірні податкові повідомлення-рішення. Представництво зазначало, що 16 листопада 2015 року ДПІ у м. Рівному, в порушення пункту 36 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, за відсутності надходження до відповідача обвинувального вироку або постанови про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами безпідставно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Також позивач зазначав, що висновки контролюючого органу про порушення ним вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку Представництва. Що стосується вироку по кримінальній справі № 524/10551/14-к від 04.12.2014, яким, засновника та власника ТОВ "Будресурс-К" ОСОБА_1, контрагента позивача, визнано винним у здійсненні фіктивного підприємництва, зазначено, що про господарські операції з позивачем не були предметом перевірки у вказаному кримінальному провадженні.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 16.11.2015 №№0002302202, 0002292202, задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Вирішено питання судових витрат.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ "Будресурс-К" було створено з метою здійснення незаконної діяльності, що встановлено вироком Автозаводського районного суду м.Кременчука Полтавської області від 04 грудня 2014 року у справі №524/10551/14-к та яким ОСОБА_1 (засновник, директор) визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво) та який фактично підтверджує, що всі первинні документи, виписані від імені ТОВ "Будресурс-К" та підписані ОСОБА_1, не мають юридичної сили та не можуть вважатися первинними бухгалтерськими документами у розумінні Закону.
Поряд з цим суд першої інстанції з огляду на те, що документальна позапланова виїзна перевірка позивача, за результатами якої прийняті оскаржувані податкові повідомлення - рішення була проведена на підставі постанови старшого слідчого від 11.02.2015 у межах досудового розслідування по кримінальному провадженню внесеному в Єдиний реєстр досудових розслідувань 17.07.2014 за №32014180000000068, а судове рішення (обвинувальний вирок чи ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили в вказаному кримінальному провадженні відсутнє, суд дійшов висновку щодо передчасності прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень - рішень .
Відмовляючи в задоволенні решти позовних вимог, суд вказав на їх безпідставність та не обґрунтованість.
4. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2019 року рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог і розподілу судових витрат скасовано та в задоволенні позову в цій частині відмовлено. В решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року залишено без змін.
Рішення суду апеляційної інстанції обґрунтовано тим, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та дійшов щбгрунтованих висновків, що відомості, які містяться у первинних документах позивача є недостовірними, вони не підтверджують фактичного здійснення відповідних господарських операцій, що підтверджується вироком Автозаводського районного суду м.Кременчука Полтавської області від 4 грудня 2014 року у справі №524/10551/14-к, відносно посадової особи (засновника та директора) контрагента ТОВ "Будресурс-К", яким встановлено факт фіктивності господарської діяльності вказаного суб`єкта.
Проте суд першої інстанції при прийнятті рішення помилково не врахував наявність вказаного вироку щодо посадової особи директора контрагента, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.
Відносно пункту 36 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення", на який суд першої інстанції посилався при прийнятті рішення, суд апеляційної інстанції вказав, що відсутні підстави вважати, що Податковий кодекс України в імперативній формі забороняє контролюючому органу приймати податкові повідомлення рішення за результатами подібних перевірок, а лише вказує шляхи розв`язання відповідних питань при отриманні цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Крім того, суд апеляційної інстанції також вказав, що на момент прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень постановою від 30.10.2015 кримінальне провадження було закрито за реабілітуючими підставами і така була скасована 16.11.2015 (день прийняття ППР; а.с.152-163 т.2).
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28 березня 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2019 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 08.04.2015 №109/17-16-22-02/26603641, оформленого за результатами проведеної позапланової виїзної документальної перевірки Представництва з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів встановлених на території України при взаєморозрахунках з ТОВ "Будресурс-К" за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:
- пункту 44.1 статті 44, пункту 137.3 статті 137, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податок на прибуток за 2013 рік у розмірі 29167 грн та занижено податок на прибуток за 2014 рік у розмірі 1963621 грн;
- пункту 44.1 статті 44, пункту 187.9 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (ПДВ) за липень-грудень 2013 року та січень 2014 року у загальному розмірі 14722134 грн.
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, щодо заниження податку на прибуток та завищення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, вмотивовано тим, що господарські операції позивача з контрагентом ТОВ "Будресурс-К" не мали реального характеру, оскільки під час проведення перевірки, позивачем не було надано усіх первинних документів, які б підтвердили факт виконання ТОВ "Будресурс-К" тих операцій, які відображені в обліку позивача. Також вироком у кримінальній справі №524/10551/14-к від 04.12.2014 підтверджено факт створення ТОВ "Будресурс-К" з метою прикриття незаконної діяльності за ознаками злочину, передбаченого частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України. Крім того, згідно інформації, що наявна АІС "Податковий блок", ТОВ "Будресурс-К" відсутнє за зареєстрованим місцезнаходженням, у такого відсутні трудові та матеріальні ресурси для проведення господарської діяльності.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення 16.11. 2015:
- № 0002302202, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 14722134,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 7361067,00 грн;
- № 0002292202, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток в сумі 2945431,50 грн, в тому числі 1963621,00 грн за основним платежем та 981810,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Вказана перевірка, висновки якої слугували підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, була проведена, зокрема згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, а саме на виконання постанови старшого слідчого з ОВС контрольно-методичного відділу слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Рівненській області від 11.02.2015 у межах досудового розслідування у кримінальному провадженні №32014180000000068, внесеному в ЄДР 17.07.2014 за ознаками злочину передбаченого частиною 1 статті 212 Кримінального кодексу України.
Судами також встановлено, що позивач мав взаємовідносини з контрагентом ТОВ"Будресурс-К" в межах договорів поставки та надання послуг.
Позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій з ТОВ"Будресурс-К" було надано копії документів, зокрема, договори, акти здачі-прийняття робіт, податкові накладні, акти передачі документації, видаткові накладні, платіжні доручення, товарно-транспортні накладні.
Всі первинні документи від імені ТОВ "Будресурс-К" були підписані директором ОСОБА_1
Судами також встановлено, що вироком Автозаводського районного суду м.Кременчука Полтавської області від 04 грудня 2014 року у справі №524/10551/14-к ОСОБА_1 (засновника, директора ТОВ "Будресурс-К") визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального права, вказує на їх порушення та порушення норм процесуального права, що полягає у неврахуванні всіх обставин, що мають значення для справи, зазначає, що висновки суду апеляційної інстанції не ґрунтуються на фактичних обставинах справи, суд помилково дійшов висновку про відсутність реального здійснення господарських операцій з контрагентом ТОВ "Будресурс-К", оскільки у позивача наявні первинні документи, що підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, зазначає про індивідуальну відповідальність платника податків, вказує, що у вироку Автозаводського районного суду м.Кременчука Полтавської області від 04 грудня 2014 року у справі №524/10551/14-к відсутня будь - яка інформація щодо контрагентів ТОВ "Будресурс-К", у тому числі і щодо позивача, господарські операції між ТОВ "Будресурс-К" та позивачем не були предметом оцінки в межах кримінальної справи №524/10551/14-к. Вказує також, що контролюючим органом порушено процедуру прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, а саме в порушення пункту 36 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, оскільки відсутні вирок або постанова про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами у кримінальному провадженні №32014180000000068, внесеному в ЄДР 17.07.2014 за ознаками злочину передбаченого частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України відносно службових осіб Представництва "Тодіні Коструціоні Дженералі С.П.А".
Крім того, позивач стверджує, що контролюючим органом було протиправно застосовано штрафну санкцію в розмірі 50 % з посиланням на повторюваність допущеного порушення протягом 1095 днів за оскаржуваним податковим повідомлення - рішенням від 16.11.2015 № 0002302202, оскільки раніше прийняте податкове повідомлення - рішення від 15.06.2015 № 0001082202, яке стало підставою для визначення ознаки повторюваності, було скасовано в судовому порядку у справі № 817/3326/15. Позивач вказує, що зазначав про такі обставини та надавав відповідні докази (рішення суду) до суду першої інстанції, проте такі судами всупереч вимог процесуального Закону досліджені не були.
9. Контролюючий орган надав відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач вказує на правильність висновку суду апеляційної інстанції про наявність допущенних позивачем порушень вимог податкового законодавства, оскільки такі підтверджуються, зокрема вироком суду відносно засновника та директора контрагента позивача. Також зазначає про дотримання ним процедури прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень. Відносно визначення розміру штрафної санкції в 50% вказує, що позивач в позовній заяві не вказував як підставу скасування податкового повідомлення - рішення не правильне визначення розміру штрафної санкції, а заяв про зміну підстав позову позивачем до суду не подавались.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінки доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 13 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138). Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139 статті 139).
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальн