ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 жовтня 2021 року
м. Київ
справа № П/811/2376/15
касаційне провадження № К/9901/27032/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.09.2015 (суддя - Момонт Г.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2016 (головуючий суддя - Уханенко С.А., судді - Богданенко І.Ю., Дадим Ю.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергобудпроект-2" (далі у тексті - Товариство, ТОВ "Енергобудпроект-2") до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі у тесті - Інспекція, Кіровоградська ОДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
У липні 2015 року позивач звернувся із адміністративним позовом до суду, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області від 22.07.2015: №0000262201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 2 331 914, 00 грн, у тому числі 1 554 609, 00 грн. основного платежу та 777 305, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів); №0000272201, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 738 963, 00 грн; №0000282201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1 837 880, 00 грн, у тому числі 1 225 253, 00 грн основного платежу та 612 627, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів); №0000401702, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 020, 00 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на хибність висновків податкового органу щодо зазначених у акті перевірки порушень зважаючи на те, що позивачем правомірно включено до складу витрат суми коштів в розмірі 2 353 644, 67 грн, сплачених як проценти за користування кредитом, оскільки на кредитні кошти Товариством було придбано цінні папери, частина з яких реалізована, а інша частина знаходиться на депозитарному рахунку у депозитарній установі. Крім того, безпідставними та необґрунтованими вважає висновки акту і з приводу нереальності господарських операцій за задекларованими позивачем у перевіряємому періоді витратами та податковий кредит на підставі первинних документів наданих ТОВ "Гатіора", ТОВ "Велтрейд-М", ТОВ "Вторметалінвест", ТОВ "Імпексбуд", ТОВ "Созидатель", ТОВ "Карбон-С", ТОВ "Альта Центр Сервіс", ТОВ БК "Білдінг-Строй", ТОВ "Вектор Трейд 2000", ТОВ "Ерідан 2 Плюс", оскільки ці правочини ТОВ "Енергобудпроект-2" із зазначеними контрагентами не спрямовані на реальне настання наслідків. Також, позивач зазначив, що помилкове не внесення нарахованого та сплаченого доходу ФОП ОСОБА_1 до податкового розрахунку 1ДФ не призвело до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку, оскільки ТОВ "Енергобудпроект-2" не є податковим агентом відносно ФОП ОСОБА_1, а тому щодо позивача безпідставно застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 1 020, 00 грн відповідно до п.119.2 ст.119 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин).
У письмових запереченнях на позовну заяву, відповідач, цитуючи текст акту перевірки, зазначає, що позивачем в порушення вимог п.138.1, пп.138.10.5 п.138.10 ст.138, п.141.1 ст.141 ПК України включено до складу витрат за ІІІ, ІV квартали 2014 року суми процентів за кредитними договорами, оскільки, внаслідок використання кредитних коштів не відбулося збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовили зростання класного капіталу, не виникло збільшення економічних вигод Товариства. Також, відповідач посилався на те, що перевіркою встановлено фактичне виконання ТОВ "Енергобудпроект-2" робіт для ПАТ "Кіровоградобленерго" власними силами, оскільки у його контрагентів - ТОВ "Імексбуд", ТОВ "Созидатель", ТОВ "Карбон-С", ТОВ БК "Білдінг-Строй", ТОВ "Ерідан 2 Плюс" - відсутні трудові ресурси, основні засоби, дозвільні документи, що на думку податкового органу, свідчить про формування податкового кредиту та витрат за взаємовідносинами із зазначеними контрагентами з метою не сплати податків, а взаємовідносини ТОВ "Енергобудпроект-2" з ТОВ "Гатіора", ТОВ "Велтрейд-М", ТОВ "Компвтормет", ПП "НІАС Енерго", ТОВ "Трейдкомп" щодо придбання товарів здійснювались без фактичного їх отримання.
Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 11.09.2015, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2016, позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 22.07.2015: №0000262201, №0000272201, №0000282201, №0000401702.
Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 11.02.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки доводи, наведені Товариством у позовній заяві, не можуть бути підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень. Решта доводів касаційної скарги Інспекції зводиться до цитування норм Податкового кодексу України та змісту акта перевірки.
У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін, як такі, що прийняті у повній відповідності до вимог законодавства, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення з підстав того, що відповідно до п.4 ч.1 статті 213 КАС України (у редакції, що діяла до 15.12.2017) у касаційній скарзі зазначається обґрунтування вимог особи, що подає касаційну скаргу, із зазначенням того, у чому полягає порушення норм матеріального чи процесуального права, проте, зміст поданої касаційної скарги Інспекції зводиться до цитування акту перевірки без посилань у чому саме полягає неправильність чи неповнота встановлення обставин у справі та застосування норм матеріального права судами.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.10.2021 прийняв касаційну скаргу до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 26.10.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Інспекції, та враховуючи межі касаційної скарги дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
У справі, що розглядається, суди встановили, Інспекцією у період з 20.05.2015 по 02.07.2015 була проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергобудпроект-2" з достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати податків та зборів, а також дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт №61/11-23-22-01/34724556 від 09.07.2015.
Так, згідно з висновками акту перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем пп.138.1.1 п.138.1, 138.2, 138.4, 138.8, пп.138.10.5 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, в результаті чого ним завищено витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування на загальну суму 1 554 609, 00 грн, у тому числі за 2013 рік в сумі 680 547, 00 грн, 2014 рік в сумі 874 062, 00 грн (ІІІ квартал - 587 746, 00 грн, ІV квартал - 286 316, 00 грн); п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 225 252, 21 грн, у тому числі за січень 2013 року - 2 047, 60 грн, за лютий 2013 року - 55 639, 50 грн, за березень 2013 року - 25 285, 81 грн, за квітень 2013 року - 166 358, 48 грн, за травень 2013 року - 72 114, 63 грн, за червень 2013 року - 169 353, 35 грн, за липень 2013 року - 103 205, 11 грн, за серпень 2013 року - 124 079, 04 грн, за жовтень 2013 року - 11 631, 03 грн, за березень 2014 року - 4 252, 80 грн, за квітень 2014 року - 136 814, 29 грн, за травень 2014 року - 159 904, 57 грн, за червень 2014 року - 1 816, 98 грн, за серпень 2014 року - 186 929, 36 грн, за вересень 2014 року - 5 819, 66 грн; ст.51, п.70.16 ст.70, пп. "б" п.176.2 ст.176 ПК України, а саме: не відображення доходів виплачених фізичній особі-підприємцю.
На підставі висновків вказаного акту перевірки Інспекція прийняла 22.07.2021 податкові повідомлення-рішення: №0000262201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 2 331 914, 00 грн, у тому числі 1 554 609, 00 грн основного платежу та 777 305, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів); №0000272201, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 738 963, 00 грн; №0000282201, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1 837 880, 00 грн, у тому числі 1 225 253, 00 грн. основного платежу та 612 627, 00 грн штрафних (фінансових) санкцій (штрафів); №0000401702, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 020, 00 грн.
Не погодившись із зазначеними рішеннями податкового органу Товариство звернулось до суду.
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Пунктом 138.4 статті 138 ПК України визначено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
У відповідності до пп.138.10.5 п.138.10 ст.138 ПК України до складу інших витрат включаються фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов`язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).
Згідно з п.141.1 ст.141 ПК України, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, до складу витрат включаються будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадженням господарської діяльності платника податку.
Як вбачається з матеріалів справи судами попередніх інстанцій встановлено, що 03.06.2014 між ТОВ "Енергобудпроект-2" (Позичальник) та ПАТ "Перший інвестиційний банк" (Банк) укладено кредитний договір №07/1411-КЮ, із урахуванням договору №1 про внесення змін до цього кредитного договору, відповідно до умов якого Банк відкриває Позичальнику відновлювальну кредитну лінію на поповнення обігових коштів та ведення статутної діяльності та встановлює Позичальнику кредитний ліміт у сумі 24 000 000, 00 грн, при цьому за користування кредитними коштами встановлена плата у розмірі 19,5% річних.
Протягом 2014 року ТОВ "Енергобудпроект-2" сплатило проценти за користування кредитними коштами у загальному розмірі 2 353 644, 67 грн, які віднесено до складу витрат за ІІІ та ІV квартали 2014 року.
Отримані позивачем кредитні кошти були використані ним на придбання цінних паперів відповідно до наявних у матеріалах справи договорів купівлі - продажу цінних паперів: від 05.06.2014 №БВ-3071/06-14 у ТОВ "Нова фінансова компанія" цінні папери (іменні інвестиційні сертифікати) в кількості 19 305 штук за ціною 1 036, 00 грн за штуку на суму 19 999 980, 00 грн; від 07.11.2014 №БВ-5633/11-14 у ТОВ "Нова фінансова компанія" цінні папери (акції прості іменні) в кількості 6 984 200 штук на суму 2 200 023, 00 грн; від 07.11.2014 №937/14-ДД у ПАТ "Перший інвестиційний банк" цінні папери (облігації підприємств прості іменні серія А) в кількості 598 штук на суму 600 212, 60 грн; від 11.11.2014 №БВ-5661/11-14 у ПАТ "Українська інноваційно-фінансова компанія" цінні папери (акції прості іменні) в кількості 3 773 000 штуки на суму 1 199 814, 00 грн; крім того, на підставі укладеного із ТОВ "Інвест Брок" договору про брокерське обслуговування від 30.01.2014 №БО-346/14 останнє здійснило продаж належних позивачеві цінних паперів (іменних інвестиційних сертифікатів) у кількості 3 905 штук за ціною 1 036, 25 грн за штуку на загальну суму 4 046 556, 25 грн та придбано для ТОВ "Енергобудпроект-2" цінні папери (облігації іменні бездокументарні серії В) у кількості 8 000 штук на загальну суму 4 045 360, 00 грн.
Судами встановлено, що придбані позивачем цінні папери зберігались на депозитарному рахунку ТОВ "ФК-Зберігач", що підтверджується наданими суду випискою про стан рахунку в цінних паперах, випискою про операції з цінними паперами, а також встановлено, що відповідно до виписки по рахунку у листопаді та грудні 2014 року ТОВ "Енергобудпроект-2" отримано відсотки за іменними облігаціями серії В.
Під господарською діяльністю, згідно пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, розуміється - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Аналіз зазначених норм свідчить про те, що приписи Податкового кодексу України, не ставляють в залежність право платника податків на формування валових витрат підприємства від наявності чи відсутності прибутку по окремим господарським операціям, оскільки вказане не може свідчити про відсутність можливості отримання доходу з усієї господарської діяльності.
Таким чином, Податковий кодекс України не встановлює жодних інших вимог, крім вказаних вище, щодо формування витрат та податкового кредиту. При цьому, порядок формування понесених витрат не має зв`язку із фінансовим результатом звітного періоду.
Безпідставним є посилання Інспекції на п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. №290, оскільки цінні папери є активами в розумінні абз.2 ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а тому операції позивача із придбання цінних паперів призвели до збільшення активів ТОВ "Енергобудпроект-2".
Так, згідно з абз.2 ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV, тут і далі у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин, активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому.
Відповідно до ч.1 ст.3 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок" від 23.02.2006 №3480-IV, тут і далі у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин, цінним папером є документ установленої форми з відповідними реквізитами, що посвідчує грошове або інше майнове право, визначає взаємовідносини емітента цінного папера (особи, яка видала цінний папір) і особи, що має права на цінний папір, та передбачає виконання зобов`язань за таким цінним папером, а також можливість передачі прав на цінний папір та прав за цінним папером іншим особам.
Крім того, п.141.1 ст.141 ПК України обмежується право на формування витрат за нарахованими процентами по боргових зобов`язаннях включених до собівартості кваліфікаційних активів в бухгалтерському обліку підприємства.
Судами встановлено, що понесені витрати позивачем не включалися до собівартості кваліфікаційного активу, що не заперечувалось відповідачем, а відтак відсутні законодавчі обмеження щодо віднесення процентів за користування кредитними коштами до витрат відповідного звітного періоду, а тому обґрунтованим є висновки, що операції позивача із придбання цінних паперів призвели до збільшення активів ТОВ "Енергобудпроект-2"
Згідно з п.1.6, 1.7 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку фінансових витрат, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2010 р. №1300 кваліфікаційний актив - це актив, який потребує суттєвого часу для його створення. До кваліфікаційних активів відносяться: запаси, які потребують суттєвого часу для їх виготовлення, - незавершене виробництво продукції з тривалим операційним циклом; будинки, будівлі, споруди, інші об`єкти основних засобів, нематеріальні активи - незавершені капітальні інвестиції в їх виготовлення (будівництво); інвестиційна нерухомість, яка потребує реконструкції (тощо).
Відповідно до ст. 13