ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 листопада 2021 року
м. Київ
справа № 826/19902/16
адміністративне провадження № К/9901/14099/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні адміністративну справу
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛК-ТРАНС" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 06 листопада 2019 року (прийняте у складі головуючого судді-Головань О.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2020 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Лічевецького І.О., суддів Кобаль М.І., Мельничука В.П.)
У С Т А Н О В И В:
РУХ СПРАВИ
І. Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю "ЛК-Транс" (надалі за текстом - "ТОВ "ЛК-Транс", позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м.Києві (далі- відповідач, податковий орган) про скасування податкового повідомлення-рішення № 0023631404 від 25.11.2016 р., яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 483 333 грн.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство зазначило, що висновки контролюючого органу, щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є необґрунтованими та такими, що не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки фінансово-господарські операції позивача з контрагентом є реальними, що підтверджується, за твердженнями позивача, належним чином оформленою первинною документацією.
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 листопада 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2020 року позов задоволено частково.
3.1. Визнано протиправним та скасовано спірне податкове повідомлення-рішення в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за червень 2016 р. на 854 166 грн. 33 коп. В іншій частині позову відмовлено.
4. Задовольняючи позовні вимоги в частині, суд першої інстанції з чим погодився суд апеляційної інстанції виходив з того, що ані з акту перевірки, ані з письмових заперечень відповідача не вбачається, що контролюючим органом досліджувався реальний рух активів в процесі здійснення відповідних господарських операцій, не наведено доказів залучення контрагента позивача до схеми мінімалізації податкового навантаження та отримання неправомірної податкової вигоди, зокрема, відсутні докази порушення фіскальних інтересів за результатами таких взаємовідносин, ухилення від сплати податків.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
5. 03 червня 2020 року податковий орган не погодившись з рішенням и суду першої та апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 листопада 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2020 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №580/322/20 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
5.2. Так, відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції у своєму рішенні застосував норми права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладену у постанові Верховного Суду від 05.03.2020 у справі №826/12746/14, що є підставою для касаційного оскарження відповідно до п. 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
5.3. Податковий орган зазначає, що висновок судів попередніх інстанцій про відповідність первинних документів вимогам частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 2.4 Положення про документ бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерстві фінансів України 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 не відповідає фактичним обставинам справи.
5.4. Відповідач указує, що в ході перевірки не підтверджено факт виконання будівельно-монтажних робіт ТОВ "ОПТ ТОРГ СПЕШЛ" згідно Договору про надання послуг (робіт) з ремонту приміщень від 16.05.2016 № 16/05/16, що свідчить про те, що правочини між ТОВ "ЛК- ТРАНС" та ТОВ "ОПТ ТОРГ СПЕШЛ" на суму 1 625 000 грн., в тому числі ПДВ 270 833 грн., здійснені без мети настання реальних наслідків. Оскільки реальність та можливість вчинення господарських операцій між постачальником ТОВ "ОПТ ТОРГ СПЕШЛ" відсутня, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері, у ТОВ "ЛК-ТРАНС" не було підстав для податкового обліку вказаних операцій.
6. Позивач у письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
7. 22 жовтня 2020 року справа №826/19902/16 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
8. Суди попередніх інстанцій установили, що у період з 26.10.2016 р. по 03.11.2016 р. посадовцями Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ЛК-Транс" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ "Опт Торг Спешл" за травень 2016 р. та ТОВ "Тревіс Груп" за травень, червень 2016 р.
9. Результати перевірки оформлено актом № 275/26-15-14-04-03/37470510 від 10.11.2016р.
10. Згідно цього акта позивачем порушено вимоги статей 185, 198, 200 Податкового кодексу України (надалі за текстом - "ПК України") унаслідок чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 1 483 333 грн.
11. Такий висновок контролюючого органу вмотивовано наступним.
12. Відповідно до договору про надання послуг з ремонту приміщень № 16/05/16 від 16.05,2016 р., актів приймання виконаних будівельних робіт та податкових накладних ТОВ "Опт Торг Спешл" виконало для позивача роботи на суму 1 625 000 грн., у тому числі 270 833 грн. 33 коп. ПДВ.
13. Згідно з договорів № 25/04/16 від 25.04.2016 р. та № 20/04/16 від 20.04.2016 р. ТОВ "Опт Торг Спешл" надало ТОВ "ЛК-Транс" послуги з консультування з питань комерційної діяльності та послуги з дослідження кон`юнктури ринку на загальну суму 2 075 000 грн., у тому числі 345 833 грн. ПДВ.
14. Відповідно до договорів № 01/04/16-01 від 01.04.2016 р. та № 01/04/16-02 від 01.04.2016 ТОВ "Тревіс-груп" виконало роботи з ремонту приміщень на суму 3 500 000 грн., у тому числі 583 333 грн. 33 коп. ПДВ.
15. Згідно з договорів № 30/05/16 від 30.05.2016 р. та № 01/06/16 від 01.06.2016. ТОВ "Тревіс-груп" надало позивачеві послуги з консультування з питань комерційної діяльності та послуги з дослідження кон`юнктури ринку на загальну суму 1 700 000 грн., у тому числі 283 333 грн. ПДВ.
16. Розрахунки позивач здійснив шляхом безготівкового перерахунку коштів, а сплачений у складі вартості робіт та послуг ПДВ включив до складу податкового кредиту.
17. Разом з тим, ані ТОВ "Опт Торг Спешл", ані ТОВ "Тревіс-груп" не мають достатньої кількості працівників для виконання такого об`єму робіт.
18. На думку контролюючого органу наведене свідчить про те, що контрагентами позивача оформлювались первинні документи лише з метою створення зовнішніх ознак здійснення господарських операцій.
19. З урахуванням наведеного Головним управлінням ДФС у м.Києві прийнято податкове повідомлення-рішення № 0023631404 від 25.11.2016 р., яким позивачеві зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 483 333 грн.
20. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкового повідомлення-рішення № 0023631404 від 25.11.2016 р., позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.
V. Джерела права й акти їх застосування (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)
21. Приписами частини другої статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
22. Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
23. Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
24. За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
25. Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
26. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
27. Приписами пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).
28. Відповідно до абзацу 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
29. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).
30. Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
31. Згідно з пунктом 185.1. статті 185, пунктом 187.1. статті 187, пунктом 188.1. статті 188 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
32. Відповідно до пункту 201.1., 201.4., 201.6. статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один із способів, визначених пунктом 201.1. статті 201 Податкового кодексу України; податкова накладна складається у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Один примірник видається покупцю, а другий залишається у продавця. У разі складання податкової накладної у паперовому вигляді покупцю видається оригінал, а копія залишається у продавця; податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
33. Разом з тим, п. 200.1. статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
34. У свою чергу, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.1. статті 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
35. При цьому, відповідно до пункту 198.2., 198.3, 198.6. статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
36. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за встановленою ставкою, протягом такого звітного періоду, окрім іншого, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 Кодексу).
37. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі Закон № 996).
38. Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV) визначено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
39. Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
40. Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення № 88).
41. Відповідно до пункту 1.2 Положення № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
42. Згідно з пунктом 2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
43. Відповідно до пункту 2.2 Положення № 88 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).