ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
11 листопада 2021 року
м. Київ
справа № 160/6855/19
адміністративне провадження № К/9901/35828/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/6855/19
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Спецсплав" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду (суддя Єфанова О. В.) від 23 січня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Бишевська Н. А., Добродняк І. Ю., Семененко Я. В.) від 19 листопада 2020 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Спецсплав" (далі - ТОВ "Спецсплав") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області), в якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення:
- № 0016961419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 29 437,17 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0016941419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 105 411,98 грн, з яких 84 329,58 грн - за основним платежем, 21 082,40 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0016931419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 5 812 884 грн, з яких 3 875 256 грн - за основним платежем, 1 937 628 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0016901419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 5 622223,50 грн, з яких 3 748 149,00 грн за основним платежем, 1 874 074,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0018221306 від 05 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 510 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки, є незаконними, необґрунтованими та такими, що мають характер суб`єктивних припущень. Зокрема, відповідач в своєму акті перевірки не наводить жодних законодавчо обґрунтованих доказів порушення позивачем норм чинного законодавства з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства.
Крім того позивач наголошує, що податковим органом було порушено порядок направлення та вручення акту та податкових повідомлень-рішень, та як наслідок порушено право платника податку оскаржити акт перевірки в адміністративному порядку.
3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 січня 2020 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0016961419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 29 437,17 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 016941419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 105 411,98 грн, з яких 84 329,58 грн - за основним платежем, 21 082,40 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0016931419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області частково на суму 5 459 754 грн, з яких 3 639 836 грн - за основним платежем, 1 819 918 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0016901419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області частково на суму 5 240 842,5 грн, з яких 3 493 895 грн - за основним платежем, 1 746 947,5 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0018221306 від 05 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на суму 510 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Стягнуто на користь ТОВ "Спецсплав" суму сплаченого судового збору в розмірі 18 057,4 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Дніпропетровській області.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року скасовано рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 січня 2020 року у справі № 160/6855/19 в частині відмови у задоволенні позовних вимог ТОВ "Спецсплав" та прийнято в цій частині нову постанову про задоволення позовних вимог.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0016931419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області частково на суму 353 130 грн, з яких 235 420 грн - за основним платежем, 117 710 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0016901419 від 06 червня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області частково на суму 381 381 грн, з яких 254 254 грн - за основним платежем, 127 127 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
В решті рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 січня 2020 року залишено без змін.
Стягнуто на користь ТОВ "Спецсплав" судові витрати зі сплати судового збору за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Дніпропетровській області в розмірі 1728,91 грн.
5. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 24 грудня 2020 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 січня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2020 року, і ухвалити нове рішення, яким відмовити ТОВ "Спецсплав" в задоволенні позовних вимог.
В касаційній скарзі ГУ ДПС у Дніпропетровській області також заявлено клопотання про заміну відповідача у справі.
6. Ухвалою Верховного Суду від 04 лютого 2021 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. Цією ж ухвалою замінено ГУ ДФС у Дніпропетровській області його правонаступником - ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
7. 22 березня 2021 року до Верховного Суду від ТОВ "Спецсплав" надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить залишити касаційну скаргу ГУ ДПС у Дніпропетровській області без задоволення, а оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
8. Ухвалою Верховного Суду справу закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 11 березня 2019 року по 29 березня 2019 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області на підставі виданих направлень проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Спецсплав" (код за ЄДРПОУ 31932704), з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2018 року, валютного законодавства - за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2018 року, за результатами якої складено акт від 05 квітня 2019 року за № 19084/04-36-14-19/31932704.
10. Зазначеною перевіркою встановлено порушення ТОВ "Спецсплав":
- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 3 748 149 грн, в т. ч.: за період з 01 квітня 2017 року по 31 грудня 2017 року в сумі 2 076 605 грн, за період з 01 січня 2018 року по 30 вересня 2018 року в сумі 1 671 544 грн, в тому числі 1 квартал 2018 року 541 738 грн, 2 квартал 2018 року 540 042 грн, 3 квартал 2018 року 589 764 грн;
- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в період, що перевірявся, на загальну суму 3 875 256 грн, в т. ч. по періодам: квітень 2017 року - 282 196 грн, травень 2017 року - 957 204 грн, червень 2017 року - 747 548 грн, липень 2017 року - 248 173 грн, серпень 2017 року - 152 536 грн, вересень 2017 року - 96 256 грн, жовтень 2017 року - 37 019 грн, листопад 2017 року - 195 415 грн, березень 2018 року - 460 525 грн, квітень 2018 року - 399 190 грн, травень 2018 року - 299 194 грн;
- пункту 57.1 статті 57, пункту 203.2 статті 203 ПК України, суми узгодженого податкового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими деклараціями та податковими повідомленнями-рішенням сплачувалося із затримками: більше 30 днів за наступними податковими деклараціями з податку на додану вартість: податкова декларація від 20 липня 2017 року № 9141310333 - 147 185,80 грн на 595 к. д.;
- пункту 270.1 статті 270, пунктів 288.1, 288.5 статті 288 ПК України, чим занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 84 329,58 грн;
- абзацу "б" пункту 176.2 статті 176 ПК України та Порядку заповнення і подання податковими агентами Податкового розрахунку за формою № 1, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, в частині подання Податкового розрахунку за формою № 1 ДФ з недостовірними відомостями щодо номеру облікової картки найманого працівника 2632707186, які призвели до зміни платника податку за ІІ та ІІІ квартал 2017 року та про суму утриманого (нарахованого) податку на доходи з фізичних осіб з найманого працівника 2449714822, які призвели до збільшення податкових зобов`язань платника податку за ІІ квартал 2018 року.
11. За висновками, викладеними в акті перевірки, ТОВ "Спецсплав" не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості по довгостроковим векселям з наступними контрагентами: ТОВ "Елізія", ТОВ "Велрус", ТОВ "Транкор". Векселі були виписані вказаним контрагентам у вересні 2018 року на загальну суму 3 578 308,40 грн. Відповідач, у акті приходить до висновку про заниження позивачем показника у рядку 01 Декларації "Дохід в будь-якої діяльності…" за 3 квартали 2018 року всього на суму 3 447 680 грн.
12. Одночасно, в акті зазначено про те, що станом на 01 квітня 2017 року по бухгалтерському рахунку К 511 "Довгострокові векселі видані в національній валюті" рахується заборгованості за виданими простими векселями ТОВ "Кетсвілл Трейд" на загальну суму 1 412 520 грн. Векселі з вказаним контрагентом передані згідно акту прийому-передачі простих векселів від 02 березня 2015 року, який складено у м. Кривий Ріг, та підписано директором ТОВ "Спецсплав" та директором ТОВ "Кетсвіл Трейд". Податковий орган зазначав, що позивачем в порушення статтей 134 та 135 ПК України занижено дохід на суму кредиторської заборгованості, яка не підлягає погашенню. Відповідач зазначає в акті перевірки про відсутність факту реального вчинення щодо передачі ТОВ "Спецсплав" простих векселів ТОВ "Кетсвіл Трейд", а отже станом на 02 березня 2018 року за ТОВ "Спецсплав" рахується кредиторська заборгованість по якій минув строк позовної давності.
13. Також, в акті перевірки зазначено, що в ході проведення перевірки встановлено взаємовідносини з контрагентами-постачальниками по яким не підтверджено реальність здійснення господарських операцій, а саме: ТОВ "Транкор", ТОВ "Елізія", ПП "Хелпнід" (ПП "Охорона Гуард"), ТОВ "Укпром-обладнання", ТОВ "Кавіра", ТОВ "Велурс", ТОВ "ІТК "Сервіс".
14. Відповідач в акті зазначає про порушення статей 57, 203 ПК України, а саме податкове зобов`язання згідно податкової декларації з податку на додану вартість № 9141310333 від 20 липня 2017 року у сумі 147 185,87 грн не було сплачено у встановлений термін. Залишок несплачених коштів, визначених відповідачем станом на 18 березня 2019 року, складає 147 185,87 грн.
15. В акті також зазначено, що внаслідок подання податкового розрахунку з ф.1 ДФ за ІІ квартал 2018 року з недостовірними відомостями про суму утриманого (нарахованого) податку з найманого працівника 2449714822 встановлено порушення статті 176 ПК України, що тягне за собою накладення штрафу у розмірі 510 грн.
Також зазначено, що перевіркою правомірності визначення земельного податку за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2018 року встановлено його заниження позивачем на загальну суму 84 329,58 грн.
16. На підставі зазначеного акта контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення № 0016961419 від 06 червня 2019 року, № 0016941419 від 06 червня 2019 року, № 0016901419 від 06 червня 2019 року, № 0016931419 від 06 червня 2019 року, № 0018221306 від 05 червня 2019 року.
17. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
18. Суд першої інстанції, задовольняючи частково позовні вимоги, дійшов висновку про помилковість тверджень контролюючого органу щодо невідображення позивачем фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості по довгостроковим векселям та заниженням показника у рядку 01 Декларації "Дохід від будь-якої діяльності…" за 3 квартали 2018 року на суму 3 447 680 грн, оскільки зобов`язання, які виникли за простими векселями позивача, виписаними на погашення заборгованості по оплаті товару за договором, за своєю суттю відносяться до поточних зобов`язань. Такі зобов`язання в бухгалтерському обліку платника відображаються не за теперішньою вартістю, а за сумою погашення. Та обставина, що зобов`язання за векселями відображалися позивачем на бухгалтерському рахунку для довгострокових виданих векселів, не змінює сутті самих векселів та зобов`язань, що за ними виникли.
При цьому суд першої інстанції зауважив, що про відсутність у відповідача підстав для застосування до спірних правовідносин Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції" (далі - П(С)БО 12), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року № 91 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 17 травня 2000 року за № 284/4505) в частині оцінки та відображенні в бухгалтерському обліку фінансових інвестицій.
19. Водночас з огляду на наявність вироку Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20 лютого 2017 року по справі № 335/13457/16-к, суд першої інстанції дійшов висновку, що податковим органом вірно встановлено, що позивачем занижено доходів на суму кредиторської заборгованості, яка не підлягає погашенню, всього 1 412 520 грн.
20. З огляду на зазначене, суд першої інстанції зауважив, що вимоги позивача щодо скасування податкового повідомлення-рішення № 0016931419 від 06 червня 2019 року в частині основного зобов`язання в розмірі 235 420 грн та штрафними санкціями в розмірі 117 710 грн та податкового повідомлення-рішення № 0016901419 від 06 червня 2019 року в частині основного зобов`язання в розмірі 254 254 грн та штрафними санкціями в розмірі 127 127 грн задоволенню не підлягають.
21. Надаючи оцінку доводам контролюючого органу про не підтвердження позивачем реальності здійснення господарських операцій з контрагентами-постачальниками, суд першої інстанції зауважив, що такі висновки відповідача не відповідають дійсності, оскільки на підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами позивачем було надано первинні документи (договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, рахунки та інші), які відповідають вимогам, встановленим Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та підтверджують фактичне здійснення господарської операції між сторонами.
При цьому суд визнав необґрунтованими посилання відповідача на окремі документи з матеріалів кримінального провадження за відсутності вироку, що у встановленому законом порядку набрав законної сили.
22. Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність в діях позивача складу податкового правопорушення, передбаченого статтею 126 ПК України, та відповідно протиправність застосування відповідачем до позивача штрафних санкцій у розмірі 29 437,17 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням від 06 червня 2019 року № 0016961419.
23. Також за висновками суду першої інстанції, накладення штрафу у розмірі 510 грн не може бути застосовано до позивача, оскільки останнім було подано уточнюючий податковий розрахунок та виправлено помилки у податковій звітності.
24. Надаючи оцінку правомірності податковому повідомленню-рішенню № 016941419 від 06 червня 2019 року, суд першої інстанції дійшов також висновку про його протиправність, оскільки відповідачем не доведено розмір відхилення з нарахованої орендної плати позивача згідно акту перевірки.
25. Частково скасовуючи рішення суду першої інстанції, та ухвалюючи у скасованій частині нове рішення про задоволення позовних вимог, апеляційний суд виходив з помилковості твердження відповідача та суду першої інстанції про те, що первинні документи, які стали підставою для формування та внесення інформації до регістрів бухгалтерського обліку, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду.
26. Такий висновок суду апеляційної інстанції обґрунтовано тим, що вирок Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20 лютого 2017 року по справі № 335/13457/16-к про визнання винним у вчиненні злочину ОСОБА_1 не є належним та достовірним доказом в підтвердження встановлення фіктивності господарських операцій між ТОВ "Спецсплав" та ТОВ "Кетсвілл Трейд".
27. В решті апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
28. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
29. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - не врахування судом апеляційної інстанції постанов Верховного Суду, в яких викладено висновки про застосування норм права у подібних правовідносинах. Також підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України - відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
30. В доводах касаційної скарги позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій не прийнято до уваги пункти 4, 30 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання" (далі - П(С)БО 11), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року за № 85/4306), що призвело до неправильної оцінки операцій по дисконтуванню кредиторської заборгованості за довгостроковими векселями.
31. Також скаржник зазначає, що суди дійшли помилкових висновків про реальність господарських операцій позивача по взаємовідносинам з його контрагентами, в періоді, що перевірявся, у зв`язку з відсутністю в них управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів.
32. Окремо скаржник в касаційній скарзі зазначає, що судами попередніх інстанцій, в частині висновків щодо несвоєчасної сплати податкових зобов`язань з ПДВ, не враховано висновки Верховного Суду, висловлені в постанові від 16 жовтня 2019 року по справі № 809/307/16.
33. Крім того скаржник зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій при вирішенні цієї справи не враховано висновки Верховного Суду щодо застосування підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України щодо розрахунку плати за землю.
34. Також за позицією скаржника судами попередніх інстанцій при прийнятті спірних рішень було неправильно застосовано пункт 176.2 статті 176, пункт 177.8 статті 177 щодо зазначення у податковому розрахунку за формою № 1 ДФ недостовірних відомостей.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
35. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
Щодо дисконтування зобов`язань за векселями
36. Як було встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи,
контролюючий орган кваліфікував наявну кредиторську заборгованість ТОВ "Спецсплав" по довгостроковим векселям з контрагентами ТОВ "Елізія", ТОВ "Велрус", ТОВ "Транкор" як "довгострокові зобов`язання" та здійснив дисконтування такої заборгованості шляхом вирахування різниці (дисконту) між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання із застосуванням П(С)БО 13 "Фінансові інструменти", 11 "Зобов`язання", внаслідок чого було зроблено висновок про заниження позивачем показника у рядку 01 Декларації "Дохід в будь-якої діяльності…" за 3 квартали 2018 року всього на суму 3 447 680 грн.
37. Правовідносини щодо обігу векселів в Україні врегульовано наступними нормативними актами: Женевською конвенцією 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні та прості векселі (далі - Уніфікований закон); Женевською конвенцією 1930 року про врегулювання деяких колізій законів про переказні векселі та прості векселі; Женевською конвенцією 1930 року про гербовий збір стосовно переказних векселів і простих векселів; Законом України "Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі"; Законом України "Про цінні папери і фондову біржу"; Законом "Про обіг векселів в Україні" та інших прийнятих згідно з ними актів законодавства України (стаття 1 Закону України "Про обіг векселів в Україні").
38. Пунктом 2 частини п`ятої статті 3 Закону України "Про цінні папери і фондову біржу" встановлено, що "боргові цінні папери" - це цінні папери, що посвідчують відносини позики і передбачають зобов`язання, зокрема емітента, сплатити у визначений строк кошти. До боргових цінних паперів належать, зокрема, векселі.
39. Відповідно до пункту 1 статті 14 Закону України "Про цінні папери і фондову біржу" вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).
Векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно у документарній формі.
Особливості видачі та обігу векселів, здійснення операцій з векселями, погашення вексельних зобов`язань та стягнення за векселями визначаються законом.
40. Обов`язкові реквізити простого векселя визначені в статті 75 Уніфікованого закону. Так, простий вексель містить: (1) назву "простий вексель", яка включена в текст документа і висловлена тією мовою, якою цей документ складений; (2) безумовне зобов`язання сплатити визначену суму грошей; (3) зазначення строку платежу; (4) зазначення місця, в якому повинен бути здійснений платіж; (5) найменування особи, якій або наказу якої повинен бути здійснений платіж; (6) зазначення дати і місця складання простого векселя; (7) підпис особи, яка видає документ (векселедавець).
41. Відповідно до статті 33, 34 Уніфікованого закону (з урахуванням вимог статті 77 цього закону стосовно простих векселів), встановлено наступні строки платежу за переказним та простим векселем, а саме: за пред`явленням; у визначений строк від пред`явлення; у визначений строк від дати складання; на визначену дату.
42. В силу норм статті 4 Закону України "Про обіг векселів в Україні" видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги, за виключенням фінансових банківських векселів, векселів Фонду гарантування вкладів фізичних осіб та фінансових казначейських векселів.
43. Умова щодо проведення розрахунків із застосуванням векселів обов`язково відображається у відповідному договорі, який укладається в письмовій формі. При цьому, у разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов`язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов`язання щодо платежу за векселем.
44. Зі змісту наведених норм можна дійти висновку про те, що операції щодо видачі та погашення векселя є способом проведення не грошового розрахунку за отримані товари (роботи, послуги).
45. У свою чергу вексель по суті виступає письмовим борговим зобов`язанням у вигляді цінного паперу, складеного за встановленою формою, що посвідчує відносини позики і передбачає зобов`язання особи, яка його видала (векселедавця), сплатити у визначений строк зазначену в ньому суму коштів особі, якій він виданий (векселедержателю).
46. При цьому, простий вексель - це вексель, який виписується позичальником (векселедавцем) і містить нічим не зумовлене зобов`язання сплатити борг векселедержателю. Простий вексель характеризується тим, що у нього векселедавець та платник співпадають, тобто це є одна і та юридична або фізична особа.
47. В бухгалтерському обліку відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за № 892/4185) операції з видачі векселя в рахунок погашення заборгованості за договором купівлі-продажу товарів відображається в такий спосіб: у продавця закривається дебіторська заборгованість за кредитом рахунка 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" і з`являється заборгованість, що відображається за дебетом рахунка 341 "Короткострокові векселі, отримані в національній валюті". У покупця одночасно закривається кредиторська заборгованість по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" і з`являється заборгованість по рахунку 621 "Короткострокові векселі в національній валюті".
48. З матеріалів справи вбачається, що позивачем на користь ТОВ "Елізія", ТОВ "Велрус", ТОВ "Транкор" виписано прості векселі, згідно актів приймання передачі векселів з встановленим строком їх погашення. За змістом цих простих векселів сплата відсотків за ними не передбачалась.
49. Як видно з тексту акта перевірки, контролюючий орган кваліфікував наявну кредиторську заборгованість за векселями як "довгострокові зобов`язання" та здійснив дисконтування такої заборгованості, шляхом вирахування різниці (дисконту) між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання.
50. З наведеною в акті перевірки позицією контролюючого органу колегія суддів не погоджується, з огляду на наступне.
51. Відповідно до пунктів 4, 5, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання" (П(С)БО 11), яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов`язання та її розкриття у фінансовій звітності, з метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.
52. Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
53. В розумінні П(С)БО 11 довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями, а поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства. Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.
54. За змістом пунктів 7, 8 і 10 П(С)БО 11 до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.
Зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.
Довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.
55. Водночас пунктами 11 і 12 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за Розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання.
Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.
56. Таким чином, оцінка зобов`язань за теперішньою вартістю (дисконтованою сумою майбутніх платежів) вимагається лише за наявності наступних умов: зобов`язання повинні бути довгостроковими; на них мають нараховуватися проценти.
57. З контексту наведених положень П(С)БО 11, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що зобов`язання, які виникли за простими векселями позивача, виписаними на користь ТОВ "Елізія", ТОВ "Велрус", ТОВ "Транкор" на погашення заборгованості по оплаті товару за договором купівлі-продажу, за своєю суттю відносяться до поточних зобов`язань. Такі зобов`язання в бухгалтерському обліку платника відображаються не за теперішньою вартістю, а за сумою погашення.
58. При цьому, та обставина, що зобов`язання за векселями відображалися позивачем помилково на бухгалтерському рахунку для довгострокових виданих векселів, не змінює суті самих векселів та зобов`язань, що за ними виникли.
59. Водночас колегія суддів погоджується з висновками судів про відсутність у відповідача підстав для застосування П(С)БО 12 до спірних правовідносин, оскільки як зазначалося вище, у силу пункту 12 П(С)БО 11 поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.
60. Також безпідставними є посилання контролюючого органу на пункти П(С)БО 28 для визначення формули дисконтування зобов`язань за векселями, оскільки відповідно до п. 1 цього Положення його норми застосовуються для формування в бухгалтерському обліку саме інформації про зменшення корисності активів (визначення яких як ресурсів, контрольованих підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому, міститься у П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності"), а не до зобов`язань.
61. Водночас як було встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, згідно з висновками контролюючого органу, викладеними в акті перевірки, станом на 01 квітня 2017 року по бухгалтерському рахунку К 511 "Довгострокові векселі видані в національній валюті" рахується заборгованості за виданими простими векселями ТОВ "Кетсвілл Трейд" на загальну суму 1 412 520 грн. Векселі з вказаним контрагентом передані згідно акту прийому-передачі простих векселів від 02 березня 2015 року, який складено у м. Кривий Ріг, та підписано директором ТОВ "Спецсплав" та директором ТОВ "Кетсвіл Трейд".
62. Податковий орган зазначив, що позивачем в порушення статей 134 та 135 ПК України занижено дохід на суму кредиторської заборгованості, яка не підлягає погашенню. Відповідач зазначає в акті перевірки про відсутність факту реального вчинення щодо передачі ТОВ "Спецсплав" простих векселів ТОВ "Кетсвіл Трейд". А отже, станом на 02 березня 2018 року за ТОВ "Спецсплав" рахується кредиторська заборгованість по якій минув строк позовної давності.
Такі висновки відповідача ґрунтуються на вироку Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20 липня 2017 року у справі № 335/13457/16-к.
63. Вказаним вироком встановлено, що ОСОБА_1, маючи умисел на заняття незаконною діяльністю пов`язаною з фіктивним підприємництвом, залучив у м. Харкові ОСОБА_2, який погодився стати засновником та директором підприємства ТОВ "Кетсвілл Трейд" (код за ЄДРПОУ 39435293).
Так, ОСОБА_2, підписав протокол № 2 загальних зборів учасників про придбання ТОВ "Кетсвілл Трейд", договір купівлі-продажу 100% частки в статутному капіталі ТОВ "Кетсвілл Трейд", наказ про призначення себе директором підприємства, реєстраційні картки (форма 4) про внесення змін до відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та Статут вказаного підприємства.
Після внесення змін до відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців про перереєстрацію ТОВ "Кетсвілл Трейд", на нового власника та директора ОСОБА_2, ОСОБА_1, заволодівши печаткою та реєстраційними документами придбаного підприємства та виконуючи злочинні наміри, здійснював складання первинних бухгалтерських документів щодо безтоварних операцій, які надавали право службовим особам підприємств-контрагентів на відображення незаконного податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01 листопада 2014 року по 01 березня 2015 року, ряду підприємствам, серед яких у позивач (грудень 2014 року у сумі 460 247 грн).
64. Таким чином, в період з 03 листопада 2014 року по 01 липня 2015 року описаним вище способом, ОСОБА_1, придбано ТОВ "Кетсвілл Трейд", та забезпечено прикриття незаконної діяльності по формуванню безпідставного податкового кредиту з податку на додану вартість підприємствам - контрагентам, внаслідок чого заподіяно велику матеріальну шкоду державі у вигляді ненадходження податку на додану вартість на суму 1 964 314,90 грн, що у тисячу і більше разів перевищує неоподатковуваний мінімум доходів громадян.
65. Верховним Судом України неодноразово з метою усунення неоднакового застосування судом касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права зазначалось, що факт фіктивності господарської діяльності не може залишитися неврахованим судами, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому відображення в податковому обліку наслідків такої господарської операції є безпідставним.
66. Вказаний правовий висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах викладено, зокрема, в постановах Верховного Суду України від 26 січня 2016 року (справа № 21-4781а15), від 22 березня 2016 року (справа № 21-170а16), від 22 березня 2016 року (справа № 21-2927а15), від 29 березня 2016 року (справа № 21-5315а15), від 12 квітня 2016 року (справа № 21-3270а15), від 12 квітня 2016 року (справа № 21-3635а15), від 19 квітня 2016 року (справа № 21-4985а15), від 26 квітня 2016 року (справа № 21-4976а15), від 24 травня 2016 року (справа № 21-5332), від 14 червня 2016 року (справа № 21-1318а16).
67. З огляду на зазначене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем в порушення пункту 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", пунктів 5, 7, 15 П(С)БО 12 "Дохід" та підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України занижено доходів на суму кредиторської заборгованості, яка не підлягає погашенню, всього 1 412 520 грн, в тому числі 1 квартал 2018 року - 1 412 520 грн.
68. Відтак суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що вимоги позивача щодо скасування податкового повідомлення-рішення № 0016931419 від 06 червня 2019 року в частині основного зобов`язання в розмірі 235 420 грн та штрафними санкціями в розмірі 117 710 грн та податкового повідомлення-рішення № 0016901419 від 06 червня 2019 року в частині основного зобов`язання в розмірі 254 254 грн та штрафними санкціями в розмірі 127 127 грн задоволенню не підлягають.